III SA/Po 84/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym : Przewodniczący Sędzia NSA Maria Lorych-Olszanowska (spr.) Sędzia WSA Barbara Koś WSA Mirella Ławniczak Protokolant: sekr. sąd Janusz Maciaszek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 maja 2009 r. przy udziale sprawy ze skarg B. J. i T.K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w P. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe oddala skargi /-/M. Ławniczak /-/M. Lorych – Olszanowska /-/B. Koś Decyzją z dnia [...], nr [...], na podstawie art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku – Ordynacja podatkowa (t.j., Dz. U. Nr 8, poz. 60 z 2005 roku), art. 26 ustawy z dnia 19 marca 2004 roku przepisy wprowadzające ustawę – Prawo celne (Dz. U. Nr 68, poz. 622), art. 262, art. 13 §1, art. 15 §1 pkt. 1 , art. 19 §1, art. 65 § 4 pkt 2 lit b i c, art. 83 § 3, art. 85 § 1, art. 209 § 1 pkt 1, § 2 i § 3, art. 221 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 roku Kodeks celny (t. j. Dz.U. z 2001 roku, nr 75, poz. 802 ze zm.), §11 ust. 1 i ust. 2, § 20a rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 15 października w sprawie określenia szczegółowych zasad i trybu ustalania niepreferencyjnego pochodzenia towarów, sposobu jego dokumentowania oraz listy towarów, których pochodzenie musi być udokumentowane świadectwem pochodzenia (Dz. U. Nr 130, poz. 851 z ze zm.), §1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 11 grudnia 2001 roku w sprawie ustanowienia Taryfy Celnej (Dz. U. nr 146, poz. 1639 ze zm.), ust. 7 Części pierwszej postanowień wstępnych do w/w Taryfy celnej – A. Stawki celne, Naczelnik Urzędu Celnego w L. uznał za nieprawidłowe zgłoszenie celne dokonane w procedurze uproszczonej poprzez wpis do rejestru towarów objętych procedurą dopuszczenia do obrotu pod pozycją nr [...] z dnia [...] oraz zgłoszenie celne uzupełniające SAD nr [...] z dnia [...] w części dotyczącej stawki celnej i kwoty długu celnego, określił na nowo kwotę długu celnego i wezwał T. K. – Firma Handlowa "A" oraz Spedycję Międzynarodową "E" B. J., S. J. do uiszczenia uzupełniającej kwoty długu celnego oraz odsetek wyrównawczych. W uzasadnieniu wskazano, że w dniu [...] przyjęto zgłoszenie celne uzupełniające SAD nr [...] dotyczące towaru w postaci kurtek dla dorosłych dokonane przez Spedycję Międzynarodową "E" B.J., S.J. jako przedstawiciela pośredniego na rzecz T.K. – Firma Handlowa "A" na podstawie wpisu do rejestru procedury uproszczonej pod pozycjami nr [...] z dnia [...]. Do zgłoszenia dołączono m.in. fakturę handlową, nr [...] z dnia [...] oraz świadectwo pochodzenia Form A nr [...] z dnia [...]. Kwotę długu celnego strona obliczyła na podstawie konwencyjnej stawki celnej. Po wyjaśnieniu istoty zgłoszenia celnego (art. 3 § 1 pkt 24 Kodeksu celnego) i treści art. 83 § 1 i § 2 Kodeksu celnego organ celny wskazując na przepis § 20 a ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 15 października 1997 r. w sprawie określenia szczegółowych zasad i trybu ustalania niepreferencyjnego pochodzenia towarów, sposobu jego dokumentowania oraz listy towarów, których pochodzenie musi być udokumentowane świadectwem pochodzenia (Dz. U. Nr 130, poz. 851 ze zm.) wskazał, że pismem z dnia 19. listopada 2003 r. polskie władze celne zwróciły się do chińskich władz celnych o przeprowadzenie weryfikacji m. in. powyższego świadectwa pochodzenia. Pismem z dnia [...], nr [...] Urząd Kontroli i Kwarantanny Przywozowej i Wywozowej Chińskiej Republiki Ludowej nie potwierdził jego autentyczności, stwierdzając, że nie został wystawiony przez ten urząd i jest sfałszowany. Zdaniem organu celnego powyższy wynik weryfikacji przeprowadzonej w trybie urzędowej współpracy administracyjnej jest wiążący dla polskich organów celnych. W dalszej części uzasadnienia decyzji wyjaśniono, że zgodnie z art. 15 § 1 Kodeksu celnego niepreferencyjne pochodzenie towarów określa się dla stosowania stawek celnych konwencyjnych i autonomicznych taryfy celnej. Ustalenie pochodzenia towarów dla potrzeb wyboru stawki celnej dokonywane jest przez organ celny na podstawie dowodu pochodzenia – świadectwa pochodzenia, faktury, specyfikacji lub innego dokumentu, w którym jest zapis o kraju pochodzenia lub na podstawie trwałego oznaczenia kraju pochodzenia na towarze, przy czym w wypadku wątpliwości co do pochodzenia towarów organ celny może zażądać dodatkowych dowodów potwierdzających pochodzenie - zgodnie z art. 19 Kodeksu celnego i § 11 ust. 2 powołanego wyżej rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 15 października 1997 r. Zgodnie z § 11 ust. 1 tego rozporządzenia pochodzenie towarów wymienionych w Wykazie nr 3 winno być udokumentowane świadectwem pochodzenia, które musi być sporządzone przez organ upoważniony w danym kraju do wydawania takich świadectw, zawierać dane niezbędne do identyfikacji towaru objętego świadectwem oraz poświadczać pochodzenie towaru z danego kraju (§ 13 rozporządzenia). Dopuszczony do obrotu towar objęty sekcją XI Taryfy celnej został wymieniony w Wykazie nr 3 powyższego rozporządzenia, a zatem negatywny wynik weryfikacji świadectwa pochodzenia uniemożliwia przyjęcie tego dokumentu jako prawidłowego dowodu uprawniającego do zastosowania konwencyjnej stawki celnej. W związku ze stwierdzeniem, że świadectwo pochodzenia jest nieważne, niemożliwe jest również zastosowanie ust. 10 Postanowień wstępnych do Taryfy celnej (stawki autonomicznej lub konwencyjnej jeżeli jest wyższa od autonomicznej) z uwagi na brak jakiegokolwiek zapisu o kraju pochodzenia na dokumentach załączonych do zgłoszenia celnego. Ponadto strony nie przesłały żadnych nowych dokumentów, wobec czego zgodnie z ust. 7 Postanowień wstępnych do Taryfy celnej zastosowano autonomiczną stawkę celną podwyższoną o 100%. Długiem celnym obciążono solidarnie zgłaszającego – przedstawiciela pośredniego oraz podmiot, na rzecz którego dokonano zgłoszenia celnego na podstawie art. 209 § 3 i art. 221 Kodeksu