III SA/Po 985/15

Dnia 31 maja 2017 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marzenna Kosewska (spr.) Sędziowie WSA Marek Sachajko WSA Izabela Paluszyńska Protokolant: st. sekr. sąd. Anna Zys-Ruszkowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 31 maja 2017 roku przy udziale Ze skargi A. M. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w P. z dnia [...] lipca 2015r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości opłaty paliwowej za wrzesień 2010 roku I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w K. z dnia [...] września 2012 roku, nr [...], II. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w P. na rzecz skarżącego kwotę 717,- (słownie: siedemset siedemnaście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania Uzasadnienie. Decyzją z dnia [...] września 2012, nr [...] Naczelnik Urzędu Celnego w K. określił A. M. opłatę paliwową za wrzesień 2010 roku w kwocie 2126,00 zł. W uzasadnieniu, powołano się na treść art. 37 h ustawy z dnia 27 października 1994 - O autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym (Dz.U. z 2004, Nr 256, poz. 2571 ze zm.), który stanowi, że wprowadzenie na rynek krajowy paliw silnikowych oraz gazu wykorzystywanych do napędu pojazdów w rozumieniu ustawy z dnia 20 czerwca 1997 Prawo o ruchu drogowym podlega opłacie paliwowej. Dalej organ uznał, że obowiązek opłaty paliwowej ciąży na podmiocie podlegającym, na podstawie przepisów o podatku akcyzowym obowiązkowi podatkowemu w zakresie podatku akcyzowego, a obowiązek ten powstaje z dniem, w którym podmiot ten jest obowiązany do zapłaty podatku akcyzowego. Wysokość opłaty paliwowej wyliczono w ten sposób, że przyjęto ilość oleju opałowego, od jakiego podmiot był zobowiązany zapłacić podatek akcyzowy na podstawie decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w K. z dnia [...] lipca 2012 r. ( wynosiła ona 21.000 l ). W odwołaniu od powyższej decyzji strona podniosła zarzut naruszenia art. 37 h ust. 1, ust. 2 i ust. 3 pkt. 4, art. 37 j ust. 1 pkt. 4, art. 37 k ust. 1, art. 37 l ust. 1, art. 37 m, art. 37 n, art. 37 o ust. 1 pkt. 1, art. 37 q ustawy z dnia 27 października 1994 - o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym poprzez ich błędną wykładnię i przyjęcie, że w stanie faktycznym sprawy na stronie ciąży jakikolwiek obowiązek w zakresie opłaty paliwowej. Strona wniosła o uchylenie decyzji. Decyzją z dnia [...] lipca 2015 roku nr [...] Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. W rozstrzygnięciu przywołał art. 37 h ust. 1 i ust. 2, art. 37 j ust.1 pkt 4, art. 37 k ust.1 ustawy z dnia 27 października 1994 - o autostradach płatnych oraz Krajowym Funduszu Drogowym. Organ stwierdził w uzasadnieniu decyzji, że ustawodawca wyraźnie wskazał, iż nie tylko samo użycie, ale także posiadanie lub sprzedaż olejów opałowych ze zbiornika podłączonego do odmierzacza paliw uznawane jest za użycie niezgodne z przeznaczeniem. Natomiast powstanie obowiązku podatkowego na gruncie powyższych stanów prawnopodatkowych stwierdzone zostało decyzją z dnia 26 lipca 2012 r. o określeniu zobowiązania podatkowego. Decyzja organu I instancji została utrzymana w mocy decyzją Dyrektora Izby Celnej w P. z dnia [...] czerwca 2014 r. nr [...]. Tym samym organ II instancji przyjął za udowodnioną tezę, że podatnik zużywał olej opałowy niezgodnie z przeznaczeniem. W skardze do WSA w Poznaniu strona wniosła o uchylenie decyzji organu II instancji z dnia [...] lipca 2015 r. Wskazała, że wniosła skargę również na decyzję organu II instancji w zakresie określenia zobowiązania w podatku akcyzowym. Strona podniosła zarzut naruszenia : - art. 37 h ust. 1, ust. 2 i ust. 3 pkt. 4, art. 37 j ust. 1 pkt. 4, art. 37 k ust. 1, art. 37 l ust. 1, art. 37 m, art. 37 n, art. 37 o ust. 1 pkt. 1, art. 37 q ustawy z dnia 27 października 1994 - o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym poprzez ich błędną wykładnię i przyjęcie, że skarżący wprowadził na rynek paliwa silnikowe co spowodowało obowiązek uiszczenia opłaty paliwowej, podczas gdy zużycie oleju opałowego niezgodnie z przeznaczeniem w rozumieniu art. 88 ust. 4 ustawy o podatku akcyzowym nie może być uznane za wprowadzenie na rynek paliw wskazanych w art. 37 h ust. 1 w zw. z ust. 4 ustawy z dnia 27 października 1994 - o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym - art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez wydanie decyzji na podstawie nierzetelnych informacji i po niewłaściwym rozpatrzeniu materiału dowodowego. Organ w odpowiedzi na skargę podtrzymał stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. Postanowieniem z dnia 20 stycznia 2016 r. Sąd zawiesił postępowanie do czasu prawomocnego rozpatrzenia skargi na decyzję Dyrektora Izby Celnej w P. z dnia [...] czerwca 2014 r. nr [...]. Postanowieniem z dnia 29 marca 2017 r. podjęto zawieszone postępowanie sądowe. Na rozprawie w dniu 31 maja 2017 r. pełnomocnik skarżącego podniósł, że decyzja ustalająca wysokość podatku akcyzowego została uchylona prawomocnym wyrokiem , co powoduje bezzasadność określenia wobec skarżącego należności tytułem opłaty paliwowej , której obowiązek uiszczenia bezpośrednio związany jest z zobowiązaniem w zakresie podatku akcyzowego .Zwrócił także uwagę , że organy w zaskarżonej decyzji nie określiły ,od którego produktu wskazanego w art. 37 ustawy o autostradach płatnych oraz Krajowym Funduszu Drogowym naliczono opłatę paliwową . Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Skarga okazała się zasadna. Zgodnie z art.1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2004 Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t. j. Dz.U. 2014, poz.1647) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę administracji publicznej. Kontrola, o której mowa w § 1 sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (§ 2 art.1 tej ustawy). Zgodnie z treścią art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – dalej p.p.s.a. (t.j.Dz.U. 2016, poz. 718) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Zgodnie z art. 37 ustawy z dnia 27 października 1994 - o autostradach płatnych oraz Krajowym Funduszu Drogowym (t.j. Dz.U. z 2015, poz. 641 ze zm.), wprowadzenie na rynek krajowy paliw silnikowych oraz gazu, z wyłączeniem biokomponentów w rozumieniu przepisów ustawy z 25 sierpnia 2006 – O biokomponentach i biopaliwach ciekłych stanowiących samoistne paliwa, wykorzystywanych do napędu pojazdów w rozumieniu art. 2 pkt 31 ustawy – Prawo o ruchu drogowym podlega opłacie, zwanej dalej "opłatą paliwową" (ust.1) . Przez wprowadzenie na rynek krajowy paliw silnikowych oraz gazu, o których mowa w ust.1 rozumie się czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, których przedmiotem są te paliwa silnikowe oraz gaz ( ust. 2 ). Stosownie do treści art. 37 j ust. 1 pkt 4 ustawy, obowiązek zapłaty opłaty paliwowej od paliw silnikowych oraz gazu, o których mowa w art. 37 h ciąży na: innym podmiocie polegającym na podstawie przepisów o podatku akcyzowym obowiązkowi podatkowemu w zakresie podatku akcyzowego od paliw silnikowych lub gazu. Obowiązek zapłaty opłaty paliwowej powstaje z dniem powstania zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym od paliw silnikowych oraz gazu, o których mowa w art. 37 h (art. 37 k ust.1 ustawy), a podstawą obliczenia wysokości opłaty paliwowej jest ilość paliw silnikowych, od jakich podmioty, o których mowa w art. 37 j ust. 1 są obowiązane zapłacić podatek akcyzowy (art. 