I SA/Rz 1068/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Grzegorz Panek Sędziowie WSA Jarosław Szaro WSA Kazimierz Włoch / spr./ Protokolant sekr. sąd. Eliza Kaplita-Wójcik po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 27 stycznia 2015r. sprawy ze skargi "A" spółka z o.o. w R. na postanowienie Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego z dnia [...] września 2014r. nr [...] w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za czerwiec 2014 roku - oddala skargę - I SA/Rz 1068/14 UZASADNIENIE Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] września 2014r. nr [...]Naczelnik Urzędu Skarbowego w R. przedłużył podatnikowi – A. Sp. z o.o. - termin zwrotu kwoty nadwyżki podatku naliczonego na należnym za czerwiec 2014r., do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika. Jako podstawę prawną zaskarżonego postanowienia powołano art. 216§1 w zw. z art. 292 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012r. poz. 749 ze zm.) – zwaną dalej Op. oraz art. 87 ust 2 zdanie drugie ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011r., Nr 177, poz.1054 ze zm.) – zwaną dalej ustawą o VAT. Z uzasadnienia zaskarżonego postanowienia oraz akt administracyjnych wynika, że A. Sp. z o.o. z siedzibą w R. w dniu 25 lipca 2014r. złożyła w Urzędzie Skarbowym w R. korektę deklaracji na podatek od towarów i usług VAT-7 za czerwiec 2014r., w której wykazała kwotę podatku naliczonego do zwrotu na rachunek bankowy w terminie 60 dni, w wysokości 2 224 365 zł. W tej sytuacji, opisanym na wstępie postanowieniem z dnia [...] września 2014r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w R. przedłużył termin zwrotu kwoty nadwyżki podatku naliczonego na należnym za czerwiec 2014r., do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika. W uzasadnieniu przedmiotowego postanowienia organ stwierdził, że w celu zbadania zasadności zwrotu różnicy podatku od towarów i usług za czerwiec w zadeklarowanej kwocie, wszczął w spółce kontrolę podatkową. Wobec tego uznał za stosowne, przedłużyć termin zwrotu zadeklarowanej przez podatnika kwoty, do czasu zakończenia weryfikacji prawidłowości złożonego rozliczenia. Po bezskutecznym wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, podatnik wniósł skargę na powyższe postanowienie do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, zarzucając naruszenie art.121, art.122, art.124, art.125, art.187 § 1, art. 217 § 2 i art. 210 § 4 w zw. z art. 219 Ordynacji podatkowej, a także art. 179, art. 183 i art. 1 zdanie drugie Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 2006.347 ze zm. – dalej: Dyrektywa nr 2006/112), art.5 ust.3 Traktatu Ustanawiającego WE i art.31 ust.3 oraz art.64 ust.3 Konstytucji RP. Zdaniem skarżącej spółki, organ nie wykazał i nie uzasadnił w jakikolwiek sposób, czym kierował się wydając zaskarżone postanowienie, ograniczając się wyłącznie do wskazania podstawy prawnej dopuszczalności i warunków formalnych przedłużenia terminu zwrotu. W szczególności nie wskazał, czy w sprawie istnieją jakiekolwiek okoliczności budzące wątpliwości organu w zakresie roszczenia o zwrot bądź uzasadniające weryfikację zasadności zwrotu. Zdaniem skarżącego, aby wydłużyć ustawowe terminy organ powinien przedstawić konkretne dowody na potwierdzenie swoich wątpliwości, co do rozliczenia VAT. W niniejszej sprawie organ prowadził szczegółowo czynności wyjaśniające, a następnie kontrolę podatkową, przy ścisłej współpracy z podatnikiem, co w ocenie podatnika powinno wystarczyć, aby kontrolę zakończyć w ustawowym terminie. Strona skarżąca zarzuciła, że działanie organu narusza podstawowe zasady prawa wspólnotowego dotyczącego spójnego systemu VAT tj. zasadę neutralności, proporcjonalności, statuujące prawo podatki do otrzymania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w rozsądnym terminie, a ponadto organ dopuścił się przewlekłości postępowania, narażając skarżącego na niepowetowaną szkodę i utratę płynności finansowej. Skarżący zarzucił też, że uzasadnienie zaskarżonego