III SA/Po 967/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym : Przewodniczący Sędzia WSA Mirella Ławniczak (spr.) Sędziowie WSA Marzenna Kosewska WSA Marek Sachajko Protokolant: st. sekr. sąd. Janusz Maciaszek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 marca 2016 r. przy udziale sprawy ze skargi T. K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] lipca 2015r. nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego oddala skargę Dyrektor Izby Celnej w [...] decyzją z dnia [...] lipca 2015 roku, nr [...], po rozpatrzeniu odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w [...] z dnia [...] lutego 2015 roku, nr [...] wydanej w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym od wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego, utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Wskazane rozstrzygnięcia zostały podjęte w następujących okolicznościach faktycznych. Naczelnik Urzędu Celnego, w związku z treścią dokumentów pozyskanych z wydziału komunikacji wszczął postępowanie podatkowe w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego. Postanowienie o wszczęciu postępowania podatkowego, zgodnie z treścią powołanych powyżej dokumentów, zostało skierowane do T. K. oraz uznane za skutecznie doręczone w trybie art. 150 Ordynacji podatkowej z dniem 19 grudnia 2014 roku. Po przeprowadzeniu postępowania podatkowego Naczelnik Urzędu Celnego uznał, że T. K. był nabywcą wewnątrzwspólnotowym samochodu marki Audi A6, o numerze nadwozia [...], pojemności silnika 2968 cm³, który wyprodukowano w 2007 roku. Organ ustalił również, że nabywca nie złożył deklaracji uproszczonej nabycia wewnątrzwspólnotowego, a także nie zapłacił podatku akcyzowego w związku z nabyciem wewnątrzwspólnotowym wskazanego pojazdu. Po przeprowadzeniu postępowania wyjaśniającego i na podstawie zgromadzonych dowodów (dokumentacji dotyczącej zmian w pojeździe, oględzin pojazdu, opinii technicznej przedstawionej przez stronę postępowania oraz dokumentacji pozyskiwanej z Wydziału Komunikacji Urzędu Miasta, wyceny z systemu EurotaxGlass’s oraz pozyskanego od producenta świadectwa homologacji) organ ustalił, że samochodu marki Audi A6, o numerze nadwozia [...] został wyprodukowany jako samochód osobowy i należy klasyfikować do pozycji CN 8703. W konsekwencji przyjętych ustaleń faktycznych, decyzją z dnia [...] lutego 2015 roku, skierowaną do T. K., Naczelnik Urzędu Celnego określił wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym w kwocie 5.999 PLN. Na potrzeby określenia wysokości zobowiązania podatkowego organ przyjął, że obowiązek podatkowy powstał w dniu 20 marca 2009 roku (data pierwszego badania technicznego pojazdu na terytorium kraju), wartość z umowy kupna-sprzedaży spornego samochodu (32.253 PLN) stanowi podstawę opodatkowania, a stawka podatkowa dla samochodów o pojemności silnika ponad 2000 cm³ to 18,6% podstawy opodatkowania. Dyrektor Izby Celnej, po rozpoznaniu odwołania, utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. Organ odwoławczy w całości podzielił ustalenia faktyczne oraz kwalifikację prawną organu pierwszej instancji. T. K. skorzystał z prawa skargi do sądu administracyjnego. Skarżący wniósł o zmianę zaskarżonej decyzji, ewentualnie o jej uchylenie w całości i przekazanie sprawy organowi odwoławczemu. Kwestionowanej decyzji zarzucono błąd w ustaleniach faktycznych przyjętych za podstawę rozstrzygnięcia. Zadaniem Skarżącego sporny pojazd jest samochodem typowo ciężarowym. W