celnego. Zgodnie z § 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 29 sierpnia 2003 r. w sprawie odsetek wyrównawczych (Dz. U. Nr 155, poz. 1515) wymierzono także odsetki wyrównawcze, stwierdzając że nie istnieją okoliczności, które uzasadniałyby niepobranie odsetek. Zarejestrowanie zaniżonej kwoty długu celnego nastąpiło na podstawie nieprawdziwych danych i było spowodowane zaniedbaniem dłużnika, gdyż konwencyjne stawki celne zastosowano na podstawie sfałszowanego świadectwa pochodzenia, zaś w interesie importera leży dochowanie należytej staranności i sprawdzenie rzetelności i wiarygodności eksportera. Od powyższej decyzji odwołał się T.K. – Firma Handlowa "A", zarzucając naruszenie: - art. 266 Kodeksu celnego i art. 125 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez połączenie spraw jedynie do rozpoznania, a nie do rozstrzygnięcia i rozpoznawanie tych spraw odrębnie pomimo połączenia, co spowodowało bezpodstawne wydłużenie postępowania, a także przekroczenie terminu przewidzianego w art. 139 Ordynacji podatkowej i niedopełnienie obowiązku wynikającego z art. 140 § 1 Ordynacji podatkowej, - art. 122 i art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez nieuwzględnienie wniosku dowodowego strony o zwrócenie się o weryfikację świadectwa pochodzenia do podmiotu będącego wystawcą tego dokumentu, - art. 122 i art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej oraz § 12 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z 15.10.1997 r. w sprawie określenia szczegółowych zasad i trybu ustalania niepreferencyjnego pochodzenia towarów (...) poprzez zaniechanie przeprowadzenia wszystkich koniecznych czynności dowodowych w sprawie, w wyniku których możliwe byłoby wykazanie pochodzenia towaru. W oparciu o powyższe zarzuty skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez organ I instancji. Odwołanie od powyższej decyzji złożyła także Spedycja Międzynarodowa "E" B.J., S. J., wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji w powołaniu na zarzuty naruszenia art. 19 Kodeksu celnego w zakresie niepreferencyjnego pochodzenia towarów i sposobu jego dokumentowania oraz art. 122, art. 187 i art. 190 Ordynacji podatkowej poprzez naruszenie zasady dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, obowiązku zebrania i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego oraz przeprowadzenie dowodu przez organ celny bez powiadomienia strony i bez jej czynnego udziału, a także art. 139 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej przez niedochowanie ustawowego terminu do wydania decyzji. Decyzją z dnia [...], nr [...], [...] adresowaną do T.K. – Firma Handlowa "A" oraz B.J. i S.J., na podstawie art. 26 ustawy z dnia 19 marca 2004 roku – Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo celne (Dz. U. Nr 68, poz. 623) oraz art. 233 §1 pkt 2 lit. a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. Nr 8 z 2005 roku poz. 60, ze zm.), art. 13 §1 , art. 15 § 1 pkt 1, art. 19 §1 i §3 , art. 83, art. 85 § 1, art. 222 § 4, art. 262 ustawy z dniem 9 stycznia 1997 roku Kodeks celny (t.j. Dz. U. Nr 75 z 2001 roku, poz. 802 ze zm.), § 11 ust. 1 i 2, § 20a rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 15 października 1997 roku w sprawie określenia szczegółowych zasad i trybu ustalania niepreferencyjnego pochodzenia towarów, sposobu jego dokumentowania oraz listy towarów, których pochodzenie musi być udokumentowane świadectwem pochodzenia (Dz. U. Nr 130, poz. 851 ze zm.), §1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 11 grudnia 2001 roku w sprawie ustanowienia Taryfy Celnej (Dz. U. Nr 146, poz. 1639 ze zm.), § 3, § 4 ust. 2, ust. 3 pkt 2 i ust. 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 29 sierpnia 2003 roku w sprawie odsetek wyrównawczych (Dz. U. Nr 155, poz. 1515), Dyrektor Izby Celnej w P. uchylił zaskarżoną decyzję w części dotyczącej wezwania do zapłaty odsetek wyrównawczych i umorzył w tym zakresie postępowanie, a w pozostałej części zaskarżoną decyzję utrzymał w mocy, podzielając ustalenia faktyczne i kwalifikację prawną organu pierwszej instancji. Dodatkowo wskazał, że pismem z dnia [...] Dyrektor Izby Celnej ponownie wystąpił do władz chińskich – Chińskiej Rady Promocji Handlu Międzynarodowego w X. z prośbą o weryfikację spornego świadectwa pochodzenia. W odpowiedzi chińskie władze w piśmie zbiorczym z dnia [...], nr [...], poinformowały, że wymienione w nim świadectwa pochodzenia zostały sfałszowane. Organ odwoławczy podkreślił, że możliwość zastosowania właściwej stawki celnej w handlu niepreferencyjnym była uzależniona od rodzaju przedstawionego przez zgłaszającego dowodu pochodzenia, a także od jego formalnej i materialnej poprawności. Świadectwo pochodzenia mogło podlegać czynnościom weryfikacyjnym polegającym na sprawdzeniu jego autentyczności oraz prawidłowości danych w nim zawartych – zgodnie z § 20 a rozporządzenia Rady Ministrów z 15.10.1997 r., a wyraźna odpowiedź informująca o nieautentyczności świadectwa pochodzenia czyniła ten dokument nieprawidłowym do potwierdzenia pochodzenia towaru. Z uwagi na to, że władze chińskie dwukrotnie poinformowały o sfałszowaniu świadectwa pochodzenia, dowód ten nie mógł być wykorzystany dla celów ustalenia pochodzenia towarów, a więc pochodzenie to należało ustalić w oparciu o inne dowody wskazane w § 11 ust. 2 rozporządzenia. W sprawie brak jednak jakichkolwiek innych dowodów niepreferencyjnego pochodzenia, gdyż z protokołu przeprowadzonej rewizji celnej nie wynika chińskie pochodzenie towaru, a poza tym rewizja celna miała na celu zbadanie stanu, rodzaju i ilości towaru. Ponadto brak jakiegokolwiek zapisu, jakoby dokonano oględzin towaru pod kątem jego pochodzenia. Zdaniem organu odwoławczego brak było również podstaw do prowadzenia dalszego postępowania dowodowego w zakresie pochodzenia towaru, gdyż wyniki weryfikacji nie podlegały kwestionowaniu, ani nie wymagały dodatkowych informacji. Jednakże Dyrektor Izby Celnej, mając