I SA/Rz 101/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Małgorzata Niedobylska / spr./ Sędziowie WSA Grzegorz Panek WSA Piotr Popek Protokolant ref. staż. Joanna Kulasa po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 marca 2017 r. sprawy ze skargi J. M. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] listopada 2013 r. nr [...] w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowej uchyla zaskarżoną decyzję. I SA/Rz 101/17 Uzasadnienie Z akt sprawy wynika, że wnioskiem z dnia 16 września 2013r. J. M. (dalej: wnioskodawca/skarżący) zwrócił się o umorzenie podatku w łącznym zobowiązaniu pieniężnym z tytułu III raty zobowiązania za 2013r. Wnioskodawca uzasadnił swe żądanie trudną sytuacją materialną. Wskazał, że ciąży na nim zobowiązanie wobec banku, a jego plony zostały zniszczone przez dziki. Środki finansowe otrzymane tytułem odszkodowania z trudem wystarczyły na ponowną rekultywację łąk, a za kolejne zniszczenia, w tym za zniszczone zboże, nie otrzymał odszkodowania. W toku przeprowadzonego postępowania Burmistrz Miasta i Gminy S. ustalił, że wnioskodawca prowadzi gospodarstwo rolne, które składa się z działek będących jego własnością o łącznej pow. 6,56 ha położonych na terenie miejscowości C. Dodatkowo wnioskodawca dzierżawi od Agencji Nieruchomości Rolnych działki o łącznej pow. 1,66 ha a od Gminy S. działki o łącznej pow. 2,01 ha. Miesięczny dochód z posiadanego gospodarstwa rolnego wynosi 1.602,48 zł natomiast roczny mieści się na poziomie 19.229,74 zł (dane z rocznika statystycznego). Ustalono także, że wnioskodawca za I i II półrocze 2013r. otrzymał zwrot podatku akcyzowego zawartego w cenie oleju napędowego w kwocie 493,12 zł, a od 1 stycznia 2013r. do 29 lipca 2013r. przebywał na zasiłku chorobowym uzyskują z tytułu zasiłku łącznie kwotę 2.100 zł. W toku postępowania wnioskodawca przedstawił m.in. umowę kredytu obrotowego na kwotę 1.000 zł zawartą na okres od 19 kwietnia 2013r. do 15 kwietnia 2014r., który był udzielony na zakup rzeczowych środków do produkcji rolnej, rachunki z PGE Obrót SA z siedzibą w Z., zaświadczenie z urzędu skarbowego w P. o nie deklarowaniu dochodu do opodatkowania za rok 2012. Odnośnie sytuacji zdrowotnej wnioskodawca przedstawił zaświadczenie lekarskie wydane przez lekarza rodzinnego, z którego wynika, iż posiada on zmiany zwyrodnieniowe kręgosłupa, zaburzenia nerwicowe, uraz mięśnia i ścięgna na poziomie przedramienia, uszkodzenia barku. Decyzją z dnia [...] listopada 2013r. nr [...], Burmistrz Miasta i Gminy S. odmówił wnioskodawcy umorzenia zaległości z tytułu III raty w łącznym zobowiązaniu pieniężnym za 2013r. Organ I instancji uznał, że twierdzenia wnioskodawcy dotyczące jego stanu zdrowia nie znajdują potwierdzenia w zgromadzonym materiale dowodowym. Wnioskodawca nie posiadał zasiłku chorobowego z KRUS co, zdaniem organu I instancji, wskazuje, że jest on zdolny do pracy. Nie przedłożył także żadnych dowodów na zakup leków, jak również rachunków za leczenie. Organ I instancji ocenił, że wnioskodawca osiąga wysokie dochody z gospodarstwa w przeliczeniu na jedną osobę. Stwierdził także, że gdyby sytuacja zdrowotna wnioskodawcy była bardzo ciężka, nie dzierżawił by on dodatkowo od Agencji i z mienia gminnego gruntów o łącznej pow. 3,67 ha. Organ I instancji wskazał, że w sprawie nie wystąpiły nadzwyczajne okoliczności takie jak