III SA/Po 902/09

Dnia 24 marca 2010 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Szymon Widłak (spr.) Sędziowie WSA Walentyna Długaszewska WSA Beata Sokołowska Protokolant: st. sekr. sąd. Janusz Maciaszek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 marca 2010r. sprawy ze skargi S. O. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 02 października 2009r. Nr [...] w przedmiocie uchybienia terminu do wniesienia odwołania od decyzji dot. ustalenia zobowiązania podatkowego w podatku od spadków i darowizn. I. uchyla zaskarżone postanowienie, II. przyznaje od Skarbu Państwa – Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu adwokatowi P. S. prowadzącemu Kancelarię Adwokacką w Poznaniu ul. [...], kwotę [...] ([...]) złotych, uwzględniającą podatek od towarów i usług w wysokości [...] ([...]) złotych tytułem zwrotu kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej skarżącemu z urzędu. III. stwierdza, że zaskarżone postanowienie nie może być wykonane. /-/W. Długaszewska /-/Sz. Widłak /-/B. Sokołowska Postanowieniem z dnia 2 października 2009 r., nr [...] wydanym na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu pozostawił bez rozpatrzenia odwołanie S. O. z dnia 18 sierpnia 2009 r. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 30 czerwca 2009 r., nr [...] ustalającej zobowiązanie podatkowe w podatku od spadków i darowizn w wysokości [...] zł z tytułu nabycia spadku po zmarłej A. S. – O. z powodu uchybienia terminu do wniesienia odwołania. W uzasadnieniu powyższego postanowienia organ wskazał, że pismem z dnia 17 sierpnia 2009 r. S. O. wystąpił z wnioskiem o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 30 czerwca 2009 r., nr [...] ustalającej zobowiązanie podatkowe w podatku od spadków i darowizn w wysokości [...] zł. Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że przedmiotowa decyzja została skutecznie doręczona stronie w dniu 7 lipca 2009 r., a podatnik nie uprawdopodobnił, że uchybienie terminu nastąpiło bez jego winy, w związku z czym Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z dnia 30 września 2009 r., nr [...] nie uwzględnił żądania strony. W konsekwencji organ uznał, że odwołanie strony oznaczone datą 17 sierpnia 2009 r. zostało złożone z uchybieniem 14-dniowego terminu do jego wniesienia wynikającego z art. 223 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej. W skardze na powyższe postanowienie S. O. wniósł o stwierdzenie nieważności zaskarżonego postanowienia, względnie o jego uchylenie, zarzucając: - rażące naruszenia zasady dwuinstancyjności (art. 127 Ordynacji podatkowej) przez bezpodstawne pominięcie odwołania skarżącego z dnia 20 lipca 2009 r., - rażące naruszenie art. 228 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej przez błędne przyjęcie, że skarżący nie wniósł dnia 21 lipca 2009 r. odwołania z dnia 20 lipca 2009 r. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 30 czerwca 2009 r., - rażące naruszenie art. 12 § 6 pkt 2, art. 121 § 1 i § 2, art. 122, art. 124, art. 191, art. 210 § 4 w zw. z art. 219 i art. 217 § 1 pkt 4 i § 2 Ordynacji podatkowej przez pominięcie dowodu z dokumentu – koperty z pieczęcią polskiej placówki pocztowej operatora publicznego – Urzędu Pocztowego w M. z datą 21.07.2009 r., godz. 18 i błędne ustalenie, że odwołanie skarżącego z dnia 20 lipca 2009 r. zostało wniesione po terminie, czemu nie dano wyrazu w uzasadnieniu postanowienia, W uzasadnieniu skargi S. O. podkreślił w szczególności, że organ błędnie potraktował jego pismo w postępowaniu odwoławczym z dnia 17 sierpnia 2009 r. jako odwołanie od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 30 czerwca 2009 r. Zdaniem skarżącego odwołanie to stanowi natomiast jego pismo z dnia 20 lipca 2009 r., na co wskazuje data pisma (20 lipca 2009 r.) oraz data jego złożenia (21 lipca 2009 r.) mieszczące się w terminie do wniesienia odwołania oraz nazwa pisma "odwołanie", a ponadto wyrażenie w nim, choć w nieprawniczy sposób niezadowolenia z treści zaskarżonej decyzji, sformułowanie zarzutów przeciwko zaskarżonej decyzji oraz wniosku o jej uchylenie. Zdaniem skarżącego spełnia ono wymogi odwołania określone w art. 222 Ordynacji podatkowej, a w przypadku wątpliwości organu podatkowego, winien on wezwać skarżącego czy pismo to stanowi odwołanie. Ponadto w piśmie z dnia 17 sierpnia 2009 r. określonym jako "pismo w postępowaniu odwoławczym" skarżący dał wyraz temu, że jego odwołanie z dnia 20 lipca 2009 r. zostało złożone skutecznie, a pismem z dnia 17 sierpnia 2009 r. skarżący jedynie uzupełnia zarzuty i argumentację dla poparcia odwołania z dnia 20 lipca 2009 r. Natomiast Naczelnik Urzędu Skarbowego błędnie potraktował wniesione przez skarżącego w terminie odwołanie od decyzji nieostatecznej jako wniosek o umorzenie zaległości podatkowej. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko i argumentację zawarte w zaskarżonym postanowieniu. Ponadto wskazał, że pismo skarżącego z dnia 20 lipca 2009 r., na które powołuje się skarżący, jest w istocie wnioskiem umorzenie zobowiązania podatkowego ustalonego decyzją Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 30 czerwca 2009 r., gdyż z jego treści wynika, że skarżący zgadzał się z rozstrzygnięciem zawartym w decyzji, a jedynie żądał umorzenia wymierzonego podatku z uwagi na złą sytuację materialną. Natomiast z treści pisma skarżącego z dnia 17 sierpnia 2009 r. wynika, że nie złożył on odwołania w ustawowym terminie i dlatego wniósł o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. W piśmie z dnia 28 grudnia 2009 r. (k. 38-39 akt sąd.) skarżący podniósł, że decyzją z dnia 23 listopada 2009 r., nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu uchylił decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 6 października 2009 r., nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości w podatku od spadku i umorzył postępowanie w tym zakresie, wskazując w uzasadnieniu, że "o ile podanie strony z dnia 21 lipca 2009 r. mogło rodzić wątpliwości czy stanowi ono wniosek o umorzenie przedmiotowej zaległości podatkowej czy też jest odwołaniem od decyzji z dnia 30 czerwca 2009 r., nr [...], o tyle pismo uzupełniające z dnia 17 sierpnia 2009 r. jednoznacznie precyzowało żądanie strony w ten sposób, że stanowi ono odwołanie od ww. decyzji". Na rozprawie w dniu 24 marca 2010 r. pełnomocnik skarżącego, ustanowiony w ramach prawa pomocy, podtrzymał w całości skargę i wniósł o zasądzenie kosztów pomocy prawnej udzielonej z urzędu, które nie zostały uiszczone nawet w części. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga zasługiwała na uwzględnienie. Stosownie do art. 223 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) odwołanie wnosi się w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji stronie. Natomiast w myśl art. 228 § 1 Ordynacji podatkowej organ odwoławczy stwierdza w drodze postanowienia: 1) niedopuszczalność odwołania; 2) uchybienie terminowi do wniesienia odwołania; 3) pozostawienie odwołania bez rozpatrzenia, jeżeli nie spełnia warunków wynikających z art. 222. Przedmiotem zaskarżenia w niniejszej sprawie jest postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, które w istocie stanowi postanowienie w przedmiocie uchybienia terminowi do wniesienia odwołania, pomimo nieprawidłowego w świetle powołanego art. 228 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej stwierdzenia w sentencji postanowienia "pozostawienia odwołania bez rozpatrzenia z powodu uchybienia terminu do wniesienia odwołania." W pierwszej kolejności należy wskazać, iż stwierdzenie uchybienia terminu do wniesienia odwołania winno być poprzedzone zbadaniem, czy odwołanie nie zostało wniesione w ustawowym terminie. W niniejszej sprawie decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 30 czerwca 2009 r. w przedmiocie podatku od spadku została doręczona skarżącemu w dniu 7 lipca 2009 r. (k. 2 akt adm.), zatem nie ulega wątpliwości, że złożone wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu pismo skarżącego z dnia 17 sierpnia 2009 r. zatytułowane "pismo strony w postępowaniu odwoławczym", potraktowane przez organ odwoławczy jako odwołanie, zostało wniesione po upływie 14-dniowego terminu do złożenia odwołania. Należy jednak zwrócić uwagę, że w aktach administracyjnych znajduje się kserokopia pisma skarżącego z dnia 20 lipca 2009 r. (k. 27-33 akt adm.) zatytułowanego "odwołanie", odnoszącego się do powyższej decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego, a nadanego w dniu 21 lipca 2009 r. (k. 25-26 akt adm.), a więc w ustawowym