na uwadze dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego, ponownie wystąpił do władz chińskich, które potwierdziły fakt sfałszowania weryfikowanego świadectwa pochodzenia. Podstawą prawną weryfikacji świadectw pochodzenia był § 20 a rozporządzenia Rady Ministrów z 15.10.1997 r. Natomiast ustalenia dokonywane w trybie § 12 rozporządzenia nie mogłyby zastąpić samego świadectwa pochodzenia, a ponadto przepis ten może być stosowany tylko wtedy, gdy organ celny posiada wątpliwości co do pochodzenia towaru zadeklarowanego w prawidłowym dowodzie pochodzenia. Ponadto organ odwoławczy podkreślił, że w chwili zgłoszenia celnego funkcjonariusz celny mógł dokonać jedynie formalnej oceny dowodu pochodzenia, natomiast materialna ocena tego dowodu mogła być przeprowadzona w trybie § 20 a rozporządzenia Rady Ministrów, a zatem przyjęcie przez organ celny prawidłowości dowodu pochodzenia pod względem formalnym nie wykluczało późniejszej weryfikacji danych wynikających ze zgłoszenia celnego i dołączonych do niego dokumentów. Organ odwoławczy podkreślił także, iż przepis art. 266 Kodeksu celnego nie nakłada obowiązku łączenia spraw, lecz daje jedynie taką możliwość, z której organ celny w przedmiotowej sprawie skorzystał w ten sposób, że połączył sprawy do wspólnego rozpoznania, a następnie wydał osobne decyzje, mając na uwadze indywidualny charakter każdej ze spraw, a zarazem okoliczność, iż jedno rozstrzygnięcie w stosunku do wielu spraw byłoby mało czytelne i mogłoby powodować kłopoty redakcyjne. Jednocześnie organ stosownie do art. 140 Ordynacji podatkowej informował strony o niezałatwieniu sprawy w terminie, podając przyczynę zwłoki – dużą ilość prowadzonych postępowań. W kwestii odsetek wyrównawczych organ odwoławczy stwierdził, że w sprawie nie wystąpiły żadne przesłanki, ani dowody wskazujące na możliwość przypisania importerowi czy przedstawicielowi pośredniemu winy za podanie nieprawidłowych danych w zgłoszeniu celnym. Strony dołożyły wszelkiej staranności i działały w dobrej wierze, co wyczerpuje przesłankę wynikającą z § 5 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z 29 sierpnia 2003 r. w sprawie odsetek wyrównawczych, wobec czego uchylono decyzję organu I instancji i umorzono postępowanie w tym zakresie. B. J. złożyła skargę na powyższą decyzję, wnosząc o uchylenie bądź stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji oraz o uchylenie poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Celnego. Skarżąca zarzuciła naruszenie punktu 9 załącznika D.3 do Międzynarodowej konwencji dotyczącej uproszczenia i harmonizacji postępowania celnego sporządzonej w Kioto dnia 18 maja 1973 r. (Dz. U. z 1982r. Nr 43, poz. 278) w zw. z art. 180 Ordynacji podatkowej i w zw. z art. 262 Kodeksu celnego oraz naruszenie ust. 10 części A ("Stawki celne") części pierwszej ("Postanowienia wstępne") rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 11 grudnia 2001 r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej (Dz. U. z 2001 r. Nr 146, poz. 1639 z późn. zm.) w zw. z art. 188 oraz z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 262 Kodeksu celnego. Ponadto skarżąca zarzuciła, iż zaskarżona decyzja narusza art. 247 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, gdyż została skierowana do B.J. i S. J. jako osób fizycznych w sytuacji, gdy stroną postępowania w I instancji była spółka cywilna – Spedycja Międzynarodowa "E". Uzasadniając powyższe zarzuty wskazano, że na gruncie prawa celnego spółka cywilna jest odrębnym podmiotem prawa od jej wspólników, wobec czego skierowanie zaskarżonej decyzji do osób niebędących stroną w sprawie jest przesłanką stwierdzenia nieważności decyzji na podstawie art. 247 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Organ II instancji nie może zmieniać stron postępowania, które występowały w I instancji ani dodawać nowych stron w postępowaniu toczącym się w II instancji. Natomiast zgodnie z normą punktu 9 załącznika D-3 do powołanej konwencji wnioski o dokonanie kontroli dokumentów powinny być składane w przepisanym okresie, który z wyjątkiem specjalnych okoliczności, nie powinien przekroczyć roku od dnia, w którym dokument został przedstawiony w urzędzie celnym kraju występującego z wnioskiem. Tymczasem w przedmiotowej sprawie wniosek o dokonanie kontroli został złożony do organu właściwego (Chińskiej Rady Promocji Handlu Międzynarodowego w X.) dopiero w postępowaniu odwoławczym w dniu [...], czyli po upływie roku od dnia przedstawienia dokumentu w urzędzie celnym. Zatem informacja uzyskana niezgodnie z postanowieniami ratyfikowanej umowy międzynarodowej nie może być podstawą wydania decyzji w postępowaniu celnym. Nadto zgodnie z ust. 10 części A części pierwszej rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 11 grudnia 2001 r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej jeżeli nawet organy celne przyjęły, że pochodzenie towaru nie zostało udokumentowane świadectwem pochodzenia, ale jeżeli można było ustalić kraj i region pochodzenia, to powinna być zastosowana pojedyncza stawka autonomiczna (w tej sytuacji 60 %), a nie podwójna (120 %). Dowodem na to, że towary pochodziły z Chin była zamieszczona w pkt 12 świadectwa pochodzenia deklaracja eksportera, w której podmiot ten potwierdza, że wszystkie towary wymienione w tym dokumencie pochodzą z Chin. Fakt, że Chińska Rada Promocji Handlu Zagranicznego uznała, że ten dokument nie pochodzi od niej nie oznacza, że nie ma on mocy dowodowej jako deklaracja samego eksportera – wtedy nie jest on wprawdzie wystarczający do zastosowania na jego podstawie stawki konwencyjnej, ale wystarcza do zastosowania pojedynczej stawki autonomicznej. Należy go w tym zakresie uznać za specyfikację towarów, o której mowa w § 11 ust. 2 pkt 2 powołanego rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 15 października 1997 r. w sprawie określenia szczegółowych zasad i trybu ustalania niepreferencyjnego pochodzenia towarów (...). Poprzez