I SA/Rz 1148/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. NSA Jacek Surmacz /spr./ Sędzia WSA Małgorzata Niedobylska Asesor WSA Jacek Boratyn Protokolant sekr. sąd. Anna Kotowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 lutego 2019 r. spraw ze skarg "P." S.A. w W. na decyzje Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] września 2018 r.: - nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2010 rok, - nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2012 rok 1) uchyla zaskarżone decyzje, 2) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] na rzecz skarżącej "P." S.A. w W. kwotę 8.126 (osiem tysięcy sto dwadzieścia sześć) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Przedmiotem skarg w sprawach połączonych do łącznego rozpoznania i rozstrzygnięcia (postanowienie Sądu z 7 lutego 2019 r. – wydane na rozprawie) są decyzje Samorządowego Kolegium Odwoławczego (dalej: SKO) z dnia [...] września 2018 r. nr nr [...] i [...], którymi SKO, po rozpatrzeniu odwołań "A" S.A. z/s w W. (dalej zamiennie: Spółka, Podatnik lub Skarżąca) wniesionych od decyzji Wójta Gminy S. (organ pierwszej instancji) z dnia [...] czerwca 2018 r. nr [...] i nr [...], którymi odmówiono Spółce określenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2010 r. i 2012 r. - odpowiednio w kwotach: 12 675 zł i 16 380 zł, utrzymało w mocy decyzje wydane przez organ pierwszej instancji. W uzasadnieniu swoich decyzji SKO wskazało, że Podatnik pismami z dnia 19 grudnia 2014 r. wystąpił z wnioskami o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za wskazane powyżej lata i w wymienionych kwotach, powołując jako podstawę art. 72 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 800 ze zm.; dalej: Ordynacja podatkowa). Motywując wnioski Spółka wskazała, że dokonując inwentaryzacji majątku dostrzegła, że jest właścicielem użytków rolnych (rowy). Spółka złożyła również skorygowane deklaracje dotyczące okresów rozliczeniowych, co do których domaga się stwierdzenia nadpłaty. Ze skorygowanych deklaracji wynika, że grunty oznaczone w ewidencji gruntów jako użytki rolne nie były w tych okresach zajęte na działalność gospodarczą. Dotyczy to działek o nr nr [...], [...], [...], [...], [...] i [...], wszystkie położone w obrębie K. SKO opisując przebieg postępowania wywołanego złożonymi wnioskami o nadpłatę wskazało, że w toku oględzin, przeprowadzonych w dniach 29 czerwca 2015 r. i 10 marca 2016 r. stwierdzono, że wymienione działki nie są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej. W ocenie organu pierwszej instancji, jak i SKO nie daje to ustalenie podstaw do uznania, że działki te nie były zajęte na taką działalność również w latach 2009 – 2014. Odnosząc się do zarzutów sformułowanych w odwołaniach od decyzji wydanych przez organ pierwszej instancji SKO dodało ponadto, że badając zaskarżone decyzje przyjęło za dowód również ustosunkowanie się organu pierwszej instancji do zarzutów podniesionych w odwołaniu. Podzielając stanowisko przedstawione przez organ pierwszej instancji w uzasadnieniu wydanych przez siebie decyzji SKO zauważyło również, że Spółka w odpowiedzi na żądanie przedstawienia wszelkich dowodów na okoliczność sposobu wykorzystywania gruntów wyjaśniła, że nie dysponuje żadnymi dokumentami w tym zakresie. SKO podkreśliło, że trudno się zgodzić ze stwierdzeniem Podatnika, że dopiero w wyniku przeprowadzonej inwentaryzacji Spółka odnotowała, że posiada użytki rolne. Do złożonych deklaracji Spółka dołączała informacje o posiadanych działkach ze wskazaniem numerów, powierzchni, rodzaju użytku gruntowego, które były zgodne z ewidencją gruntów oraz, które działki zajęte są na prowadzenie działalności gospodarczej. W wyniku oględzin stwierdzono, że działki nie są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej. Trudno po kilku latach potwierdzić sposób