postanowienia nie spełnia wymogów stawianych przez art. 210 § 4 Op., a uchybienia tego nie może sanować późniejsze pismo procesowe organu. Z uwagi na to, że instytucja przedłużenia terminu zwrotu jest wyjątkiem od zasady terminowego zwrotu podatku, stanowisko organu zmierzające do pozbawienia podatnika odzyskania zwrotu w ustawowym terminie, powinno być przez ten organ skrupulatnie uzasadnione. W odpowiedzi na skargę, organ wniósł o jej oddalenie, stwierdzając, że możliwość zastosowania instytucji przedłużenia terminu zwrotu należy rozpatrywać w ścisłym związku z wszczętą i prowadzoną kontrolą podatkową. Dodał, że czerwiec 2014r jest trzecim okresem rozliczeniowym w zakresie VAT skarżącej spółki, a wykazany zwrot w wysokości 2 224 365 zł. to drugi zwrot skarżącego. Ze złożonej deklaracji wynika, że całość dostaw dokonywanych przez podatnika to sprzedaż eksportowa o wartości 9 697 042 zł., opodatkowana stawką 0%, wymagająca sprawdzenia w drodze kontroli podatkowej. Organ wskazał ponadto na ustalenia poczynione w trakcie kontroli podatkowej, podjęte czynności wyjaśniające oraz brak wyrażenia zgody na przesłuchanie przez prezesa zarządu spółki. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) sąd kontroluje zaskarżone decyzje w zakresie ich legalności, rozumianej jako zgodność tych aktów z powszechnie obowiązującymi przepisami prawa, zaś na podstawie art. 134 § 1 ustawy z dnia z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r. poz. 270 ze zm.) - dalej: P.p.s.a., nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skarga nie jest zasadna. Podstawę prawną zaskarżonego postanowienia stanowił art. 87 ust. 2 ustawy o VAT, zgodnie z którym zwrot różnicy podatku następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika. Jeżeli jednak zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika, dokonywanego w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej lub postępowania kontrolnego na podstawie przepisów o kontroli skarbowej. Jeżeli przeprowadzone przez organ czynności wykażą zasadność zwrotu, o którym mowa w zdaniu poprzednim, urząd skarbowy wypłaca należną kwotę wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty. Jako uzasadnienie przedłużenia terminu zwrotu w niniejszej sprawie organ wskazał fakt wszczęcia, kontroli podatkowej w Spółce - w celu zbadania zasadności zwrotu różnicy podatku za czerwiec 2014r. Wprawdzie uzasadnienie zaskarżonego postanowienia jest krótkie i nie wskazuje szczegółowo, jakie okoliczności budziły wątpliwości organu w zakresie roszczenia o zwrot, jednakże powołany wyżej art. 87 ust.2 ustawy o VAT nie nakazuje organowi, aby podał okoliczności budzące wątpliwości, czy też uzasadniał konieczność weryfikacji zasadności zwrotu. Z treści omawianego przepisu wynika jedynie, że przedłużenie terminu zwrotu jest uprawnieniem organu w sytuacji, gdy zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania. Obowiązkiem organu jest przeprowadzenie tej weryfikacji w ramach jednej z procedur, o których mowa w powołanym przepisie, tj. w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej lub postępowania kontrolnego na podstawie przepisów o kontroli skarbowej. Wszczęcie takiej procedury - w niniejszej sprawie kontroli podatkowej - jest okolicznością faktyczną uzasadniającą przedłużenie terminu zwrotu. Pozostałe okoliczności uzasadniające konieczność weryfikacji rozliczenia nie zostały przez organ wskazane w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia, a dopiero w odpowiedzi na skargę, lecz wynikają z akt sprawy. Poza znaczną kwotą wykazaną przez Spółkę do zwrotu, z akt sprawy wynika, że całość dostaw stanowi sprzedaż eksportowa ze stawką VAT 0%, a Spółka posiada znaczne zadłużenie wobec krajowych dostawców. W świetle powyższych okoliczności, w ocenie Sądu, decyzja organu o konieczności weryfikacji zasadności zwrotu nie budzi zastrzeżeń. Zgodność z prawem działania organu należy bowiem oceniać nie tylko przez pryzmat wydanego rozstrzygnięcia, ale na podstawie całości akt sprawy. Odnosząc się