niedokonanie oceny dowodowej tego dokumentu w tym charakterze organ naruszył art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Ustosunkowując się do zarzutów skargi wskazał, że solidarnej odpowiedzialności wspólników spółki cywilnej za długi spółki wynikające ze zobowiązań powstałych w czasie istnienia spółki nie uchyla fakt jej rozwiązania. Rozwiązanie spółki cywilnej skutkuje tym, że majątek spółki przestaje istnieć i staje się częścią majątku osobistego każdego z byłych wspólników, a zatem skierowanie decyzji do osób fizycznych będących byłymi wspólnikami spółki cywilnej jest pełnoprawne i konieczne do przeprowadzenia postępowania egzekucyjnego należnych zobowiązań. Organ odwoławczy podkreślił przy tym, iż przepisy prawa celnego nie znoszą wspomnianej odpowiedzialności byłych wspólników po rozwiązaniu spółki cywilnej i nie wypowiadają się w tej kwestii, a więc zastosowanie w tym zakresie mają wyłącznie przepisy kodeksu cywilnego. Natomiast weryfikacja dowodu pochodzenia odbyła się zgodnie z § 20 a rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie określenia szczegółowych zasad i trybu ustalania niepreferencyjnego pochodzenia towarów (...), które nie przewiduje żadnej normy nakazującej wysyłanie wniosków o weryfikację w określonym przedziale czasowym. Z kolei konstrukcja punktu 9 załącznika D-3 Międzynarodowej konwencji sporządzonej w Kioto w dniu 18 maja 1973 r. dopuszcza możliwość wystąpienia z wnioskiem o weryfikację po upływie terminu 1 roku. Przy tym nie stanowi, aby wnioski zgłoszone po tym terminie należało traktować jako bezprzedmiotowe. Podstawą zastosowania stawki celnej autonomicznej podwyższonej o 100% był nie ust. 10, lecz ust. 7 Części pierwszej Postanowień wstępnych do Taryfy celnej – A. Stawki celne, który stanowi, że dla towarów, dla których nie można było ustalić kraju lub regionu pochodzenia towaru stosowało się stawkę celną autonomiczną podwyższoną o 100% lub stawkę celną konwencyjną podwyższoną o 100%, jeżeli była wyższa od stawki celnej autonomicznej. Przepis ten został prawidłowo zastosowany w sprawie, gdyż z zebranego materiału dowodowego wynika, że nie można było ustalić kraju pochodzenia sprowadzonych towarów, skoro świadectwo pochodzenia zostało negatywnie zweryfikowane, co pozbawia je cech dowodu pochodzenia, jak również atrybutu legalności co do pozostałych informacji w nim zawartych, a oprócz tego dokumentu w sprawie nie było żadnego innego dowodu, o którym mowa w § 11 ust. 2 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 15 października 1997 r. Powyższą decyzję zaskarżył również T.K. - Firma Handlowa "A", wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Celnego. Skarżący zarzucił nieprawidłowe ustalenie stanu faktycznego, podnosząc, że strona nie miała żadnego wpływu na rodzaj i treść przedłożonych do zgłoszenia celnego dokumentów, które zostały dostarczone do Agencji Celnej wraz z towarem, a za ich sporządzenie wyłączną odpowiedzialność ponosi zagraniczny dostawca. Zdaniem skarżącego organy celne nie posiadają żadnego ustawowego upoważnienia do występowania z wnioskami do zagranicznych organów i instytucji o weryfikację świadectw pochodzenia. Upoważnienie takie posiadał kiedyś Prezes Głównego Urzędu Ceł, ale po zlikwidowaniu tego stanowiska minister finansów nie przekazał tego uprawnienia żadnym organom celnym, a zatem uzyskane w niniejszej sprawie wyniki weryfikacji świadectw pochodzenia są dowodami uzyskanymi nielegalnie i nie mogą być w postępowaniu wykorzystane jako dowód. Ponadto weryfikacja powinna być dokonana we własnym zakresie przez organy celne na podstawie art. 70 § 1 Kodeksu celnego i art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej w oparciu o posiadane wzory stempli i podpisów stosowanych przez osoby i organizacje upoważnione do potwierdzania świadectw pochodzenia, także z wykorzystaniem opinii biegłego. Nie do przyjęcia jest również odpowiedź organów chińskich (mylnie określonych przez skarżącego jako tajwańskie), w której lakonicznie stwierdzono, że świadectwo pochodzenia jest sfałszowane, które to sformułowanie powinno być uszczegółowione przez organ zagraniczny bądź w toku postępowania celnego i podatkowego (art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej). Powołując się na wyrok NSA z dnia 14 kwietnia 2000 r. (V SA 1809/09) skarżący wskazał także, iż "samo oświadczenie władz Hong Kongu o sfałszowaniu faktur nie może być uznane za podstawę uzasadniającą wznowienie postępowania w oparciu o art. 145 § 1 pkt 1 kpa i uchylenia decyzji oraz rozstrzygnięcia co do istoty sprawy w trybie art. 151 pkt 2 kpa. (...) W przeciwnym przypadku podmiotem rozstrzygającym sprawę byłyby zagraniczne władze celne, a nie orzekający w sprawie organ administracji publicznej i Sąd". Ponadto w świetle art. 180 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej, nawet gdyby się zgodzić co do weryfikacji świadectwa pochodzenia za granicą, to wynik ten jest tylko jednym z dowodów, który musi być oceniony przez organ celny w toku rozstrzygania. Przyjmując wynik weryfikacji świadectwa pochodzenia dokonanej przez organ zagraniczny, organy celne naruszyły powyższe normy, a także art. 7 i art. 22 Konstytucji RP, gdyż dopuszczono nieograniczoną ingerencję organów zagranicznych w sferę działalności gospodarczej polskiego podmiotu. Ponadto dokonanie weryfikacji świadectwa pochodzenia przed wszczęciem postępowania stanowi zdaniem skarżącego naruszenie art. 120 i art. 122 Ordynacji podatkowej. Skarżący podniósł także, iż w materiale sprawy brak jest dowodów potwierdzających doręczenie postanowienia o wszczęciu postępowania, co oznacza, iż wszczęcie postępowania nastąpiło z naruszeniem art. 144 Ordynacji podatkowej. Brak również dowodów potwierdzających doręczenie postanowienia dotyczącego uprawnień strony wynikających z art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej, a niezależnie od powyższego organ celny po wyznaczeniu stronie terminu z