pożar, powódź czy inna klęska żywiołowa bądź zdarzenie losowe osłabiające zdolność płatniczą, które uniemożliwiłyby zapłatę należnego na rzecz Gminy podatku. Od decyzji organu I instancji wnioskodawca wniósł odwołanie, w którym zarzucił błędną ocenę stanu faktycznego sprawy w zakresie jego sytuacji finansowej, gdyż organ I instancji nie uwzględnił jego kłopotów związanych z wypłatą dopłat z ARiMR, jak również stanu ubóstwa, przebytej choroby czy faktu braku środków do życia. Ponadto zdaniem odwołującego, organ I instancji popełnił błąd w obliczaniu powierzchni działek. Po rozpatrzeniu odwołania, Samorządowe Kolegium Odwoławcze (dalej: Kolegium), decyzją z dnia [...] listopada 2013r., nr [...], utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję. Organ odwoławczy stwierdził, że zarzuty zawarte w odwołaniu są chybione i wyjaśnił, że zasada przyznawania ulgi podatkowej w postaci umorzenia wiąże się z zasadą demokratycznego państwa prawnego i zasadą urzeczywistniania sprawiedliwości społecznej, która wyraża m.in. potrzebę zapewnienia sprawiedliwości podatkowej, przejawiającej się w dopuszczalności zmniejszania ciężarów podatkowych wobec podmiotów, które bez własnej winy znalazły się w bardzo trudnej sytuacji. Kolegium uznało, że podniesione w odwołaniu zarzuty dotyczące trudnej sytuacji ekonomicznej są niewątpliwie zasadne, ale nie mogą być uwzględnione w takim stopniu przez organ podatkowy. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie na powyższą decyzję Kolegium skarżący zarzucił, że organ wydał decyzję w oparciu o błędnie ustalone okoliczności faktyczne sprawy. Podniósł, że nie był w stanie zapłacić ciążących na nim zaległości podatkowych, gdyż nie miał pieniędzy nawet na zakup żywności. Kolegium nie umożliwiło uczestnictwa w postępowaniu pełnomocnikowi skarżącego – szwagrowi T. S. Skarżący podkreślił, że jego sytuacja jest bardzo trudna, ponieważ na zaspokajanie potrzeb życiowych może przeznaczyć kwotę w wysokości 10 zł dziennie. Musi zaś opłacić koszty ubezpieczenia zdrowotnego, budynków, rachunki za media. W związku z powyższym z uzyskiwanych dochodów nie jest w stanie opłacić podatków. Ponadto w stosunku do skarżącego wstrzymano wypłatę dopłat rolnych, a w gospodarstwie rolnym wynikły szkody spowodowane przez dziki. Skarżący wskazał, że ma problemy zdrowotne związane z sercem. W odpowiedzi na skargę organ II instancji podtrzymał swoje stanowisko i wniósł o oddalenie skargi. Wyrokiem z dnia 3 kwietnia 2014r., sygn. akt I SA/Rz 78/14, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie oddalił skargę J. M. uznając, że organy rozpatrujące przedmiotową sprawę nie dopuściły się naruszenia prawa procesowego i prawa materialnego. Sąd I instancji przyznał rację organowi, że sytuacja materialna skarżącego nie kwalifikuje go do przyznania wnioskowanej przez niego ulgi. Sąd I instancji podkreślił, że ocena co do możliwości spłaty zaległości podatkowej w powiązaniu z sytuacją finansową wnioskującego nie może być dokonywana w oderwaniu od wysokości samej zaległości podatkowej, która miałaby być objęta umorzeniem. W ocenie Sądu I instancji, stosunek wysokości zaległości podatkowej objętej żądaniem (226 zł), do wysokości miesięcznego dochodu (1602,48 zł), nie wskazuje, aby podstawy egzystencji wnioskodawcy był zagrożone. Zaś wobec nieprzedstawienia przez wnioskodawcę danych dotyczących osiąganego