do zarzutów skargi Sąd stwierdza, że są one bezpodstawne. Zaskarżone postanowienie spełnia warunki formalne, o których mowa w art. 217 ust.1 i 2 oraz art. 210 § 4 w zw. z art.219 O.p. Zważyć przy tym należy, że postanowienia są wydawane w toku postępowania i dotyczą poszczególnych kwestii wynikających w toku tego postępowania, lecz nie rozstrzygają o istocie sprawy, a przepisy dotyczące decyzji, w tym art.210 § 4 O.p. stosuje się do postanowień odpowiednio. Oznacza to, że wymagania w zakresie uzasadniania postanowień nie są tak wysokie, jak w odniesieniu do decyzji. Brak zatem podstaw, aby żądać od organu wskazywania w uzasadnieniu postanowienia, które nie rozstrzyga istoty sprawy, merytorycznego stanowiska, przedstawienia konkretnych dowodów na potwierdzenie wątpliwości, czy wyczerpującego wyjaśnienia podstawy prawnej rozstrzygnięcia. Nietrafne są zarzuty naruszenia pozostałych wymienionych w skardze przepisów O.p., z uwagi na to, że organ nie zakończył postępowania wyjaśniającego i nie rozstrzygał istoty sprawy, zatem nie można mu zarzucić, że nie wyjaśnił dokładnie stanu faktycznego i nie rozpatrzył całego materiału dowodowego w sposób wyczerpujący. Przedłużenie terminu zwrotu było uzasadnione i zgodne z prawem. Niezasadne są także zarzuty naruszenia przepisów Dyrektywy nr 2006/112/WE oraz Konstytucji RP. Przepis art.179 tej Dyrektywy stanowi, że podatnik dokonuje odliczenia przez potrącenie od całkowitej kwoty VAT należnego za dany okres rozliczeniowy, kwoty VAT dającej w tym samym okresie prawo do odliczenia. Natomiast zgodnie z art. 183 ww. Dyrektywy - w przypadku, gdy za dany okres rozliczeniowy kwota odliczeń przekracza kwotę VAT należnego, państwa członkowskie mogą dokonać zwrotu lub przenieść nadwyżkę na następny okres rozliczeniowy w oparciu o ustalone przez siebie warunki. Jak wynika z powyższego, państwa członkowskie mają pewną swobodę określania wymogów zwrotu nadwyżki VAT. W ramach tej swobody mieści się również regulacja polegająca na możliwości przedłużenia przez naczelnika urzędu skarbowego określonego w ustawie terminu zwrotu nadwyżki do zakończenia postępowania wyjaśniającego, w sytuacji, gdy zasadność zwrotu wymaga dodatkowego sprawdzenia. Biorąc pod uwagę cele Dyrektywy (w tym w szczególności cel, jakim jest zwalczanie oszustw podatkowych), regulację umożliwiającą naczelnikowi urzędu skarbowego dokonanie niezbędnych czynności do skontrolowania, czy podatnik jest uprawniony do otrzymania zwrotu nadwyżki, należy uznać za niezbędną. Zasada wskazana w art.87 ust.2 ustawy o VAT nie neguje prawa podatnika do otrzymania zwrotu, a co za tym idzie, nie narusza zasady neutralności, za czym przemawia również to, że w razie, gdy przeprowadzone postępowanie wykaże zasadność zwrotu, urząd skarbowy wypłaca podatnikowi należną kwotę wraz z odsetkami (por. wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 13 października 2008 r. sygn. akt K 16/07). Skarżący nie wskazał, na czym polegało ograniczenie w zakresie korzystania z konstytucyjnych wolności i praw (art.31 ust.3 Konstytucji RP) oraz ograniczenie własności (art.64 ust.3 Konstytucji RP). Przepis art.87 ust.2 ustawy o VAT był przedmiotem badania przez Trybunał Konstytucyjny, który powołanym wyżej wyrokiem z dnia 13 października 2008r., sygn. akt K 16/07, stwierdził jego zgodność z Konstytucją. Natomiast zabezpieczeniem przed arbitralnością organu w procesie stosowania przedmiotowego przepisu są gwarancje procesowe wynikające z poddania postępowania weryfikacyjnego przepisom Ordynacji podatkowej i innych ustaw, właściwym dla przewidzianych w tym przepisie procedur, ustanowionych tam terminów dla wykonania przez organ określonych czynności, czy wreszcie przysługujące podatnikowi środki zaskarżenia. Ponadto w sytuacji, gdy przeprowadzone czynności wykażą zasadność zwrotu, urząd skarbowy ma obowiązek wypłacić należną kwotę wraz z odsetkami. Biorąc powyższe pod uwagę, Sąd uznał, że zaskarżone postanowienie nie narusza prawa, dlatego orzekł jak w sentencji, na podstawie art.151 P.p.s.a.