uzasadnieniu skargi postawiono zarzuty naruszenia art. 121 §1, art. 122, art. 210 §4 ustawy – Ordynacja podatkowa, co według Skarżącego miało istotny wpływ na wynik sprawy. Dyrektor Izby Celnej w Poznaniu nie znalazł podstaw do uwzględnienia skargi i wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje: Skarga podlega oddaleniu. Sąd nie ujawnił naruszenia prawa uzasadniającego stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji, ani naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego w rozumieniu art. 145 § 1 pkt lit. b ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. 2012, poz. 270 - dalej P.p.s.a.). Organy podatkowe prawidłowo przyjęły, że rozstrzygnięcie kontrolowanej sprawy winno nastąpić w oparciu o przepisy ustawy z dnia 06 grudnia 2008 roku o podatku akcyzowym (Dz.U. z 2009 r. Nr 3, poz. 11 ze zm.) i dokonały prawidłowej wykładni prawa materialnego. Zgodnie z przepisami powołanej ustawy samochody osobowe są to pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne objęte pozycją CN 8703 przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, inne niż objęte pozycją 8702, włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi, z wyłączeniem skuterów śnieżnych o kodzie CN 8703 10 11, pojazdów typu meleks o kodzie CN 8703 10 18 oraz pojazdów typu quad o kodzie CN 8703 10 18 – art. 100 ust. 4 ustawy o podatku akcyzowym. Zgodnie z treści art. 100 ust. 4 oraz zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym do celów poboru akcyzy w dostawie i nabyciu wewnątrzwspólnotowym stosuje się klasyfikację wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym Scalonej Nomenklaturze (CN). Analiza dowodów zgromadzonych w aktach sprawy jednoznacznie potwierdza ocenę organów podatkowych, co do tego, że ogólny wygląd i ogół cech samochodu marki Audi A6, o numerze nadwozia [...] świadczy o osobowych walorach pojazdu, a tym samym wyczerpuje przesłankę, według której przedmiotowy samochód klasyfikować należy do pozycji CN 8703. Sporny samochód w wersji standardowej to samochód o jednobryłowym, zamkniętym, przeszklonym nadwoziu typu kombi. Pojazd ma okna we wszystkich drzwiach i wzdłuż bocznych paneli. Pojazd standardowo został wyposażony w 5 miejsc siedzących z pasami bezpieczeństwa. Z dowodów zgromadzonych w aktach sprawy jednoznacznie wynika, że przywrócenie walorów użytkowych pojazdu nadanych mu przez producenta (przewożenie 5 osób) nie wymagało ingerencji w cechy projektowo-konstrukcyjne pojazdu i odbyło się poprzez zamontowanie tylnej kanapy i demontaż przegrody za przednim rzędem siedzeń. W pojeździe nawet po przebudowie wnętrza dla uzyskania homologacji ciężarowej, znajdowały się stałe punkty kotwiczenia dla tylnego rzędu siedzeń z pasami bezpieczeństwa. Materiał dowodowy uzasadnia wnioski, że nabyty przez Skarżącego samochód osobowy został zaprojektowany w sposób, który umożliwia poszerzenie przestrzeni bagażowej poprzez wymontowanie tylnej kanapy i zamontowanie przegrody za siedzeniami przednimi pojazdu. Wskazać jednak należy, że tego rodzaju zabiegi znajdują odzwierciedlenie w typie homologacji pojazdu, lecz nie mają przełożenia na sposób klasyfikacji pojazdu według kodu CN. Dla potrzeb opodatkowania podatkiem akcyzowym samochodów osobowych wiążące są postanowienia dotyczące Nomenklatury Scalonej, także wówczas, gdy towar jest traktowany odmiennie w innych przepisach, publikacjach lub opiniach rzeczoznawców. Istotne jest bowiem to, że kryteria klasyfikacyjne pojazdów rozstrzygające o klasyfikacji