dochodu, ustalenia organu podatkowego w tym zakresie Sąd uznał za wystarczające. Zdaniem Sądu I instancji, nie zaistniały również okoliczności, które mogłyby oznaczać, że ze względu na stan zdrowia skarżący nie jest w stanie podejmować pracy zarobkowej. Dolegliwości zdrowotne skarżącego, które wynikają z zaświadczenia lekarskiego z dnia 15 października 2013r., nie mają przewlekłego charakteru, które wiązałoby się z niemożnością zarobienia na swoje utrzymanie. Skarżący nie przedstawił również jakichkolwiek rachunków obrazujących wydatki ponoszone na zakup lekarstw. W związku z tym organ podatkowy nie był w stanie ocenić czy i w jakim stopniu koszty związane z kupnem lekarstw obciążają budżet domowy. Osiągany z gospodarstwa rolnego dochód pozwala, w ocenie Sądu, zarówno na opłacenie ciążącej na nim zaległości podatkowej, jak i na zaspokajanie potrzeb życiowych. Prowadzone postępowanie dowodowe nie wykazało zaś aby skarżący zmuszony był do ponoszenia wydatków szczególnego rodzaju, które uniemożliwiłyby spłatę przedmiotowej zaległości podatkowej. Zdaniem Sądu I instancji, okoliczność, że skarżący w okresie od 1 stycznia 2012r. do 2 października 2013r. nie korzystał z pomocy Ośrodka Pomocy Społecznej w S. oznacza, że nie jest on osobą ubogą, która potrzebuje pomocy by zapewnić sobie codzienne utrzymanie. Od ww. wyroku J. M. wniósł skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej: NSA), który wyrokiem z dnia 10 listopada 2016r., sygn. akt II FSK 2986/14, uchylił zaskarżony wyrok w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania przez Sąd I instancji. W uzasadnieniu orzeczenia NSA stwierdził, że ocena Sądu I instancji, iż stosunek wysokości zaległości podatkowej objętej żądaniem, do wysokości miesięcznego dochodu nie wskazuje aby w niniejszej sprawie podstawy egzystencji podatnika były zagrożone, jest co najmniej przedwczesna. Ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, że organ ustalając miesięczny dochód skarżącego oparł się na obwieszczeniu Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego w sprawie wysokości przeciętnego dochodu z pracy w indywidualnych gospodarstwach rolnych z 1 ha przeliczeniowego w 2012 r. (Mon. Pol. z 2013 r. poz.774 – dalej: obwieszczenie PGUS). Obwieszczenie PGUS zostało wydane na podstawie art. 18 ustawy o podatku rolnym (Dz. U. z 2006 r. Nr 136, poz. 969, ze zm.). Przyjęty jako podstawa przy ustalaniu możliwości płatniczych skarżącego dochód nie miał charakteru rzeczywistego lecz statystyczny. Nie mógł zatem stanowić podstawy ustaleń faktycznych w postępowaniu prowadzonym w oparciu o art.67a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz.749 ze zm. - dalej: O.p.). Tym bardziej, że w samym wniosku o umorzenie, jak i w trakcie całego postępowania, skarżący konsekwentnie podnosił, że plony zostały zniszczone (częściowo przez dziki i jelenie, a częściowo przez zalanie). NSA podkreślił, że w postępowaniu dotyczącym udzielenia ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych organ obowiązany jest ustalić realną sytuację materialną wnioskodawcy, a nie opierać się na uśrednionych statystycznych danych dotyczących dochodowości. Zdaniem NSA, Sąd I instancji akceptując możliwość oparcia się przy ustalaniu sytuacji materialnej wnioskodawcy na danych statystycznych nie dostrzegł naruszenia przez organ w tym zakresie przepisów postępowania