art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej, nadal gromadził dowody, lecz nie wyznaczył ponownie terminu do zapoznania się z aktami. Naruszony został również art. 122 Ordynacji podatkowej, gdyż organ celny nie ustalił kraju pochodzenia towaru na podstawie oznakowania znajdującego się na towarze, który podlegał rewizji i oględzinom dokonanym przez funkcjonariusza celnego. Zaskarżona decyzja wydana została w oparciu o dwukrotną weryfikację pochodzenia dokonana przez dwie różne instytucyjce (Urząd Kontroli i Kwarantanny Przywozowej i Wywozowej Chińskiej Republiki Ludowej – pismo z dnia [...] oraz Chińską Radę Promocji Międzynarodowego Handlu POD – Radę X. – pismo z dnia [....], co do których nie ma pewności, że były uprawnione do weryfikacji świadectw pochodzenia. Co więcej niezgodnie z umową międzynarodową weryfikacji dokonano na podstawie kserokopii świadectwa pochodzenia i kserokopii faktury, bowiem normy prawa międzynarodowego w tym zakresie wyraźnie stanowią, że weryfikacji należy dokonać wyłącznie na podstawie oryginału świadectwa pochodzenia i oryginału faktury. W aktach sprawy znajduje się tylko kserokopia świadectwa pochodzenia, co stanowi o braku podstaw do wydania decyzji, bowiem strona pozbawiona została możliwości dowodu w związku ze stwierdzeniem jego domniemanego fałszerstwa. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko i argumentację zawarte w zaskarżonej decyzji. Ustosunkowując się do zarzutów skargi, wskazał, że zgodnie z art. 209 Kodeksu celnego dłużnikiem jest zgłaszający i to on odpowiada za prawidłowe zgłoszenie towarów i na nim ciąży obowiązek przedstawienia prawidłowych danych. Natomiast organ celny w celu sprawdzenia autentyczności świadectwa pochodzenia towarów lub prawidłowości danych w nim zawartych może je wysłać do weryfikacji do organu wystawiającego świadectwo zgodnie z § 20a rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 15 października 1997 r., wydanego na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art. 19 § 3 Kodeksu celnego. Stosownie do art. 279 Kodeksu celnego organami celnymi są: naczelnik urzędu celnego i dyrektor izby celnej. Nie ulega więc wątpliwości, że Dyrektor Izby Celnej miał prawo podejmować działania, o których mowa w § 20 a rozporządzenia, co wynika także z art. 280 § 1 pkt 6 Kodeksu celnego, stosownie do którego do zadań dyrektora izby celnej należy sprawowanie dozoru celnego i wykonywanie kontroli celnej. Ponadto organ odwoławczy podkreślił, że postępowanie weryfikacyjne należy do kompetencji odpowiednich władz kraju wysyłki towaru, które są jedynym organem posiadającym stosowne instrumenty prawne, które gwarantują rzetelność i prawidłowość poczynionych ustaleń, wobec czego bezzasadne jest twierdzenie skarżącego, że organ celny powinien przeprowadzić dalsze postępowanie dowodowe we własnym zakresie. Postępowanie weryfikacyjne prowadzone przez odpowiednie władze państwa eksportu nie jest przy tym postępowaniem celnym, wobec czego weryfikacja świadectwa pochodzenia może być przeprowadzona także przed wszczęciem postępowania. Natomiast odpowiedź organu dokonującego weryfikacji musi zawierać jedynie informacje pozwalające na stwierdzenie, czy weryfikowany dokument jest autentyczny i czy zawiera prawidłowe dane. Sam wynik weryfikacji przesądza o uznaniu dokumentu jako prawidłowego bądź nieprawidłowego do potwierdzenia pochodzenia, wobec czego dalsze gromadzenie materiału dowodowego byłoby nieuzasadnione i niecelowe. Natomiast zarzuty skarżącego dotyczące kwestionowania faktu doręczenia postanowienia o wszczęciu postępowania oraz zapewnienia stronie czynnego udziału w postępowaniu, nie znajdują potwierdzenia w materiale sprawy. Niezasadne pozostają także zarzuty wskazujące na możliwość ustalenia kraju pochodzenia sprowadzonego towaru na podstawie ustaleń przeprowadzonej rewizji celnej i oględzin towaru, ponieważ dotyczyła ona jedynie określenia rodzaju i ilości zaimportowanej odzieży oraz materiału z jakiego została wykonana. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skargi okazały się nieuzasadnione. Zaskarżone rozstrzygnięcie zostało wydane w dniu [...], jednak dotyczyło ono długu celnego, który powstał w 2002 roku. Stąd zgodnie z art. 26 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo celne (Dz. U. Nr 68, poz. 623) podstawę rozstrzygnięcia, w zakresie dotyczącym długu celnego, stanowiły przepisy ustawy z dnia 09 stycznia 1997r. - Kodeks celny (Dz. U. z 2001r., Nr 75, poz. 802 ze zm.). Niekwestionowana, zarówno przez organy celne, jak i strony postępowania, treść zgłoszenia celnego wskazuje, że przedmiotem importu był towar, dla którego w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 11 grudnia 2001 r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej (Dz. U. nr 146, poz. 1639 ze zm.) nie przewidziano preferencyjnych stawek celnych; stawek celnych stosowanych dla towarów pochodzących z krajów rozwijających się (DEV) oraz z krajów najmniej rozwiniętych (LDC). Zgłaszający zawnioskował o zastosowanie konwencyjnej stawki celnej. Stąd organy celne prawidłowo przyjęły, że w kontrolowanej sprawie zastosowanie znajdują przepisy prawa regulujące kwestie pochodzenia towaru i jego dokumentowania w ramach handlu niepreferencyjnego, czyli przede wszystkim postanowienia Międzynarodowej Konwencji dotyczącej uproszczenia i harmonizacji postępowania celnego sporządzonej w Kioto dnia 18 maja 1973 r. (Dz. U. Nr 12, poz. 38 ze zm.) oraz załączniki do tej umowy, art. 16 do art. 19 Kodeksu celnego oraz rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 15 października 1997r. w sprawie określenia szczegółowych zasad i trybu ustalania niepreferencyjnego pochodzenia towarów, sposobu jego dokumentowania oraz listy towarów, których pochodzenie musi być udokumentowane świadectwem pochodzenia (Dz. U. Nr 130, poz. 851 ze zm.). Działając na podstawie wskazanych przepisów organy administracji zgodnie z prawem zgromadziły wystarczający do rozstrzygnięcia sprawy materiał dowodowy oraz