terminie do zaskarżenia tejże decyzji. Tymczasem Dyrektor Izby Skarbowej całkowicie pominął tę okoliczność w zaskarżonym postanowieniu, w którym stwierdził uchybienie terminu do wniesienia odwołania, odnosząc się wyłącznie do potraktowanego jako odwołanie pisma skarżącego z dnia 17 sierpnia 2009 r. Natomiast w odpowiedzi na skargę podniósł, iż powyższe pismo skarżącego z dnia 20 lipca 2009 r. z uwagi na jego treść zostało zakwalifikowane jako wniosek o umorzenie zobowiązania podatkowego ustalonego decyzją Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 30 czerwca 2009 r. W okolicznościach niniejszej sprawy argumentacji tej nie można podzielić. Przede wszystkim należy zauważyć, że pismo skarżącego z dnia 20 lipca 2009 r. zostało wyraźnie nazwane odwołaniem i zostało złożone w ustawowym terminie do jego wniesienia, a zatem już te okoliczności czynią niedopuszczalną, a co najmniej przedwczesną odmienną kwalifikację przedmiotowego pisma. Okoliczność, że pismo to w swej treści zawierało wniosek o umorzenie należności wynikającej z decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego, a jednocześnie nie spełniało wszystkich wymogów odwołania określonych w art. 222 Ordynacji podatkowej winno bowiem skłonić organ podatkowy do wezwania skarżącego do wyjaśnienia, czy złożone pismo stanowi odwołanie czy wniosek o umorzenie zobowiązania podatkowego oraz do ewentualnego uzupełnienia braków odwołania w trybie art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej, czego w niniejszej sprawie zaniechano. Natomiast organ odwoławczy w istocie stwierdził uchybienie terminu do wniesienia odwołania bez wyjaśnienia powyższych okoliczności związanych z wniesieniem przez skarżącego pisma z dnia 20 lipca 2009 r. określonego jako odwołanie i to pomimo, że w złożonym wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu piśmie z dnia 17 sierpnia 2009 r. skarżący wyraźnie nawiązał do wcześniej złożonego "odwołania" z dnia 20 lipca 2009 r., wykazując intencję jego uzupełnienia powyższym pismem z dnia 17 sierpnia 2009 r. Ponadto należy zwrócić uwagę na niekonsekwencję samego organu odwoławczego, który – jak wykazał skarżący w toku postępowania sądowoadministracyjnego, decyzją z dnia 23 listopada 2009 r. (k. 41-42 akt sąd.) uchylił decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 6 października 2009 r. i umorzył postępowanie w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości w podatku od spadku, stwierdzając wprost w uzasadnieniu tejże decyzji że podanie strony z dnia 21 lipca 2009 r., uzupełnione pismem z dnia 17 sierpnia 2009 r. winno zostać zakwalifikowane jako odwołanie od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 30 czerwca 2009 r. (a nie jako wniosek o umorzenie zaległości podatkowej wynikającej z tejże decyzji) i rozpatrzone zgodnie z przepisami prawa podatkowego. Wykazane powyżej uchybienia organu odwoławczego, polegające na niewyjaśnieniu wszystkich okoliczności związanych z wniesieniem przez skarżącego w dniu 21 lipca 2009 r. pisma określonego jako odwołanie świadczy o naruszeniu w niniejszej sprawie art. 122 Ordynacji podatkowej, nakazującego podejmowanie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym oraz art. 121 Ordynacji podatkowej, formułującego obowiązek prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych oraz udzielania stronie niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa pozostających w związku z przedmiotem tego postępowania. Powyższe naruszenia niewątpliwie mogły mieć istotny wpływ na wynik niniejszej sprawy, gdyż w przypadku ustalenia, że pismo skarżącego z dnia 20 lipca 2009 r. stanowi odwołanie od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 30 czerwca 2009 r., a tym samym, że odwołanie to zostało wniesione w ustawowym terminie, stwierdzenie uchybienia terminu do wniesienia odwołania stanie się niedopuszczalne. Mając powyższe na uwadze, należało orzec jak w pkt I i III sentencji wyroku na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 c) i art. 152 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). O kosztach orzeczono w pkt II sentencji wyroku zgodnie z art. 250 powyższej ustawy w zw. z § 19 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz. 1348 ze zm.). /-/W. Długaszewska /-/S. Widłak /-/B. Sokołowska