III SA/Po 837/11

Dnia 23 maja 2012 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Mirella Ławniczak (spr.) Sędziowie WSA Beata Sokołowska WSA Walentyna Długaszewska Protokolant: stażysta Anna Zys-Ruszkowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 maja 2012 roku przy udziale sprawy ze skargi K. M. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] lipca 2011 roku nr [...] w przedmiocie ustalenia wysokości podatku od nieruchomości za 2011 rok I. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Burmistrza Miasta i Gminy [...] z dnia [...] kwietnia 2011 r. Nr [...], II. przyznaje doradcy podatkowemu R. Sz. od Skarbu Państwa – Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu kwotę 2.952,- (dwa tysiące dziewięćset pięćdziesiąt dwa) złote uwzględniającą podatek od towarów i usług w kwocie 552,- (pięćset pięćdziesiąt dwa) złote tytułem zwrotu kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej skarżącemu z urzędu. III. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana. Postanowieniem z dnia [...] stycznia 2011 r. Burmistrz Miasta i Gminy [...] wszczął K. M. postępowanie podatkowe w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości położonej w miejscowości [...], na działce [...] za rok 2011. Przyczyną wszczęcia postępowania był fakt, iż strona kwestionowała istnienie obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości i zaskarżała dotychczasowe decyzje w sprawach zobowiązań podatkowych. Postanowieniem z dnia [...] lutego 2011 roku organ podatkowy powołał biegłego inżyniera z Polskiego Związku Inżynierów i Techników Budownictwa celem oceny – czy i które obiekty budowlane stanowiące własność K. M. są budynkami w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, jaki jest ich stan techniczny oraz czy ze względów technicznych mogą być wykorzystywane do prowadzenia określonego rodzaju działalności, czy i które grunty mogą być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej, wreszcie – jaki charakter miały prace budowlane prowadzone przez właściciela. W toku postępowania ustalono, iż K. M. jest przedsiębiorcą wykonującym działalność gospodarczą w [...]. W roku 1998, na mocy aktu notarialnego, nabył od syndyka masy upadłości [...] "A" w [...] prawo użytkowania wieczystego gruntów oraz własność budynków stanowiących odrębny od gruntu przedmiot własności położonych w [...] w gminie [...], oznaczone nr geod. [...] i [...] o pow. 3 ha 9600 m2. Zgodnie z protokołem inwentaryzacji składników budowlanych Bazy Surowcowo – Nasiennej w [...] w skład przedmiotowej nieruchomości wchodziły m.in. następujące budowle i budynki – budynek portierni, budynek wagi wozowej, budynek garaży samochodowych, magazyn – stodoła, budynki stacji transformatorowej, budynek warsztatów mechanicznych, stolarni i remiza, budynek administracyjno-socjalny, budynek kotłowni i hydroforni wody, budynek wentylatorni i zbiornik plew, budynek hali odziarniania, budynek magazynu nasion, wiata stalowa. Z wypisu z rejestru gruntów wynika, iż działka o nr [...] będąca przedmiotem sporu oznaczona jest jako grunty zadrzewione i zakrzaczone oraz tereny zabudowane przemysłowo. W informacji w sprawie podatku od nieruchomości złożonej organowi 31 maja 2010 r. K. M. zaznaczył, iż z uwagi na stan techniczny budynków znajdujących się na nieruchomości – nie nadają się one do jakiegokolwiek użytku, a całość winna być zwolniona z opodatkowania. W danych dotyczących przedmiotów opodatkowania dot. gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej zadeklarował powierzchnię zerową, natomiast w rubryce pozostałe – obszar 3900 m2. Odnośnie powierzchni użytkowej budynków jako przedmiotów opodatkowania zadeklarował, iż są one w całości zwolnione z opodatkowania. Decyzją z dnia [...] kwietnia 2011 r., o nr [...] Burmistrz Miasta i Gminy [...] ustalił K. M. podatek od nieruchomości w łącznej kwocie 48.327,00 zł przyjmując, iż powierzchnia budynków związanych z działalnością gospodarczą wynosi 1.691,50 m2, gruntów związanych z działalnością gospodarczą 30.000 m2. W uzasadnieniu organ wskazał, iż bez znaczenia pozostaje fakt, że podatnik nie wykorzystuje faktycznie nieruchomości na cele gospodarcze z uwagi na brak środków finansowych. Nieruchomość w części nadaje się do prowadzenia działalności gospodarczej, w tym zakresie organ podzielił stanowisko biegłego. Podkreślono, iż podatek od nieruchomości