użytkowania nieruchomości wiele lat wcześniej. Spółka wniosła skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie i zarzuciła naruszenie przepisów: - prawa procesowego w stopniu rażącym, a to: • art. 210 § 1 pkt 6 i art. 210 § 4 w związku z art. 124 Ordynacji podatkowej poprzez brak wskazania jakichkolwiek dowodów, na podstawie których Organ uznał, że wymienione działki były zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej, • art. 180 § 1 i art. 181 Ordynacji podatkowej poprzez uznanie za dowód stanowiska organu pierwszej instancji wyrażonego w ustosunkowaniu się do złożonych przez Spółkę odwołań, • art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej oraz art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej poprzez wydanie decyzji w oparciu o domniemany stan faktyczny, - prawa materialnego, a to: • art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. – o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 1445; dalej: ustawa) polegające na błędnym przyjęciu, że przepis ten nie ma zastosowania w stosunku do wymienionych działek, • art. 21 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. – Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2017 r. poz. 2101 ze zm.; dalej: Prawo geodezyjne i kartograficzne). Spółka wniosła o : - uchylenie zaskarżonych decyzji oraz decyzji wydanych przez organ pierwszej instancji oraz - zasądzenie zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. W odpowiedziach na skargi, SKO wniosło o oddalenie skarg, podtrzymało swoje dotychczasowe stanowisko w sprawach. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje: Skargi zasługują na uwzględnienie, aczkolwiek nie wszystkie zarzuty i nie wszystkie wnioski są uzasadnione. Z mocy art. 6 ust. 9 pkt 1 ustawy osoby prawne, a więc norma ta dotyczy również Spółki, są obowiązane składać, w terminie do 31 stycznia, organowi podatkowemu właściwemu ze względu na miejsce położenia przedmiotów opodatkowania, deklaracje na podatek od nieruchomości na dany rok podatkowy, sporządzone na formularzu według ustalonego wzoru, a jeżeli obowiązek podatkowy powstał po tym dniu – w terminie 14 dni od dnia zaistnienia okoliczności uzasadniających powstanie tego obowiązku. Z kolei z art. 6 ust. 9 pkt 2 ustawy wynika obowiązek dla podatników będących osobami prawnymi odpowiedniego skorygowania deklaracji w razie zaistnienia zdarzenia, o którym mowa w art. 9 ust. 3 (zdarzenie zaistniałe w trakcie roku podatkowego mające wpływ na wysokość opodatkowania w tym roku, a w szczególności zmiana sposobu wykorzystywania podmiotu opodatkowania lub jego części), w terminie 14 dni od dnia zaistnienia tego zdarzenia. Taki podatnik jest obowiązany również (art. 6 ust. 9 pkt 3 ustawy) wpłacać obliczony w deklaracji podatek od nieruchomości – bez wezwania – na rachunek właściwej gminy w ratach proporcjonalnych do czasu trwania obowiązku podatkowego, w terminie do dnia 15. każdego miesiąca, a za styczeń do dnia 31 stycznia. Jeżeli przepisy prawa podatkowego nakładają na podatnika obowiązek złożenia deklaracji, a zobowiązanie podatkowe powstaje w sposób określony w art. 21 § 1 pkt 1 (z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże podstawy takiego zobowiązania), podatek wykazany w deklaracji jest podatkiem do zapłaty (art. 21 § 2 ordynacji podatkowej); jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części podatku, nie złożył deklaracji albo że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji, albo powstałego zobowiązania nie wykazano, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego (art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej). Przez deklaracje rozumie się również zeznania, wykazy, zestawienia oraz informacje, do których składania obowiązani są, na podstawie przepisów prawa podatkowego, podatnicy, płatnicy i inkasenci (art. 3 pkt 5 Ordynacji podatkowej). Dodać należy, że przepisy Ordynacji podatkowej przewidują możliwość skorygowania uprzednio złożonej deklaracji (art. 81 § 1). Zasadą jest, że złożona korekta wywołuje skutki prawne, zaś jej bezskuteczność jest precyzyjnie wskazana w przepisach (np. art. 81b § 2 i § 2a Ordynacji podatkowej; stan prawny na dzień złożenia wniosków o nadpłatę). Przytoczone powyżej przepisy uprawniają do stwierdzenia, że w wypadku powstania zobowiązania w sposób określony w art. 21 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej i tzw. samoobliczenia podatkowego złożenie deklaracji przez podatnika korzysta z domniemania prawidłowości wykazanego podatku (dotyczy to również korekty deklaracji, z wyjątkami, o których powyżej wspomniano). Nawet w wypadku niewystąpienia automatycznie skutku prawnego z chwilą złożenia korekty takiej deklaracji wraz z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty powstaje sprawa podatkowa. Sąd podkreśla z całą stanowczością, że to organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy (art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej). Sąd podziela stanowisko reprezentowane w większości orzeczeń sądów administracyjnych i przeważające w doktrynie, że powołany przepis jednoznaczne wskazuje na rolę organu podatkowego w rozpatrywaniu spraw i brak jest podstaw prawnych do przenoszenia do postępowania podatkowego reguł charakterystycznych dla procedur przewidzianych w postępowaniach cywilnych. Nie ma tu zastosowania reguła, że ten, kto wywodzi określone skutki prawne musi je wykazać (chyba, że ustawodawca wyraźnie w określonych przepisach podatkowych tak unormuje – "jeżeli podatnik wykaże...", itd.). Oczywiście rola organu podatkowego w rozpatrzeniu sprawy nie wyłącza zasady współpracy stron postępowania, tym bardziej że w wielu przypadkach organ nie ma wiedzy o źródle dowodowym, wtedy rolą strony jest wskazanie dowodu, czy też obszaru w sensie na przykład zbioru dokumentów, gdzie dowód taki może się znajdować. Uwagi te Sąd czyni wobec ograniczenia się SKO w uzasadnieniach zaskarżonych decyzji właściwie do takiego schematu umotywowania swojego stanowiska, że niezajęcie użytków rolnych na prowadzenie działalności gospodarczej w chwili dokonywania oględzin nie może prowadzić do przyjęcia, że takiego zajęcia nie było kilka lat wcześniej, skoro w "pierwotnych" deklaracjach Podatnik deklarował odmiennie. Zwracając się z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty Spółka powołała jako podstawę prawną żądania art. 72 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej a więc, że za nadpłatę uważa się kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku. Wykładania językowa tego przepisu prowadzi do akceptowalnych wniosków, że nadpłacenie lub nienależne zapłacenie podatku może nastąpić również wskutek "winy" podatnika tj. nieuwagi, braku wiedzy co do podstaw opodatkowania, wadliwego prowadzenia ewidencji etc. W postępowaniu z wniosku o stwierdzenie nadpłaty celem jest ustalenie rzeczywistej wysokości podatku bądź jego braku, co przełoży się na rozstrzygnięcie w sentencji wydanego aktu lub zostanie zawarte w jego motywach, gdy przeszkody natury prawnej uniemożliwią wydanie aktu, w którym można określić wysokość zobowiązania. Zresztą bezsporne między stronami jest, bo wynika to z uzasadnień zaskarżonych decyzji, że korekta deklaracji złożona jeszcze w okresie, gdy zobowiązanie podatkowe nie wygasło, nie staje się bezskuteczna wskutek późniejszego upływu tego terminu. Eksponowanie więc jako głównego argumentu "zachowania" Spółki mającego świadczyć o niezasadności wniosków o nadpłatę nie jest - w ocenie Sądu – przekonujące. Samo gołosłowne twierdzenie, że "trudno zgodzić się ze stwierdzeniem Podatnika, że dopiero w wyniku przeprowadzonej inwentaryzacji majątku PKP odnotowano, że posiadają użytki rolne" nie może być uznane za uprawnioną tezę, wynikającą z oceny