I SA/Rz 124/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. NSA Maria Serafin-Kosowska Sędziowie NSA Bożena Wieczorska WSA Kazimierz Włoch /spr./ Protokolant sek.sąd. Teresa Tochowicz po rozpoznaniu w Wydziale I Finansowym na rozprawie w dniu 2 lipca 2009r. sprawy ze skargi J.S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] grudnia 2008r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej za zaległości podatkowe spółki - oddala skargę - Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia [...] grudnia 2009r. nr [...] po rozpatrzeniu odwołania z J. S. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] września 2008r. znak: [...] orzekającej o solidarnej odpowiedzialności podatkowej J. S. z pozostałymi członkami zarządu Spółki z o.o. A. za zaległości podatkowe tej spółki z tytułu podatku od towarów i usług za październik i grudzień 2003r. w łącznej kwocie 21 896,21 zł wraz z odsetkami za zwłokę - uchylił decyzję organu I instancji w części dotyczącej orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej J. S. za odsetki za zwłokę w łącznej kwocie 13 382 zł, i w tym zakresie orzekł o jego odpowiedzialności za te odsetki w łącznej kwocie 10.159 zł, wyliczone do dnia 26 sierpnia 2007r., oraz utrzymał w mocy decyzję organu I instancji w pozostałej części. Uprzednio wydana w sprawie decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego z [...] października 2007r. znak: [...] o odpowiedzialności podatkowej J. S. z pozostałymi członkami zarządu A. Spółka z o.o. za zaległości podatkowe tej spółki z tytułu podatku od towarów i usług w łącznej kwocie 24.967,80 zł w tym za październik 2003r. w kwocie 8.159,80 zł i grudzień 2003r. w kwocie 16.808 zł, została uchylona przez Dyrektora Izby Skarbowej decyzją z dnia [...] marca 2008r. znak [...] gdyż pojawiły się wątpliwości, czy można uznać, iż prowadzona z majątku Spółki z o.o. A. egzekucja była bezskuteczna. Po przeprowadzeniu dodatkowego postępowania dowodowego organy podatkowe ustaliły, iż J. S. był członkiem zarządu A. sp. z o.o. od daty dokonania wpisu tej spółki do Krajowego Rejestru Handlowego tj. od dnia 26 czerwca 2001r. do dnia wszczęcia postępowania w sprawie odpowiedzialności podatkowej strony tj. 27 sierpnia 2007r. (aktualny na dzień 22 marca 2006r. odpis pełny z Krajowego Rejestru Sądowego numer: [...]). Spółka ta w deklaracjach VAT-7 za październik oraz grudzień 2003r. wykazała zobowiązanie z tytułu podatku od towarów i usług jednakże nie uiściła wykazanego podatku. Podjęte przez organ egzekucyjny działania w celu wyegzekwowania należności - zawiadomienia o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego doręczono Spółce odpowiednio 27 stycznia 2004r. (tytuł wykonawczy [...]) oraz 19 marca 2004r., (tytuł wykonawczy [...]) - okazały się bezskuteczne z powodu braku środków na rachunku zobowiązanego. Postępowania egzekucyjne, prowadzone przeciwko spółce na podstawie wymienionych tytułów wykonawczych, zostały zatem umorzone z uwagi na brak możliwości wyegzekwowania należności objętych tytułami wykonawczymi (postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z [...] sierpnia 2007r. znak: [...]) W toku wykonywania czynności egzekucyjnych organ podatkowy poszukując majątku dłużnika stwierdził, iż całość działalności dłużnika przekazana została na rzecz innego podmiotu, a w majątku spółki nie stwierdzono składników o wartości pozwalającej na realizację zadłużenia, w tym nieruchomości bądź środków transportu. Z protokołu o stanie majątkowym dłużnika wynika, iż na dzień jego sporządzenia tj. 3 sierpnia 2007r. pomieszczenia biurowe jednostki znajdujące się w garażu, zostały zlikwidowane, a sprzęt biurowy dłużnika ze względu na upływ czasu utracił wartość i został zlikwidowany. Ustalono zatem, iż spółka nie posiada żadnego mienia, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych. Ustalono także, iż żaden z członków zarządu Spółki A. nie zgłosił formalnie wniosku o upadłość, ani o wszczęcie postępowania układowego. Z zeznań J. S. wynika natomiast iż Spółka utraciła płynność finansową już w 2002r. gdyż praktycznie zaniechała działalności i zwolniła wszystkich pracowników, nie była bowiem w stanie pozyskać środków finansowych na wypłaty dla pracowników i uregulowanie zobowiązań podatkowych. Naczelnik Urzędu Skarbowego uznał zatem, iż spełnione zostały przesłanki odpowiedzialności podatkowej członka zarządu za zaległości podatkowe