nie nawiązuje w swojej konstrukcji do efektów ekonomicznych uzyskiwanych przez jej wykorzystywanie, nie ma więc znaczenia, czy wykorzystywanie nieruchomości przynosi efekty gospodarcze. K. M. złożył odwołanie od powyższej decyzji. Zakwestionował w nim kompetencje biegłego, podkreślił, iż to nie on, ale gmina jest jego dłużnikiem z powodu bezumownego korzystania z jego nieruchomości. Podkreślił, iż na przedmiotowej nieruchomości była już prowadzona kontrola przez pracowników Urzędu Skarbowego w roku 2010 , która zawierała całkowicie odmienne ustalenia niż przedmiotowa opinia. Decyzją z dnia [...] lipca 2011 roku Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu organ odwoławczy podkreślił, iż K. M. prowadzi działalność gospodarczą jako osoba fizyczna, nadal figuruje zarejestrowany w ewidencji gospodarczej, w związku z powyższym znajdujące się w jego posiadaniu grunty, budynki i budowle podlegają opodatkowaniu. Wysokość zobowiązania podatkowego od budynków organ ustalił zgodnie z opinią biegłego i w oparciu o stawki określone uchwałą Nr LI/305/10 Rady Miejskiej Gminy Skoki z dnia 17 października 2010 r. Natomiast wysokość zobowiązania od gruntów na podstawie zapisów w ewidencji gruntów. Skarżący skorzystał z prawa do złożenia skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu. Ponownie podniósł, iż poza budynkiem portierni pozostałe budynki nie spełniają i nie mogą spełniać jakichkolwiek wymogów przeznaczenia ich do działalności gospodarczej. Wniósł o przeprowadzenie dowodu z akt Inspekcji Budowlanej, Straży Pożarnej, Służb Sanitarnych, akt upadłościowych zakładów "A" w [...], dowodu z Kw [...], przeprowadzenie wizji lokalnej na nieruchomości oraz powołanie kolejnego biegłego kompetentnego w sprawach dotyczących budynków przeznaczonych na działalność gospodarczą. Konsekwentnie też podniósł, iż postępowanie powinno być zawieszone z uwagi na trwające postępowanie przed sądem powszechnym z powództwa Skarżącego przeciwko Gminie [...]. W uzupełnieniu skargi z dnia 27 kwietnia 2012 r. pełnomocnik Skarżącego doradca podatkowy zarzucił organom naruszenie art.1a ust.1 pkt 3 Ustawy o podatkach i opłatach lokalnych poprzez błędną wykładnię. Pełnomocnik podniósł, iż przez względy techniczne należałoby uznać wszelkie okoliczności dotyczące niemożności prawidłowego (zgodnego z przeznaczeniem gospodarczym) korzystania z przedmiotu opodatkowania w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Jeśli ustawodawca chciałby zawęzić zakres "techniczny" zamieściłby odpowiednią definicję w ustawie. W przedmiotowej sprawie za "względy techniczne" należy uznać uwarunkowania konstrukcyjne obiektów wchodzących w skład nieruchomości podatnika oraz względy organizacyjne związane ze sposobem prowadzenia działalności gospodarczej. Dalej podniósł, iż istnieją zastrzeżenia co do uznania Skarżącego jako przedsiębiorcy dla potrzeb opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Zwrócił uwagę, iż organy wnioski opinii biegłego w istocie zacytowały w decyzji, a nie oceniły zgodnie z regułą dowodową. Natomiast sama opinia zawiera stwierdzenia, które wykraczają poza wiedzę autora o możliwości wykorzystania urządzeń do produkcji bądź obiektów do działalności gospodarczej. Ponadto szereg użytych stwierdzeń ma charakter lakoniczny i niewyczerpujący. Do pisma procesowego załączono protokół kontroli podatkowej z dnia 10 sierpnia 2010 roku przeprowadzonej na nieruchomości skarżącego przez pracowników Gminy [...]. W dniu 23 maja 2012 roku K. M. załączył osobiście kolejne pismo do akt sprawy, kwestionując poszczególne twierdzenia biegłego oraz załączając kopie fotografii obiektów oraz kopię mapy zasadniczej nieruchomości. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze podtrzymało swoje stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji i wniosło o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje. Kontroli Sądu poddana została decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] wydana w sprawie podatku od nieruchomości. Spór między stronami niniejszego postępowania sprowadza się w istocie do ustalenia, według jakich stawek powinny być opodatkowane budynki i grunty należące do Skarżącego. Czy według stawek dla budynków i gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, czy dla budynków i gruntów pozostałych, czy też ewentualnego zwolnienia gruntów z opodatkowania. Zgodnie