prawidłowo zastosowały przepisy prawa materialnego; w szczególności zgodnie z prawem pozyskały i zinterpretowały wyniki weryfikacji świadectwa pochodzenia. Zgodnie z treścią Załącznika – D. 3 do Międzynarodowej konwencji dotyczącej uproszczenia i harmonizacji postępowania celnego, sporządzonej w Kioto dnia 18 maja 1973 r., dotyczącego kontroli dokumentów stwierdzających pochodzenie towarów (Dz. U. z 1982 r. Nr 43, poz. 278 zał.) administracja celna Umawiającej się Strony, która przyjęła niniejszy załącznik, może wystąpić z wnioskiem do właściwych władz innej Umawiającej się Strony, która przyjęła niniejszy załącznik i na której terytorium wystawione były dokumenty stwierdzające pochodzenie towarów, o przeprowadzenie kontroli takich dokumentów w następujących wypadkach: a) gdy istnieją uzasadnione podstawy do powstania wątpliwości co do autentyczności dokumentu; b) gdy istnieją uzasadnione podstawy do powstania wątpliwości co do rzetelności poszczególnych danych zawartych w dokumencie; c) na zasadzie wyrywkowej. Władze celne nie muszą akceptować przedstawianych im dokumentów stwierdzających pochodzenie towarów i mają prawo do kontroli pochodzenia towarów, jeśli uważają, że jest to uzasadnione okolicznościami. Przy zgłaszaniu towarów do odprawy celnej kontrola może jedynie polegać na sprawdzeniu przedstawionych dokumentów lub na żądaniu dodatkowych dowodów na poparcie złożonego zgłoszenia lub świadectwa pochodzenia towarów. Kontrola może być dokonana przez odpowiednie władze lub upoważnione organy dwoma metodami: przez przeprowadzenie niezbędnej kontroli przed wysyłką towarów i potwierdzenie jako prawdziwych zgłoszenia lub świadectwa pochodzenia albo przez przeprowadzenie wyrywkowej kontroli po wysyłce towarów. Te ostatnie mogą być przeprowadzane z inicjatywy odpowiednich władz lub upoważnionych organów albo też na wniosek kraju przywozu. Mając na uwadze powyższe wyjaśnić należy, że zasady postępowania w zakresie weryfikacji dowodów pochodzenia ukształtowane zostały jako postępowanie wewnątrzadministracyjne obejmujące współpracę władz celnych Umawiających się Stron. Wynik weryfikacji oddziaływał bezpośrednio, w sposób określony postanowieniami Konwencji, jedynie na sytuację prawną władz kraju przywozu. Stanowisko wyrażone przez władze kraju eksportu nie kształtowało sytuacji prawnej skarżących. Dla osiągnięcia takiego celu konieczne było wydanie decyzji, poprzedzonej prawidłowo przeprowadzonym postępowaniem, przez polskie organy celne. Ustawodawca zagwarantował podmiotom prowadzącym obrót towarowy z zagranicą prawo do podważania wyników weryfikacji, w szczególności ustanawiając obowiązek zapewnienia stronie czynnego udziału w postępowaniu celnym, możliwość zgłaszania wniosków dowodowych oraz kreując prawo odwołania od decyzji. Podmiot, który ma w tym interes prawny może podważać legalność wydanego rozstrzygnięcia w skardze do sądu administracyjnego. W tej sytuacji całkowicie chybiony jest zarzut bezprawnej, nieograniczonej, ingerencji organów zagranicznych w swobodę działalności gospodarczej polskiego przedsiębiorcy. Działania polskich władz w zakresie weryfikacji świadectwa pochodzenia znajdowały umocowanie w przepisach powszechnie obowiązujących o mocy prawnej umowy międzynarodowej. Natomiast właściwość organów celnych do inicjowania postępowania weryfikacyjnego została szczegółowo określona w przepisach Kodeksu celnego oraz rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 15 października 1997r. w sprawie określenia szczegółowych zasad i trybu ustalania niepreferencyjnego pochodzenia towarów, sposobu jego dokumentowania oraz listy towarów, których pochodzenie musi być udokumentowane świadectwem pochodzenia. Dyrektor Izby Celnej posiadał upoważnienie do występowania z wnioskiem o kontrolę dowodów pochodzenia. W tym zakresie Sąd podziela argumentację przedstawioną w odpowiedzi na skargę. Sprzeczne z postanowieniami Konwencji z Kioto byłoby kwestionowanie autentyczności świadectwa pochodzenia z dnia 17 września 2002 r. przez polskie organy celne jedynie na podstawie wyników własnej weryfikacji dokonanej w oparciu o posiadany materiał porównawczy (posiadane wzory stempli i podpisów). Decyzja wydana, jak to wskazano w skardze, w oparciu o "suwerenny wynik weryfikacji" oddziaływałaby na obrót towarowy pomiędzy Umawiającymi się Stronami, wbrew postanowieniom przedmiotowej umowy, czyli bez skutecznej kontroli, która może być dokonana jedynie w kraju, w którym zostały wystawione dokumenty stwierdzające pochodzenie (Załącznik D. 3 dotyczący kontroli dokumentów stwierdzających pochodzenie towarów – postanowienia Wstęp zdanie trzecie). Zgodnie z treścią Załącznika – D. 3 Definicje pkt b, świadectwem pochodzenia towaru jest specjalny formularz ustalający tożsamość towarów, w którym odpowiednie władze lub organ upoważniony do jego wydawania wyraźnie zaświadczają, że towary, których świadectwo dotyczy, pochodzą z danego kraju; zaświadczenie takie może również zawierać oświadczenie wytwórcy, producenta, dostawcy, eksportera lub innej właściwej osoby. Weryfikacja świadectwa pochodzenia załączonego do zgłoszenia celnego odbyła się bez naruszenia norm ustanowionych w aktach prawnych określających reguły handlu niepreferencyjnego. W szczególności zarzucane przekroczenie, ustanowionego załącznikiem D-3 do Międzynarodowej Konwencji sporządzonej w Kioto w dniu 18 maja 1973 r., rocznego terminu dla składania wniosków o dokonanie kontroli nie mogło spowodować skutku w postaci niedopuszczalności wykorzystania zgromadzonego materiału dowodowego w postępowaniu celnym. Przede wszystkim z tego względu, że taka sankcja nie wynika, ani z treści przepisów powołanej Konwencji, ani przepisów innych aktów prawnych. Z kolei interpretacja postanowień powołanej Konwencji w sposób zaprezentowany w skardze prowadzi do konsekwencji nieuzasadnionych celem tej regulacji. W świetle treści art. 65 § 5 Kodeksu celnego decyzję w sprawie weryfikacji zgłoszenia celnego można wydać przed