wyrobów do pozycji CN nie są tożsame z kryteriami klasyfikacyjnymi stosowanymi w Prawie o ruchu drogowym, które ustala cechy pojazdów ciężarowych z punktu widzenia regulacji zasad ruchu drogowego i warunków, jakim muszą odpowiadać pojazdy poruszające się po drogach publicznych. Dokumenty urzędowe sporządzone w formie określonej przepisami prawa poprzez powołane do tego organy władzy publicznej stanowią dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone. Dokument homologacji, czy dokument rejestracji pojazdu, nie czyniły zbędnym postępowania wyjaśniającego w zakresie klasyfikacji taryfowej samochodu, gdyż wskazane dowody rozstrzygają wyłącznie o statusie spornego pojazdu na gruncie przepisów Prawa o ruchu drogowym. Organy trafnie uznały za konieczne przeprowadzenie dowodu z oględzin pojazdu. Ustalenia faktyczne organów podatkowych zostały potwierdzone również w informacji firmy "A" Sp. z o.o., wyceną z programu komputerowy Eurotaxglass oraz dokumentacją z badań technicznych pojazdu, przebudowy jego wnętrza oraz w oględzinach pojazdu. Sposób przeprowadzenia tych dowodów w żadnym zakresie nie naruszał zasady prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych - art. 121 §1 z dnia 29 sierpnia 1997 roku – Ordynacja podatkowa (Dz.U. 2012, poz. 749 ze zm.). Zgromadzenie dowodów dotyczących zakresu i rodzaju zmian wprowadzonych w samochodzie, od których zależy rozstrzygnięcie o osobowych albo ciężarowych walorach pojazdu z punktu widzenia przepisów Prawa o ruchu drogowym prowadzi do wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy niezbędnego do jej końcowego załatwienia i to zarówno w aspekcie przeprowadzenia klasyfikacji taryfowej spornego samochodu, jak i wyjaśnienia stronie zasadność przesłanek, którymi organy kierowały się przy załatwianiu tej sprawy – art. 122 Ordynacji podatkowej. Kryteria klasyfikacyjne do pozycji 8703 oraz 8704 odnoszą się do cech konstrukcyjnych stosowanych w pojazdach. Stałe punkty kotwiące i wyposażenie wymagane do zainstalowania siedzeń i wyposażenia bezpieczeństwa dla przestrzeni tylnej pojazdu wynika z jego cech konstrukcyjnych. Stąd dla celów klasyfikacji samochodu z punktu widzenia pozycji 8703 CN oraz pozycji 8704 CN nieistotne są mające krótkotrwałe i odwracalne przeróbki wnętrza pojazdu polegające na wymontowaniu tylnych foteli i pasów bezpieczeństwa, czy montażu nietrwałej ściany grodziowej. Odwołanie się do cech projektowych znajduje uzasadnienie w trwałości klasyfikacji. Skoro nietrwałe przeróbki wnętrza pojazdu odbywają się bez ingerencji w cechy konstrukcyjne pojazdu, to zamontowanie usuniętego wcześniej wyposażenia pojazdu dopiero po dokonaniu nabycia wewnątrzwspólnotowego również pozostaje bez znaczenia dla opodatkowania podatkiem akcyzowym spornego samochodu. Skarżący nie przedstawił i nie powołał żadnych dokumentów (dokumentów urzędowych), w tym także dokumentów zagranicznych, z których wynikałoby, iż nabyty wewnątrzwspólnotowo pojazd w obrocie prawnym na terytorium innego kraju, czy innych państw członkowskich Unii Europejskiej był klasyfikowany do kodu CN 8704. Wskazać zatem należy, że ustalenia i wnioski przyjęte za podstawę faktyczną rozstrzygnięcia znajdują potwierdzenie w aktach administracyjnych i nie budzą wątpliwości, co do zgodności z rzeczywistym stanem rzeczy, z tego względu Sąd orzekający w niniejszej sprawie przyjmuje je jako własne. Dyrektor Izby Celnej trafnie uznał, że stan z dnia nabycia wewnątrzwspólnotowego obejmujący usunięcie siedzeń