z treścią art. 1 a ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 21 stycznia 1991 – O podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz. U. z 2010, Nr 95, poz.613 ze zm.) –działalnością gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych jest działalność, o której mowa w przepisach Prawa działalności gospodarczej, z wyjątkiem działalności rolniczej, leśnej i wynajmu turystom pokoi gościnnych w budynkach mieszkalnych znajdujących się na obszarach wiejskich, jeżeli ich liczba nie przekracza 5. Prawodawca w tym przepisie odesłał nie do działu prawa – prawo o działalności gospodarczej, ale używając wielkiej litery – do definicji zawartej w ustawie – Prawo działalności gospodarczej tj. ustawy z dnia 19 listopada 1999 r. (Dz. U. Nr 101, poz. 1178 ze zm.), zastąpionej obecnie ustawą z dnia 2 lipca 2004 r. – O swobodzie działalności gospodarczej (Dz.U.2010.220.1447 j.t.) i która weszła w życie z dniem 21 sierpnia 2004 r., stosownie do art. 86 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o swobodzie działalności gospodarczej (Dz.U.2004.173.1808). W konsekwencji przy tak ścisłym odesłaniu ocenie podlegać musi działalność K. M. w rozumieniu tejże ustawy, a nie każdej działalności, która posiada cechy działalności gospodarczej. Tymczasem, zgodnie z art. 2 ustawy O swobodzie działalności gospodarczej – działalnością gospodarczą jest zarobkowa działalność wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa oraz poszukiwanie, rozpoznawanie i wydobywanie kopalin ze złóż, a także działalność zawodowa, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły. Zgodnie z art. 1a ust.1 pkt 3 ustawy-O podatkach i opłatach lokalnych – grunty, budynki i budowle związane działalnością gospodarczą to grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą. Przedsiębiorca to (zgodnie z art. 4 ust.1 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej) osoba fizyczna, osoba prawna i jednostka organizacyjna nie będąca osoba prawną, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną –wykonująca we własnym imieniu działalność gospodarczą. Oznacza to, iż wykonywanie działalności we własnym imieniu kreuje dany podmiot jako przedsiębiorcę. Tymczasem organ poza oceną pozostawił fakt, iż załączone deklaracje podatkowe nie potwierdzają faktu jej wykonywania w sposób zorganizowany i ciągły, odniósł się tylko do zarobkowego jej charakteru oraz faktu zarejestrowania. Skarżący natomiast konsekwentnie podnosił, iż działalności nie prowadzi od 2005 roku i to we wszystkich jej aspektach, nie tylko zarobkowych. Skoro te właśnie argumenty były podstawą określonej treści deklaracji oraz odwołania – to rolą organu było wyczerpujące wyjaśnienie stronie w zaskarżonej decyzji motywów rozstrzygnięcia. Z decyzji nie wynika również, w jaki sposób dokonano wymiaru powierzchni gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Z danych z ewidencji gruntów wynika, iż działka o nr ewid. [...] to obszar o powierzchni 3 9500 m2. Obszar o powierzchni 9500 m2 oznaczony został symbolem LZ, czyli obszar zadrzewiony i zakrzewiony. Słusznie więc organy zwolniły z opodatkowania te powierzchnie. Uznały natomiast za związane z działalnością gospodarczą grunty o powierzchni 30.000 m2 i oznaczone w ewidencji gruntów symbolem Ba. Organ w zakresie tych gruntów winien poczynić ustalenia podobnie jak w odniesieniu do budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, czyli rzeczywistego prowadzenia (wykonywania) działalności gospodarczej. Odnośnie tych gruntów bowiem ustawodawca też posługuje się pojęciem związane, a nie zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej. Dodatkowo nieprecyzyjne wnioski biegłego winny obligować organ do szczegółowego wyjaśnienia tych kwestii. Biegły bowiem stwierdził w swojej opinii, iż wszystkie grunty mogą być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej, pomijając kwestie odrębnej klasyfikacji wynikającej z wpisu do ewidencji. Uznał, że całość gruntów to ugory i nieużytki, a pomimo tego grunty nadają się do prowadzenia działalności gospodarczej w całości. Skoro sporna od początku trwania postępowania była kwestia powierzchni gruntów – to nieprecyzyjne ustalenia opinii winny być szczegółowo wyjaśnione. Z przyjętych w decyzjach stawek podatkowych wynika, iż organ grunty pod budynkami w całości uznał za związane z działalnością gospodarczą, podczas gdy nie