upływem 3 lat od dnia przyjęcia zgłoszenia celnego. Porównanie treści tego przepisu z treścią postanowień załącznika D-3 do Konwencji z Kioto nakazuje przyjąć, iż przedmiotem normowania tej ostatniej były inne kwestie niż ograniczenie wynikających z przepisów Kodeksu celnego możliwości orzekania o uznaniu zgłoszenia celnego za nieprawidłowe. Umawiające się Strony unormowały relacje pomiędzy władzami swoich administracji celnych w zakresie procedury weryfikacji dokumentów stwierdzających pochodzenie towaru. Natomiast reguły dotyczące terminu dopuszczalności wydania decyzji o uznaniu zgłoszenia celnego za nieprawidłowe zostały suwerenie określone przez Rzeczpospolitą Polską w ustawie. Jeżeli ustawodawca zamierzałby ograniczyć dodatkowymi przesłankami kompetencję administracji celnej w zakresie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe, to swą wolę wyraziłby również w ustawie. Zbędne dla osiągnięcia takiego celu byłoby uzgadnianie tej kwestii z innymi państwami w formie umowy międzynarodowej. Dlatego w ocenie Sądu przepis przedmiotowej umowy międzynarodowej określający roczny termin na wystąpienie z wnioskiem o dokonanie kontroli świadectwa pochodzenia nie kształtował sytuacji prawnej importera. Tym samym wykorzystanie w postępowaniu celnym informacji pozyskanych w trybie kontroli świadectwa pochodzenia z przekroczeniem rocznego terminu nie stanowi naruszenia art. 180 Ordynacji podatkowej. Jeżeli uchybienie terminowi na wystąpienie z wnioskiem o dokonanie kontroli nie oddziaływało na sytuację prawną importera, to brak ujawnienia w uzasadnieniu decyzji specjalnych okoliczności związanych z przekroczeniem tego terminu, nie może być kwalifikowany jako istotne pogwałcenie art. 210 § 1 pkt 6 i § 2 Ordynacji podatkowej. W okolicznościach niniejszej sprawy usprawiedliwione było wystąpienie z pierwszym wnioskiem o zbadanie autentyczności dowodu pochodzenia do Urzędu Kontroli i Kwarantanny Przywozowej i Wywozowej w X., albowiem treść zgłoszenia celnego wskazywała, że import towaru odbywa się w niepreferencyjnym obrocie handlowym. Z kolei Dyrektor Izby Celnej, zgodnie z art. 229 Ordynacji podatkowej, mógł na żądanie strony lub z urzędu, przeprowadzić uzupełniające postępowanie dowodowe. Zatem przychylając się do wniosku dowodowego strony zgodnie z prawem zwrócił się o zbadanie autentyczności świadectwa pochodzenia do organu wskazanego jako wystawca dowodu pochodzenia. Władze Chińskiej Republiki Ludowej upoważnione do weryfikacji dowodów pochodzenia, zarówno w handlu preferencyjnym, jak i niepreferencyjnym, w sposób jednoznaczny stwierdziły, że świadectwo pochodzenia z dnia [...] zostało sfałszowane. Zgromadzone w aktach sprawy dowody: odpowiedź podmiotu wskazanego w treści przedłożonego dokumentu jako jego wystawca (Chińska Rada Promocji Handlu Międzynarodowego w X.), a także pismo Urzędu Kontroli i Kwarantanny Przywozowej i Wywozowej w X., uzasadniają wniosek o braku prawidłowego dowodu pochodzenia towaru. Fakt, że świadectwo pochodzenia zostało sfałszowane ma ten skutek, że przedstawiony organom celnym dokument traci moc dowodową. Dlatego nie może on stanowić prawidłowej podstawy rozstrzygnięcia, jako oświadczenie eksportera. Jednocześnie w aktach sprawy brak innych dokumentów, w oparciu o które możliwe byłoby ustalenie pochodzenia towaru. Natomiast twierdzenie o konieczności powołania biegłego dla wyjaśnienia kwestii sfałszowania świadectwa pochodzenia, jest bezzasadne biorąc pod uwagę wystarczające i miarodajne wyniki weryfikacji tego dokumentu przeprowadzonej przez władze chińskie uprawnione do wystawiania oraz weryfikacji świadectw pochodzenia, a z drugiej strony z powodu braku możliwości precyzyjnego ustalenia specjalności biegłego, który miałby ewentualnie wypowiedzieć się w tej kwestii. Stąd też nie ma znaczenia dla sprawy okoliczność, że w aktach administracyjnych znajduje się jedynie kserokopia świadectwa pochodzenia, co jest uzasadnione faktem, iż jego oryginał został zatrzymany przez władze chińskie celem prowadzenia dalszego śledztwa w sprawie jego sfałszowania. O naruszeniu prawa nie stanowi również okoliczność, że weryfikacja świadectwa pochodzenia przez Urząd Kontroli i Kwarantanny Przywozowej i Wywozowej została dokonana przed wszczęciem postępowania. Nie jest ona bowiem częścią postępowania celnego prowadzonego przez polski organ celny w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe, a jedynie jej wynik uzyskany w ramach współpracy administracyjnej stanowi dowód w sprawie celnej. Stąd mógł on być sporządzony zarówno przed wszczęciem postępowania celnego (pismo Urzędu Kontroli i Kwarantanny Przywozowej i Wywozowej), jak i w toku tego postępowania (pismo Chińskiej Rady Promocji Handlu Międzynarodowego). W konsekwencji dysponując takim materiałem dowodowym (w tym protokołem rewizji celnej, który nie zawierał ustaleń w zakresie pochodzenia towaru z uwagi na to, że rewizja celna nie była prowadzona w tym celu) organy celne zgodnie z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej przyjęły, że nie można ustalić kraju pochodzenia importowanego towaru. Tym samym ustalenia faktyczne uzasadniały zastosowanie autonomicznej stawki celnej w podwyższonej wysokości w oparciu o ust. 7 w zw. z ust. 11 Postanowień wstępnych do Taryfy celnej. Kontrola ewentualnych trwałych oznaczeń kraju pochodzenia na towarze byłaby zupełnie niezwiązana ze sprawą dotyczącą wartości celnej. W takim przypadku nie można stwierdzić, iż organ celny naruszył normę prawną zawartą w art. 122 Ordynacji podatkowej. Z kolei późniejsza kontrola zgłoszenia celnego w zakresie prawidłowości określonego w nim pochodzenia towaru, przeprowadzona miałaby miejsce w sytuacji, gdy towar ten nie byłby już pod dozorem celnym. Na tym etapie okazanie trwałego oznaczenia na towarze - po jego rozdzieleniu, przepakowaniu i sprzedaniu - nie mogłoby stanowić wiarygodnego dowodu w sprawie. Prawidłowo został zinterpretowany i zastosowany art. 209 § 3 Kodeksu celnego. W jego treści