dotyczących gromadzenia i oceny materiału dowodowego (art.122, art.187 i art.191 O.p.). NSA uznał również, że okoliczność, iż skarżący nie pobiera już zasiłku chorobowego z KRUS nie oznacza automatycznie, że jego stan zdrowia umożliwia podjęcie pracy zarobkowej. Powołując się na przepisy ustawy o ubezpieczeniu społecznym rolników (Dz.U. z 2008 r. Nr 50 poz.291 ze zm. – dalej: u.s.r.). NSA wskazał, że zasiłek chorobowy przysługuje za okres czasowej niezdolności do pracy, jednak nie dłużej niż przez 180 dni. Jeżeli po wyczerpaniu 180-dniowego okresu zasiłkowego ubezpieczony jest nadal niezdolny do pracy, a w wyniku dalszego leczenia i rehabilitacji rokuje odzyskanie zdolności do pracy, okres zasiłkowy przedłuża się na czas niezbędny do jej przywrócenia, nie dłużej niż o dalsze 360 dni. Skarżący przebywał na zasiłku chorobowym 210 dni, ale nie ustalono w sprawie czy po upływie tego okresu został uznany za zdolnego do pracy, czy też uznano, że dalsze leczenie nie rokuje jednak odzyskania zdolności do pracy. Szczególnie, że skarżący przedłożył zaświadczenie z dnia 15 października 2013r. wydane przez lekarza rodzinnego, z którego wynika m.in., że posiada zmiany zwyrodnieniowe kręgosłupa, uraz mięśnia i ścięgna, uszkodzenie barku. W tych okolicznościach, w ocenie NSA, nie można domniemywać zdolności do pracy zarobkowej skarżącego i wywodzić z tego negatywnych dla niego konsekwencji, bowiem stanowi to naruszenie art.191 O.p. Ponadto Sąd II instancji, nie podzielił poglądu Sądu I instancji, że skoro skarżący w okresie od 1 stycznia 2012r. do 2 października 2013r. nie korzystał z pomocy Ośrodka Pomocy Społecznej to oznacza, że nie jest on osobą ubogą, a w konsekwencji w sprawie nie zachodzi interes publiczny, który mógłby uzasadniać przyznanie wnioskowanej ulgi. Powołując się na przepisy art. 8 ust.1 i ust. 9 ustawy o pomocy społecznej (Dz.U. z 2009 r. Nr 175 poz.1362 ze zm. - dalej: u.p.s.), NSA stwierdził, że skarżący z uwagi na areał posiadanego gospodarstwa rolnego nie spełniał warunków do ubiegania się o pomoc społeczną niezależnie od swojej rzeczywistej sytuacji materialnej. Przyjęcie zatem w realiach przedmiotowej sprawy, że brak korzystania z pomocy społecznej przez skarżącego świadczy o tym, że nie jest on osobą ubogą narusza art.191 O.p. W konkluzji NSA stwierdził, że zebrany w przedmiotowej sprawie materiał dowodowy jak i jego ocena dokonana przez organ i zaaprobowana przez Sąd I instancji, nie pozwalają na ustalenie czy w przedmiotowej sprawie zaistniała przesłanka ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego jako koniecznego elementu pierwszej fazy postępowania prowadzonego na podstawie art.67a O.p. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 ustawy z 25 lipca 2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (j.t. Dz.U. z 2016r., poz.1066) oraz art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2016r., poz.718 - dalej: P.p.s.a.