wszystkie budynki zostały za takie uznane. Twierdzenia organu II instancji, iż zobowiązanie podatkowe od gruntów przyjął na podstawie danych z ewidencji gruntów jest w związku z tym niewystarczające. Kwestie te muszą być poddane szczegółowej analizie, ale przede wszystkim wymagają wyczerpującego wyjaśnienia i uzasadnienia. Z uchwały Rady Miejskiej NR LI 305/10 Gminy Skoki z dnia 7 października 2010 roku wynika w pkt 2, iż od budynków lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej ustala się stawki podatku w wysokości 11,68 od 1 m2 powierzchni. Takie też stawki przyjęto dla całości powierzchni budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej w zaskarżonej decyzji. Tymczasem z opinii biegłego wynika, iż niektóre z budynków są garażami, magazynami czy też mają charakter socjalny. Przedmiotowa uchwała Rady Miejskiej Gminy Skoki zakłada w § 1 pkt 2 pdpkt 2 lit B niższe stawki podatku, a mianowicie 10,64 od 1m2. W przypadku budynków lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej zajętych na cele socjalne dla pracowników, magazynowe i garaże. Poza oceną organu pozostały te różnice. Organ nie wypowiedział się tak co do zróżnicowania stawek, jak i uznania tych pomieszczeń za "zajęte" na prowadzenie działalności gospodarczej. W ocenie Sądu organy dopuściły się naruszenia art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Argumenty organów nie zostały bowiem przytoczone w sposób czytelny. Poza oceną organu pozostały także zarzuty odwołania dotyczące faktu przeprowadzonej na jego nieruchomości kontroli przez pracowników referatu podatkowego Urzędu Miasta i Gminy [...]. Kontroli dokonano w sierpniu 2010 roku, a więc 7 miesięcy przed wydaniem opinii stanowiącej dowód w sprawie. Z protokołu tego wynika, iż kontrolujący stwierdzili brak prowadzenia działalności gospodarczej na przedmiotowej nieruchomości, przede wszystkim zaś stwierdzili, iż budynki na nieruchomości nie są i nie mogą być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej. W ocenie Sądu – organ rozpoznając odwołanie winien odnieść się do tej kwestii. Fakt uzyskania opinii biegłego nie wiąże organu, a opinia biegłego, tak jak każdy inny dowód w sprawie, może być kwestionowana i może podlegać ocenie w granicach swobodnej oceny dowodów, w powiązaniu z innymi dowodami. W niniejszej sprawie organ nie wyjaśnił, czy i dlaczego opinia biegłego ma prymat nad innymi dowodami, nie ocenił różnic pomiędzy poszczególnymi dowodami. Rację należy w tym miejscu przyznać pełnomocnikowi, iż organy naruszyły art.122 i 187 § 1 Ordynacji podatkowej nie przeprowadzając niezbędnych czynności w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Podzielić też należy stanowisko pełnomocnika, iż organ w istocie przytoczył opinię biegłego we fragmentach uzasadnienia decyzji , a nie dokonał jej należytej oceny pod kątem własnych ustaleń. Odnosząc się natomiast do wniosków dowodowych Skarżącego podniesionych w skardze stwierdzić należy, iż zgodnie z art. 106 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – w postępowaniu przed sądem administracyjnym dopuszczalne jest przeprowadzenie uzupełniającego dowodu z dokumentów, ale tylko w sytuacji, gdy jest to niezbędne dla wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania sądowego. W konsekwencji przyjąć należy, iż dokonywanie przez sąd ustaleń jest dopuszczalne tylko w zakresie uzasadnionym celami postępowania administracyjnego i powinno umożliwiać sądowi dokonywanie ustaleń, które będą stanowiły podstawę oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji. Nie może natomiast dokonywać ustaleń, które mogłyby służyć merytorycznemu rozstrzyganiu sprawy załatwionej decyzją. Reasumując uznać należy, iż wskazane naruszenia przepisów postępowania mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy, co stosownie do treści art. 145 § 1 lit. c w związku z art.135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Tekst jednolity z 2012 r., poz. 270) skutkowało uchyleniem zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Burmistrza Miasta i Gminy [...]. O wykonalności skarżonej decyzji i o przyznaniu pełnomocnikowi strony – doradcy podatkowemu – kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej skarżącemu z urzędu Sąd postanowił zaś w oparciu o art. 152 oraz art. 250 p.p.s.a. w zw. z § 3 ust. 1 lit. e) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu.