I SA/Rz 100/24

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Małgorzata Niedobylska, Sędzia WSA Piotr Popek /spr./, Sędzia WSA Jarosław Szaro, po rozpoznaniu w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym w dniu 4 czerwca 2024 r. sprawy ze skargi T. Sp. z o.o. z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie z dnia 4 stycznia 2024 r., nr 1801-IOV-2.4103.30.2023 w przedmiocie stwierdzenia niedopuszczalności zażalenia oddala skargę. Zaskarżonym postanowieniem z dnia 4 stycznia 2024 r. nr 1801-IOV-2.4103.30.2023 Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie stwierdził niedopuszczalność zażalenia na postanowienie Naczelnika Podkarpackiego Urzędu Celno-Skarbowego w Przemyślu z dnia 29 września 2023 r. nr 40800-40800-CKK-2.3.5001.7.2023, którym organ przekształcił zakończoną kontrolę celno-skarbową przeprowadzoną wobec T. sp. z o.o. (dalej: Spółka/skarżąca) w postępowanie podatkowe w zakresie prawidłowości i rzetelności rozliczenia podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe od stycznia do kwietnia i od lipca do grudnia 2019 r. Z akt postępowania wynika, że w toku kontroli podatkowej przeprowadzonej wobec Spółki w zakresie prawidłowości i rzetelności rozliczenia podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe od stycznia grudnia 2019 r. stwierdzono nieprawidłowości za okres od stycznia do kwietnia i od lipca do grudnia 2019 r.. W dniu 7 czerwca 2023 r. kontrolę podatkową zakończono wynikiem kontroli który doręczono Spółce w dniu 28 czerwca 2023 r. W związku z tym, że Spółka nie złożyła korekt deklaracji, Naczelnik Podkarpackiego Urzędu Celno-Skarbowego w Przemyślu, powołując się na art. 83 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2023 r. poz. 615 ze zm., dalej; ustawa o KAS), w dniu 29 września 2023 r. wydał postanowienie nr 40800-40800-CKK-2.3.5001.7.2023 o przekształceniu zakończonej kontroli celno-skarbowej w postępowanie podatkowe. Postanowienie doręczono Spółce w dniu 20 października 2023 r. Spółka wniosła zażalenie na ww. postanowienie wnosząc o jego uchylenie. Zarzuciła, że organ nie miał podstaw prawnych do przekształcenia kontroli celno-skarbowej w postępowanie podatkowe, gdyż nie zakończył prawidłowo postępowania celno- skarbowego. Nie rozpatrzył ,mianowicie wszystkich koniecznych dowodów, a w konsekwencji doszedł do błędnych wniosków. Po rozpatrzeniu zażalenia Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie postanowieniem z dnia 4 stycznia 2024 r., opisanym na wstępie, stwierdził niedopuszczalność zażalenia. Organ odwoławczy wskazał, że z art. 83 ust. 3 ustawy o KAS wynika wprost, że na postanowienie o przekształceniu zakończonej kontroli celno–skarbowej w postępowanie podatkowe zażalenie nie przysługuje. Jednocześnie żaden inny przepis ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383, dalej: O.p.) stosowany w zakresie uregulowanym w art. 94 ust. 1 i 2 ustawy o KAS nie ustanawia prawa do złożenia zażalenia na postanowienie o przekształceniu zakończonej kontroli celno-skarbowej w postępowanie podatkowe. Skarżąca nie zgodziła się z rozstrzygnięciem organu II instancji z dnia 4 stycznia 2024 r. i złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, wnosząc o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. Zarzuciła naruszenie art. 222, art. 228 § 1, art. 239 O.p. oraz art. 83 ust. 1 pkt 1 i ust 3 oraz ust. 4 ustawy o KAS. W uzasadnieniu skargi podkreśliła, że nie było przesłanek, aby kontrola podatkowa została przekształcona w postępowanie podatkowe. Podniosła, że organ I instancji nie wskazał nieprawidłowości w złożonych przez nią deklaracjach podatkowych i dlatego nie miała możliwości dokonania ich korekt. W odpowiedzi na skargę DIAS podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Sąd nie stwierdził w niniejszej sprawie podstaw do zastosowania względem kontrolowanego postanowienia środków określonych w art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm. - dalej: P.p.s.a.). Uwzględnienie skargi i uchylenie zaskarżonego postanowienia mogłoby bowiem nastąpić w razie stwierdzenia przez Sąd naruszenia przez organ prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Żadna z powyższych okoliczności w kontrolowanej sprawie jednak nie zaistniała, w związku z powyższym skarga podlegała oddaleniu. Przedmiotem skargi jest postanowienie stwierdzające niedopuszczalność zażalenia na postanowienie o przekształceniu kontroli celno-skarbowej w postępowanie podatkowe. Zgodnie z art. 94 ust. 1 ustawy o KAS w zakresie nieuregulowanym do kontroli celno-skarbowej przepisy: 1.art. 3e, art. 12, art. 102 § 3, art. 135, art. 138, art. 139 § 4, art. 140 § 2, art. 141-143, art. 165b, art. 165c, art. 175-177, 2.działu IV rozdziałów 1, 2, 3a, 5, 6, 10, 11, z wyjątkiem art. 182-185, art. 189 § 3, art. 190 § 1, art. 193 § 6-8, art. 198 i art. 200, oraz rozdziałów 12,14,16, 22 i 23, 3.art. 281, art. 282a, art. 283 § 4 i 5, art. 284a § 5-6, art. 284ab § 1-3, art. 286 § 3, art. 286a § 1 i 2, art. 289, art. 290 § 4-6, art. 291a, art. 291d oraz działu VII O.p.j stosuje się odpowiednio. Natomiast zgodnie z art. 94 ust. 2 ustawy o KAS w zakresie nieuregulowanym do postępowania podatkowego, o którym mowa w art. 83 ust. 1, przepisy O.p., z wyjątkiem art. 165, stosuje się odpowiednio. W myśl art. 236 § 1 O.p. na wydane w toku postanowienia służy zażalenie, gdy ustawa tak stanowi. Uzupełnieniem tej regulacji jest art. 237 powołanej ustawy precyzujący, że postanowienie, na które nie służy zażalenie, strona może zaskarżyć wyłącznie w odwołaniu od decyzji. Z art. 83 ust. 3 ustawy o KAS wprost wynika, że na postanowienie o przekształceniu zakończonej kontroli celno-skarbowej przeprowadzonej w postępowanie podatkowe zażalenie nie przysługuje. Jednocześnie żaden inny przepis O.p. stosowany w zakresie uregulowanym w art. 94 ust. 1 i 2 ustawy o KAS nie ustanawia prawa do złożenia zażalenia na postanowienie o przekształceniu zakończonej kontroli celno-skarbowej przeprowadzonej w postępowanie podatkowe. Podkreślić przy tym należy, że postanowienie takie nie kończy postępowania w danej sprawie, ani nie rozstrzyga tej sprawy co do jej istoty. W przedmiotowej sprawie Naczelnik Podkarpackiego Urzędu Celno-Skarbowego w Przemyślu w dniu 29 września 2023 r. postanowił o przekształceniu zakończonej kontroli celno-skarbowej przeprowadzonej wobec Spółki w postępowanie podatkowe. Powyższe miało związek z faktem, że w wyniku kontroli celno-skarbowej przeprowadzonej wobec Spółki, wszczętej w dniu 31 grudnia 2021 r. na podstawie upoważnienia z 20 grudnia 2021 r., wydanego w zakresie prawidłowość i rzetelność rozliczenia podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe od stycznia do grudnia 2019 r. stwierdzono nieprawidłowości za okres od stycznia do kwietnia i od lipca do grudnia 2019 r. Kontrola celno- skarbowa zakończona została wynikiem kontroli wydanym 7 czerwca 2023 r., który został doręczony kontrolowanej Spółce za pośrednictwem operatora pocztowego w dniu 28 czerwca 2023 r. Na podstawie art. 82 ust. 3 ustawy o KAS w terminie 14 dni od dnia doręczenia wyniku kontroli kontrolowana Spółka mogła skorygować w zakresie objętym kontrolą celno-skarbową uprzednio złożone deklaracje podatkowe. W związku z tym, iż Spółka nie złożyła korekt deklaracji, w świetle art. 83 ust. 1 pkt 1 ustawy o KAS, zakończona kontrola celno-skarbowa przekształciła się w postępowanie podatkowe. Przekształcenie nastąpiło z dniem doręczenia kontrolowanej Spółce postanowienia o przekształceniu, na które nie służy zażalenie, zgodnie z przepisem art. 83 ust. 3 ustawy o KAS. Podkreślić należy, że DIAS nie był uprawniony do merytorycznej oceny podniesionych w skardze zarzutów odnośnie prawidłowości złożonych przez Spółkę deklaracji podatkowych ponieważ przedmiotem zażalenia było wydane przez organ I instancji postanowienie o przekształceniu zakończonej kontroli celno-skarbowej w postępowanie podatkowe, na które nie przysługuje żalenie oraz które nie rozstrzyga sprawy podatkowej co do istoty. Wobec jednoznaczności regulacji ustawowej co do braku możliwości składania zażalenia na postanowienie organu celnoskarbowego o przekształceniu kontroli celno-skarbowej w postepowanie podatkowej jest to, że ewentualne wadliwości prowadzonej kontroli, o ile nie zostaną konwalidowane czy wyeliminowane w toku postępowania podatkowego mogą być podnoszone wyłącznie w odwołaniu od decyzji organu podatkowego I instancji. Wobec powyższego Sąd uznał, że w rozpatrywanej sprawie, nie doszło do zarzucanego w treści skargi naruszenia przepisów postępowania, a zaskarżone postanowienie jest zgodne z prawem. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie w sposób prawidłowy, działając na podstawie art. 228 § 1 pkt 1 w związku z art. 239 O.p. i art. 83 ust. 3 ustawy o KAS, orzekł o niedopuszczalność wniesionego przez Spółkę zażalenia. Mając na względzie powyższe Sąd, na podstawie art. 151 P.p.s.a., orzekł jak w sentencji.