ustawodawca określił krąg podmiotów odpowiedzialnych za dług celny, który powstawał z chwilą przyjęcia zgłoszenia celnego. Do osób ponoszących odpowiedzialność za dług celny zaliczył trzy kategorie podmiotów: zgłaszającego, osobę na rzecz, której dokonano zgłoszenia oraz osoby, które dostarczyły danych do sporządzenia zgłoszenia celnego i które wiedziały lub przy zachowaniu należytej staranności mogły się dowiedzieć, że dostarczone dane są nieprawdziwe. Odnosząc te uwagi do niniejszej sprawy, wskazać należy, że podmiotem zgłaszającym byli B. J. i S. J., przedsiębiorcy działający wówczas w formie spółki cywilnej, jako przedstawiciel pośredni. Natomiast T. K. był osobą na rzecz której dokonano zgłoszenia. Zgodnie z art. 221 Kodeksu celnego także w przypadku, o którym mowa w art. 209 § 3 Kodeksu celnego, dłużnicy są solidarnie zobowiązani do zapłacenia kwoty wynikającej z długu celnego. Tym samym ziszczenie się przesłanek odpowiedzialności podmiotu, który dostarczył nieprawdziwych danych do sporządzenia zgłoszenia celnego nie ma tego skutku, że wyłącza odpowiedzialność zgłaszającego lub osoby, na rzecz której dokonano zgłoszenia. Nieuzasadniony jest w tym zakresie zarzut B.J. dotyczący błędnego określenia adresatów decyzji organu II instancji. Na gruncie przepisów Kodeksu celnego, przyznających podmiotowość administracyjnoprawną spółkom cywilnym ( art. 1 w zw. z art. 3 § 1 pkt 10 ), postępowanie celne prowadzone z udziałem spółki jako strony jest w rzeczywistości postępowaniem prowadzonym z udziałem samych wspólników, przy założeniu, że wszyscy wspólnicy zostali określeni w tej decyzji. Taka sytuacja występuje właśnie w niniejszej sprawie. Rozważając powyższy problem należy mieć na uwadze to, iż przepisy Kodeksu celnego nie modyfikują, określonego w Kodeksie cywilnym, ustrojowego kształtu spółki cywilnej, a zwłaszcza nie zawierają szczególnych regulacji dotyczących odpowiedzialności wspólników za długi zlikwidowanej spółki, jako osoby trzeciej. Kodeks celny nie zawiera analogicznych rozwiązań w stosunku do przyjętych w art. 115 Ordynacji podatkowej, który to przepis nie znajduje do spraw celnych zastosowania, bowiem zamieszczono go w dziale III, natomiast z mocy art. 262 Kodeksu celnego jedynie przepisy art. 12 i działu IV ustawy – Ordynacji podatkowej stosuje się odpowiednio do postępowania w sprawach celnych. Rozwiązanie spółki cywilnej powoduje, że przestaje organizacyjnie istnieć ten podmiot stosunków celnych, jednakże decyzja orzekająca wcześniej o długu celnym spółki cywilnej skierowana jest w istocie do majątku dłużnika. Nie posiadając osobowości prawnej spółka cywilna korzysta wprawdzie z wyodrębnionego majątku, jednakże to nie spółka jest właścicielem tego majątku, a każdy ze wspólników na zasadzie współwłasności łącznej. Dopiero od chwili rozwiązania spółki stosuje się odpowiednio do wspólnego majątku wspólników przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych (art. 875 § 1 k.c.). Zgodnie z art. 864 k.c. odpowiedzialność wspólników spółki cywilnej jest odpowiedzialnością solidarną. Solidarna odpowiedzialność powoduje, że wspólnicy odpowiadają, nie tylko wspólnym majątkiem, ale również majątkiem osobistym. Odpowiedzialność osobista wspólnika za zobowiązania spółki cywilnej trwa nadal również po rozwiązaniu spółki, zatem byli wspólnicy zachowują przymiot strony w rozumieniu art.133 Ordynacji podatkowej, jako osoby, których interesu prawnego dotyczy prowadzone postępowanie. Prawidłowo zatem postąpił organ II instancji rozpoznając odwołanie spółki Spedycja Międzynarodowa "E" S.J. i B. J. na rzecz jej byłych wspólników, mieli oni bowiem po rozwiązaniu spółki cywilnej własny interes prawny w zwalczaniu długu celnego wynikającego z decyzji organu I instancji. Należy także wyjaśnić, iż znajdujące się w aktach administracyjnych kserokopie zwrotnych potwierdzeń odbioru postanowienia o wszczęciu postępowania celnego (oraz innych pism, w tym w szczególności postanowienia o wyznaczeniu terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego) dowodzą – wbrew stanowisku T. K., że zostały one doręczone skarżącemu. Z samej treści tych potwierdzeń wynika, że przesyłki obejmowały korespondencję także w innych sprawach, wobec czego oryginały potwierdzeń niewątpliwie zostały dołączone do innych spraw, a jednocześnie skarżący nie obalił domniemania prawidłowości samych doręczeń. Nie ulega przy tym wątpliwości, że skarżącemu zapewniono możliwość zapoznania się z materiałem sprawy i wypowiedzenia się w sprawie przed wydaniem decyzji, co wynika z kserokopii potwierdzenia odbioru zawiadomienia o uprawnieniu z art. 200 Ordynacji podatkowej. Należy też zwrócić uwagę, że nie tylko prawidłowość, ale i skuteczność tychże doręczeń potwierdza również fakt, że jeszcze przed wydaniem decyzji w I instancji pełnomocnik skarżącego złożył wniosek o połączenie innych spraw celnych m. in. z niniejszą sprawą oraz o przeprowadzenie dowodu – skierowanie zapytania o autentyczność świadectwa pochodzenia do podmiotu określonego jako jego wystawca oraz do podmiotu, którego pieczęć i podpis widnieją na dokumencie, z czego wynika, że zapoznał się z materiałem niniejszej sprawy, a organ rozpoznając te wnioski, połączył sprawy do wspólnego rozpoznania, a jednocześnie odmówił przeprowadzenia wnioskowanego dowodu. Również w postępowaniu odwoławczym pełnomocnik skarżącego po zawiadomieniu o uprawnieniu wynikającym z art. 200 Ordynacji podatkowej, skorzystał z niego, zapoznając się z materiałem sprawy i składając pismo w imieniu skarżącego. Stąd też brak podstaw do dalszego badania kwestii doręczeń, skoro z okoliczności sprawy, a w szczególności z faktu, iż skarżący brał czynny udział w postępowaniu celnym wynika, że ewentualne uchybienia w tym zakresie nie mogły mieć istotnego wpływu na wynik sprawy. Z uwagi na powyższe Sąd, na podstawie art. 151 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi oddalił skargi. /-/M. Ławniczak /-/M. Lorych-Olszanowska /-/ B. Koś T.M.d