tylnych oraz zamontowanie ścianki dzielącej (nietrwałej przegrody) za 1 rzędem siedzeń, czyli zdemontowanie części wyposażenia pojazdu, powodujące zwiększenie jego części ładunkowej, nie pozbawiał spornego pojazdu cech samochodu zasadniczo przeznaczonego do przewozu osób. Organy podatkowe nie kwestionują faktu, że po wyprodukowaniu samochód może zostać poddany radykalnym przeróbkom i zmianom i to tak dalekim, że pojazd całkowicie i trwale utraciłby cechy i właściwości uzasadniające klasyfikację do pojazdów zasadniczo przeznaczonych do przewozu osób. Niemniej dowody zgromadzone w postępowaniu podatkowym jednoznacznie wskazują, że w okolicznościach kontrolowanej sprawy zakres zamian i przeróbek przeprowadzonych w spornym pojeździe nie prowadził do utraty cech samochodu osobowego w rozumieniu art. 100 ust. 4 ustawy o podatku akcyzowym. Organy dokonały prawidłowej wykładni przepisów prawa materialnego, przyjmując, że przepisy ustawy o podatku akcyzowym, a w szczególności w zakresie definicji samochodu osobowego, są przepisami autonomicznymi względem innych przepisów, a przede wszystkim względem przepisów niepodatkowych. Do celów podatku akcyzowego należy stosować przepisy i definicje zawarte w ustawie z dnia 06 grudnia 2008 roku o podatku akcyzowym, czyli przepisy dotyczące podatku akcyzowego w rozumieniu art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej (Dz.U. z dnia 2 kwietnia 1997 roku (Dz.U. z 1997 r. Nr 78, poz. 483 ze zm.) w związku art. 1 ust. 1 i art. 3 pkt 1 ustawy – Ordynacja podatkowa. Zatem jedynie w kontekście treści przepisów ustawy podatkowej, w tym przypadku ustawy z dnia 06 grudnia 2008 roku o podatku akcyzowym, należy dokonywać oceny rodzaju nabytego przez skarżącą pojazdu i skutków tego nabycia dla powstania obowiązku w podatku akcyzowym. Z treści art. 100 ust. 4 w związku art. 3 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 06 grudnia 2008 roku o podatku akcyzowym wynika, że przepisy ustawy - Prawo o ruchu drogowym mają w sprawach podatkowych w zakresie podatku akcyzowego, zastosowanie jedynie do badania, czy dany pojazd jest zarejestrowany bądź też nie, na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, gdyż akcyzie podlegają jedynie samochody niezarejestrowane na terytorium kraju. Podsumowując organy przeprowadziły wnikliwe postępowanie dowodowe, zebrały i rozpatrzyły cały materiał dowodowy, dokonały prawidłowej oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego, w sposób wyczerpujący i bez naruszenia zasady swobodnej oceny materiału dowodowego przyjęły ustalenia, że sporny pojazd był pojazdem zasadniczo przeznaczonym do przewozu osób w momencie powstania obowiązku podatkowego. Sporny samochód posiada cechy konstrukcyjne właściwe dla pojazdów, które należy klasyfikować do kodu 8703 (samochody osobowe). W zakresie istotnym dla powstania obowiązku podatkowego przeanalizowane zostały zmiany wnętrza pojazdu warunkujące uzyskanie homologacji i rejestracji ciężarowej spornego pojazdu. Całkowicie nieuzasadniony jest natomiast zarzut naruszenia art. 210 §4 ustawy – Ordynacja podatkowa. W uzasadnieniu skarżonej decyzji zawarta jest pełna, szczegółowa i obszerna argumentacja dotycząca zarówno ustalenia podstawy faktycznej rozstrzygnięcia, jak i wyjaśnienia przepisów prawnych, w tym dokonanej kwalifikacji prawnej okoliczności faktycznych kontrolowanej sprawy. Z uwagi na powyższe, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. 2012, poz. 270 ze zm.), skarga podlegała oddaleniu.