37 l ust.1 ). Z przytoczonych przepisów wynika, że obowiązek zapłaty opłaty paliwowej jest konsekwencją istnienia obowiązku podatkowego w zakresie podatku akcyzowego od paliw silnikowych. Przepisy cytowanej wyżej ustawy samodzielnie nie określają momentu powstania obowiązku zapłaty opłaty paliwowej , ale wiąż go z zasadami powstania obowiązku zapłaty podatku akcyzowego , a także określają podmiot zobowiązany do zapłaty opłaty paliwowej z podmiotem obowiązanym do zapłaty podatku akcyzowego dotyczącego paliw silnikowych .Postępowanie w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku akcyzowym za wrzesień 2010 r. zostało zakończone ostateczną decyzją Dyrektora Izby Celnej w P. z dnia [...] czerwca 2014 r. nr [...], która została zaskarżona do tutejszego Sądu, a Sąd prawomocnym wyrokiem dnia 8 listopada 2016, o sygn. III SA/Po 622/16 uchylił zaskarżoną decyzję. Sąd podniósł w tym wyroku, że w sprawie dotyczącej określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym zachodziła przesłanka do wznowienia postępowania z art. 240 § 1 pkt. 11 Ordynacji podatkowej, wynikająca z wyroku TS UE z dnia 2 czerwca 2016 r. sygn. C-418-14. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ winien zdaniem WSA w Poznaniu zbadać rzeczywiste przeznaczenie produktu - czy służył on do celów opałowych, i w razie stwierdzenia istnienia takiej okoliczności winien rozważyć odstąpienie od zastosowania podwyższonej stawki podatkowej. Organ winien ponadto uzupełnić materiał dowodowy sprawy o dokumenty dotyczące kwestii odmierzacza paliw. W tej sytuacji uwzględniając treść przepisów ustawy o autostradach płatnych oraz Krajowym Funduszu Drogowym przyjąć należy, iż w niniejszym postępowaniu nie można samodzielnie określić wysokości i zasadności obciążenia skarżącego opłatą paliwową za wrzesień 2010 r. W odrębnie prowadzonym postępowaniu w zakresie opłaty paliwowej konieczne jest uwzględnienie czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, których przedmiotem jest olej oraz ilości tego oleju, od których podatnik był zobowiązany zapłacić podatek akcyzowy. W przedmiotowej sprawie okoliczności te nie zostały ustalone definitywnie w ramach postępowania dotyczącego określenia skarżącemu wysokości zobowiązania w podatku akcyzowym. Skoro w wyroku z dnia 8 listopada 2016 roku Sąd stwierdził, że uchylić należało decyzję organu II instancji określającą zobowiązanie podatkowe, to konsekwentnie należało uchylić decyzję zaskarżoną i poprzedzającą ją decyzję organu I instancji w niniejszym postępowaniu, w którym obciążono skarżącego opłatą paliwową. Aktualnie nie ma bowiem w obrocie prawnym ostatecznej ( a tym bardziej prawomocnej ) decyzji określającej stronie zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za wrzesień 2010 roku. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ winien uwzględnić powyżej przedstawione stanowisko Sądu. Jednocześnie Sąd zauważa , że obowiązkiem organu określającego stronie zobowiązanie w zakresie opłaty paliwowej poza ustaleniami dotyczącymi momentu powstania obowiązku w odniesieniu do zobowiązania z tytułu podatku akcyzowego jest wskazanie jakie produkty określone w treści art. 37h ust. 4 ustawy z dnia 27 października 1994 roku spełniają wymogi wskazane w art. 37h ust. 1 ustawy . Mając na uwadze powyższe Sąd orzekł, jak w punkcie I wyroku, na podstawie art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a p.p.s.a. Rozstrzygając o kosztach postępowania w pkt . II wyroku miał na uwadze treść art. 200 p.p.s.a. , art. 205 § 2 i § 4 p.p.s.a. w zw. z § 3 ust. 1 pkt. 1 lit. c rozporządzenia ministra Sprawiedliwości z dnia 31 stycznia 2011 roku w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu ( Dz. Z 2011 r. Nr. 31 , poz. 153 ) .