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Skarga jest zasadna. Sprawa niniejsza jest po raz kolejny przedmiotem kontroli tutejszego Sądu, co następuje po wyroku kasacyjnym NSA. Zgodnie z art. 190 P.p.s.a. sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Związanie sądu administracyjnego w rozumieniu powołanego przepisu oznacza, że nie można oprzeć treści orzeczenia wydanego po ponownym rozpoznaniu sprawy na podstawach sprzecznych z wykładnią prawa ustaloną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Ponownie rozpoznając sprawę, wojewódzki sąd administracyjny nie może też formułować nowych ocen prawnych – sprzecznych z wyrażonymi wcześniej poglądami, lecz zobowiązany jest do podporządkowania się mu w pełnym zakresie. Zauważyć należy, że w sprawie niniejszej, po wyroku NSA z dnia 10 listopada 2016r., sygn. akt II FSK 2986/14, a przed ponownym wyrokowaniem przez tutejszy Sąd, stan faktyczny i prawny sprawy nie uległy zmianie, związanie oceną prawną NSA jest zatem okolicznością niepodważalną przy ponownym rozpoznaniu skargi. Analiza treści uzasadnienia wyroku NSA w sposób jednoznaczny prowadzi do wniosku, że zaskarżona decyzja utrzymująca w mocy rozstrzygniecie odmawiające skarżącemu prawa do skorzystania z ulgi w postaci umorzenia zaległości w łącznym zobowiązaniu pieniężnym (III rata) za 2013r. została wydana z naruszeniem prawa. Ocena, że w sprawie nie występuje określona w art.67a przesłanka ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego, została dokonana z naruszeniem przepisów postępowania dotyczących gromadzenia i oceny materiału dowodowego, tj. art.122, art.187 i art.191 O.p. Po pierwsze, organ odwoławczy zaakceptował fakt, że w sprawie nie ustalono rzeczywistej sytuacji materialnej skarżącego, gdyż ustalając wysokość miesięcznego dochodu oparto się na danych wynikających z obwieszenia PGUS, tj. danych statystycznych. Dochód statystyczny nie może stanowić podstawy ustaleń faktycznych w postępowaniu prowadzonym na podstawie o art.67a O.p. Ponadto w postepowaniu nie wzięto pod uwagę, że we wniosku o umorzenie, jak i w trakcie całego postępowania, skarżący konsekwentnie podnosił, że plony zostały zniszczone (częściowo przez dziki i jelenie, a częściowo przez zalanie). Po drugie, w postępowaniu niezasadnie uznano, że okoliczność zaprzestania pobierania przez skarżącego zasiłku chorobowego z KRUS automatycznie oznacza, że jego stan zdrowia umożliwia podjęcie pracy zarobkowej. Nie ustalono bowiem czy po upływie okresu przebywania przez skarżącego na zasiłku chorobowym został on uznany za zdolnego do pracy, czy też stwierdzono, że dalsze leczenie nie rokuje odzyskania zdolności do pracy, zwłaszcza, że skarżący przedłożył zaświadczenie z dnia 15 października 2013r. wydane przez lekarza rodzinnego, z którego wynika, że posiada liczne schorzenia. Ponadto oceniając sytuację materialną skarżącego niezasadnie przyjęto, że okoliczność niekorzystania przez skarżącego z pomocy społecznej oznacza, że nie jest on osobą ubogą, a w konsekwencji w sprawie nie zachodzi interes publiczny, który mógłby uzasadniać przyznanie wnioskowanej ulgi, w sytuacji gdy na podstawie przepisów u.p.s., skarżący - z uwagi na areał posiadanego gospodarstwa rolnego - nie spełniał warunków do ubiegania się o pomoc społeczną niezależnie od swojej rzeczywistej sytuacji materialnej. Z przedstawionych względów, zaskarżona decyzja podlega uchyleniu jako wydana z naruszeniem przepisów art.67a, art.122, art.187,art. 191 O.p. W ponownym postępowaniu należy ustalić realną sytuację materialną skarżącego i dokonać oceny czy w sprawie występuje przesłanka ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego, z uwzględnieniem przedstawionych przez Sąd uwag. Mając na uwadze powyższe, na podstawie przepisów art.145 § 1 pkt 1 lit. a i c P.p.s.a.