poprzedzonej zebraniem i w sposób wyczerpujący rozpatrzeniem całego materiału dowodowego, w rozumieniu art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Wobec ogólnego stwierdzenia SKO, że rozstrzygnięcia wydane przez organ pierwszej instancji są prawidłowe należy domniemywać, że Kolegium podziela również stanowisko, że korekta deklaracji została złożona dopiero po upływie kilku lat, bez zachowania czternastodniowego terminu, liczonego od dnia wystąpienia okoliczności uzasadniających powstanie lub wygaśnięcie obowiązku podatkowego. Niewątpliwie organ pierwszej instancji miał na uwadze obowiązek z art. 6 ust. 9 pkt 2 ustawy, który to przepis Sąd powyżej już przytoczył, ale powtórzyć należy, że uchybienie temu obowiązkowi, samo przez się, nie powoduje niezasadności wniosku o stwierdzenie nadpłaty. Sąd stwierdza, że z akt administracyjnych wnika brak aktywności, co do poszukiwania dowodów, które pozwoliłby w sposób kompleksowy rozstrzygnąć sprawy wywołane złożeniem wniosków o stwierdzenie nadpłaty. Wprawdzie organ wezwał Spółkę o przedstawienie będących w jej posiadaniu wszelkich dowodów na okoliczność wykazania sposobu wykorzystywania gruntów wykazywanych w deklaracjach na podatek od nieruchomości w okresie od 1 stycznia 2009 r. do 31 grudnia 2014 r. (postanowienia z dnia [...] stycznia 2015 r.), ale nie zareagował procesowo na odpowiedź Spółki, że nie posiada dokumentów potwierdzających sposób wykorzystywania gruntów, z zaznaczeniem, że Spółka bowiem nie prowadziła na tych gruntach działalności gospodarczej. Sąd stwierdza, że nie była to rzetelna odpowiedź ze strony Spółki, nawet gdy w wezwaniu użyto niefortunnego sformułowania – "wykazanie sposobu wykorzystywania gruntów". Przy dołożeniu minimum uwagi, co do istoty wezwania należało je rozumieć również jako wezwane o dowody "niezajęcie na działalność gospodarczą". Z odpowiedzi udzielonej przez Spółkę nie wynika czy Spółka dysponuje dowodami potwierdzającymi okoliczności faktyczne, że w okresie objętym wnioskami o stwierdzenie nadpłaty przedmiotowe działki nie były zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej. Z akt administracyjnych sprawy nie wynika również, aby Spółka wykazywała inicjatywę co do wskazywania organowi ewentualnych źródeł dowodowych. Ta nierzetelna odpowiedź nie zwalniała organu od stosownej reakcji. Rację ma Skarżąca, że uzasadnienia zaskarżonej decyzji naruszają przepisy art. 210 § 1 pkt 6 w związku z art. 124 Ordynacji podatkowej. Nawet dysponując takim materiałem dowodowym, jaki dotychczas organy zgromadziły, uzasadnienia zaskarżonej decyzji są pobieżne, nie zawierają pogłębionej argumentacji i oceny zebranych dowodów w powiązaniu z treścią materialnego przepisu, jakim jest art. 2 ust. 2 ustawy. Niewystarczającym jest, co do oceny dowodów. wskazanie (oględziny), że pozwalają ustalić stan aktualny na dzień przeprowadzenia danego dowodu. W aktach znajdują się fotografie, nie zostały one poddane ocenie SKO, w kontekście stwierdzonego stanu i rozważań, co do ewentualnego wcześniejszego zajęcia na prowadzoną przez Spółkę działalność gospodarczą. Wskazanie przez organ pierwszej instancji, że położenie działek w oddaleniu od zabudowań, uniemożliwia przeprowadzenie tzw. dowodów osobowych jest nieprzekonujące. Nie rozważono możliwości przesłuchania przedstawicieli lub pracowników Spółki, skoro dla przyjęcia wypadku, o którym mowa w art. 2 ust. 2 ustawy niezbędnym jest poczynienie ustaleń faktycznych. Zasadnie Skarżąca w skargach odwołuje się do orzeczeń, z których wynika, że musi tu dojść do faktycznego, rzeczywistego zajęcia użytków rolnych na prowadzoną działalność gospodarczą. Dla Sądu jest niezrozumiałym umieszczenie w uzasadnieniach zaskarżonej decyzji odwołania się do komentatorów i przywołania tezy, że nie może być przedmiotem dowodu ustalenie stanu prawnego ani też interpretacja przepisów prawa. Teza ta bowiem jest prawdziwa ale nie przystająca do sporu w sprawach, który dotyczy ustaleń faktycznych. W tym miejscu Sąd, skoro odnosi się do kwestii dowodów stwierdza, że zarzut skarg sformułowany jako naruszenia art. 180 § 1 i art. 181 Ordynacji podatkowej poprzez uznanie za dowód stanowiska organu pierwszej instancji w ustosunkowaniu się do złożonego przez Spółkę odwołania nie jest uzasadniony. Z mocy art. 227 § 2 Ordynacji podatkowej organ podatkowy, przekazując sprawę, jest obowiązany ustosunkować się do przedstawionych zarzutów i poinformować stronę o sposobie ustosunkowania się do nich. W ocenie Skarżącej uznanie takiego stanowiska organu nie spełnia warunków dowodu w postępowaniu podatkowym. Po pierwsze Sąd nie znajduje podstaw, aby takie stanowisko Sądu nie spełniało wymogów z art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej, skoro stosownie do tego przepisu jako dowód należy dopuścić wszystko co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Być może prima facie nie jest to dowód w "klasycznym rozumieniu", skoro pochodzi od organu pierwszej instancji. Niemniej jednak to nie jest dowód, który byłby wykorzystywany przez organ, który go wytworzył, bo wtedy jego wiarygodność byłaby wątpliwa. Takie stanowisko jest natomiast elementem materiału dowodowego, którym dysponuje ponownie rozpatrując sprawę w postępowaniu odwoławczym organ drugiej instancji. Sąd podkreśla, że jednolicie uznaje się, że postępowanie drugoinstancyjne ukształtowane przepisami Ordynacji podatkowej nie sprowadza się wyłącznie do oceny decyzji, od której wniesiono odwołanie i to w kontekście zarzutów odwołania, ale jest ponownym rozpatrzeniem sprawy podatkowej. Kwestie "statusu procesowego" stanowiska organu wydanego w trybie art. 227 § 2 Ordynacji podatkowej były przedmiotem wielu orzeczeń sądów administracyjnych, glos i opracowań w związku z wprowadzeniem do porządku prawnego art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej. Wtedy właśnie podkreślono, że celem zastosowania art. 123 § 1 w związku z art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej w postępowaniu przed organem drugiej instancji jest umożliwienie wypowiedzenia się podatnikowi nie tylko co do dowodów, które przeprowadził organ odwoławczy, lecz sposobność ostatecznego wypowiedzenia się przed rozstrzygnięciem sprawy, co do całokształtu zebranego materiału dowodowego w toku całego postępowania administracyjnego. Zauważono że art. 123 § 1 i art. 200 Ordynacji podatkowej obowiązują również w postępowaniu odwoławczym (wyrok NSA z dnia 27 marca 2003 r. – SA/Rz 901/01). Podstawą orzekania przez organ odwoławczy nigdy nie jest ten sam materiał dowodowy, który został zgromadzony w postępowaniu w pierwszej instancji (Ireneusz Nowak – rozprawa doktorska – "Odwołanie od decyzji organu podatkowego a ochrona praw podatnika." Łódź 2008). Materiał ten jest zawsze rozszerzony o stanowisko organu pierwszej instancji dotyczące zarzutów przedstawionych przez stronę w odwołaniu od decyzji. Wyrażony w trybie art. 227 § 2 Ordynacji podatkowej pogląd organu pierwszej instancji stanowi część składową materiału dowodowego i podlega ocenie organu odwoławczego na równi ze wszystkimi innymi dowodami ujawnionymi w postępowaniu (wyrok NSA z dnia 15 grudnia 1995 r. SA/Lu 507/95). W postępowaniu sądowoadministracyjnym Sąd, w trybie art. 106 § 3 P.p.s.a., przeprowadził dowody z dokumentów zawnioskowanych przez Skarżącą a mianowicie: a) z uwierzytelnionej kopii pisma Urzędu Gminy S. do "A" z dnia 23 czerwca 1992 r., z informacją, że grunty będące w posiadaniu "A" we wsi K. – objęte księgą wieczystą nr [...] stanowią pozostałość po torze kolejowym wybudowanym przez Rosjan w latach 1940 – 1941; w chwili obecnej nasyp ten służy za drogę mieszkańcom gminy, b) uwierzytelnionej kopii zaświadczenia z 9 października 2001 r. księgi wieczystej nr [...] (Sąd Rejonowy w P.), z którego wynika że, między innymi, działki objęte wnioskami o stwierdzenie nadpłaty są objęte tą księgą, c) uwierzytelnionej kopii pisma "A" Sekcja Nieruchomości w P. do Zakładu Nieruchomości w K. z dnia 28 lutego 2001 r., w którym wskazano określone działki i wyniki konsultacji i wizji lokalnej w terenie. W sprawach zaistniała sytuacja, że przeprowadzone dowody uzupełniające z dokumentów przesądzają, że zaskarżone decyzje są, co najmniej, przedwczesne. Wskazują przede wszystkim że nie został zgromadzony cały dostępny materiał dowodowy, a więc postępowanie dowodowe nie jest zupełne w koniecznym zakresie. Rzeczą organu jest rozpatrzenie sprawy podatkowej, dlatego Sąd zauważając potrzebę rozszerzenia materiału dowodowego, pogłębienia sposobu oceny dowodów, w kontekście wzajemnej korelacji pomiędzy poszczególnymi dowodami, przy uwzględnieniu zasad logiki i doświadczenia życiowego uchylił zaskarżone decyzje. Rzeczą organu będzie zakreślenie ram postępowania dowodowego, konieczności przeprowadzenia, o ile są dostępne, dalszych dowodów, ich oceny, dokonania stanowczych i umotywowanych ustaleń faktycznych. Uzasadnienie decyzji, wydanych w szczególności przez organy drugoinstancyjne musi być uporządkowane i w sposób klarowny wskazywać na ustalony stan faktyczny, przekonywać, że ocena dowodów nie przekroczyła zasad swobodnej oceny. Sąd nie odnosi się do naruszenia art. 2 ust. 2 ustawy, który należy odczytać wobec jego opisu i uzasadnienia jako błąd subsumcji. Ocena takiego zarzutu byłaby możliwa, gdyby Sąd zaakceptował ustalony w postępowaniu podatkowym stan faktyczny. Sąd natomiast w przedmiotowych sprawach zakwestionował te ustalenia, co najmniej jako przedwczesne. Z tego też względu nie może ocenić czy nastąpiło naruszenie prawa materialnego przez niewłaściwe zastosowanie. Podkreśla natomiast, że prawidłowa wykładnia art. 2 ust. 2 ustawy prowadzi do wniosku, że zajęcie użytków rolnych na prowadzenie działalności gospodarczej musi być faktyczne aby użytki te podlegały opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Sąd zauważa, że opis zarzutu naruszenia art. 2 ust. 2 ustawy nie jest adekwatny do argumentacji w uzasadnieniu skarg w części dotyczącej tego zarzutu. Teza Skarżącej że w związku z niekwestionowanym przez organ faktem, że przedmiotowe działki nie są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej oraz oznaczenie tych działek w ewidencji gruntów i budynków symbolem W (rowy) skutkuje wyłączeniem tych nieruchomości z opodatkowania podatkiem od nieruchomości - nie przystaje do realiów spraw, skoro organ kwestionuje, że przedmiotowe działki nie były zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej w określonym czasie. Niekwestionowanie bowiem, że obecnie te działki nie są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej nie oznacza ich niepodleganie opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości w latach 2010 i 2012. Z tego też względu uwagi te są aktualne, co do zarzutu naruszenia art. 21 Prawa geodezyjnego i kartograficznego. Mając na uwadze powyższe Sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r. poz. 1302 ze zm.; dalej: P.p.s.a.), uchylił zaskarżone decyzje. Sąd nie znalazł podstaw do uchylenia decyzji wydanych przez organ pierwszej instancji. Z urzędu Sąd nie dostrzega przesłanek do zastosowania art. 135 P.p.s.a., a przepis ten nie został powołany przez Skarżącą przy sformułowanych wnioskach ani też Skarżąca nie przywołała argumentów do jego zastosowania. O kosztach postępowaniach sądowego orzeczono na podstawie art. 200 P.p.s.a. Obejmują one równowartość uiszczonych wpisów – 892 zł., wynagrodzenie pełnomocnika – łącznie 7200 zł (§ 2 ust. 1 pkt 1 lit. e Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r. poz. 1687) oraz 34 zł z tytułu uiszczenia opłaty skarbowej od przedłożonych dokumentów pełnomocnictw.