spółki i decyzją z dnia [...] września 2008r. znak: [...] orzekł o solidarnej odpowiedzialności podatkowej J. S. z pozostałymi członkami zarządu Spółki z o.o. A. tj. J. S. za zaległości podatkowe tej spółki z tytułu podatku od towarów i usług za październik i grudzień 2003r. w łącznej kwocie 21 896,21 zł. W odwołaniu od powyższej decyzji, wnosząc o jej uchylenie w całości, skarżący J. S. podniósł, iż działania członków zarządu Spółki nie były przyczyną powstania zaległości podatkowych Spółki a zatem żaden z członków zarządu nie ponosi osobistej odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki. Podniósł również, iż wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki nie zgłoszono z uwagi na brak środków finansowych na realizację takiego postępowania. Odniósł się również szeroko do przyczyn niepowodzeń finansowych Spółki, jak również stwierdził iż nie dysponuje żadnym majątkiem mogącym służyć zaspokojeniu należności podatkowych Spółki. Utrzymując w mocy zaskarżoną decyzję Dyrektor Izby Skarbowej odniósł się szczegółowo do przesłanek przeniesienia odpowiedzialności za zobowiązania Spółki z o.o. na członków zarządu tej spółki wskazując, iż zgodnie z art. 116 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa ( t.j. Dz. U. 2005r. Nr 8 poz. 60) - zwanej dalej Ordynacją, odpowiadają oni solidarnie całym swoim majątkiem, jeżeli egzekucja z majątku spółki okaże się bezskuteczna. Odpowiedzialnością objęte są zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, które powstały w czasie pełnienia przez te osoby obowiązków członków zarządu spółki. W ocenie organu odwoławczego, do orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu spółki z o.o. wystarczy wykazać okoliczność pełnienia obowiązków członka zarządu w czasie powstania zobowiązania podatkowego, które przerodziło się następnie w dochodzoną zaległość podatkową spółki oraz bezskuteczność egzekucji wobec Spółki, a zatem w przedmiotowej sprawie wystąpiły przesłanki umożliwiające obciążenie członka zarządu - J. S., odpowiedzialnością za zaległości podatkowe spółki z o.o. A. Analizując występowanie w przedmiotowej sprawie okoliczności uwalniających członka zarządu z odpowiedzialności za zobowiązania spółki, organ odwoławczy, powołując się na orzecznictwo sądów administracyjnych podkreślił, iż ciężar wykazania przesłanek ekskulpacyjnych z art. 116 § 1 Ordynacji obciąża przede wszystkim członka zarządu, który pragnie uwolnić się od odpowiedzialności podatkowej. Stwierdził następnie, iż nie wykazano aby członkowie zarządu spółki A. we właściwym czasie zgłosili wniosek o ogłoszenie upadłości bądź wszczęli postępowanie zapobiegające upadłości. Przeciwnie, żadne z wymienionych postępowań nie zostało wszczęte pomimo, iż spółka już od 2002r. ponosiła straty a wysokość zobowiązań spółki na dzień 1 stycznia 2003r. przekroczyła wartość jej aktywów. Nie wykazano także kolejnej przesłanki ekskulpacyjnej mianowicie faktu, iż nie zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości bądź wszczęcie postępowania układowego nastąpiło bez winy członka zarządu. Organ podatkowy nie uznał za zasadne wyjaśnień odwołującego się, iż wszczęcie powyższych postępowań było niemożliwe ponieważ spółka nie miała żadnych środków na pokrycie kosztów postępowania. Wskazał, iż o braku winy członka zarządu mogą świadczyć jedynie przesłanki obiektywne jak np. długotrwała nieobecność w zarządzie, związana z delegacją służbową lub chorobą, lub też obiektywna niemożność dowiedzenia się o sytuacji spółki jednakże istniejąca w momencie stwierdzenia przesłanek do złożenia właściwego wniosku. Stwierdzenie, iż ogłoszenie upadłości nie zostało wprowadzone w życie z powodu braku środków finansowych na jego realizację nie daje podstaw do odstąpienia od przeniesienia odpowiedzialności na członka zarządu gdyż, zdaniem organu, wniosek o ogłoszenie upadłości winien zostać złożony już w chwili, gdy wiadomo było, że spółka nie jest w stanie zrealizować swych zobowiązań wobec wierzycieli, a stan majątku nie kwalifikuje jej jeszcze jako bankruta. Opisana szczegółowo w odwołaniu, nagła przyczyna utraty płynności finansowej Spółki w postaci zerwanego kontraktu, w ocenie organu, nie zwalnia członka zarządu od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki. Zarząd jako reprezentujący przedsiębiorcę ma za zadanie tak pokierować działaniami gospodarczymi podmiotu, aby zgromadzić stosowne środki na zapłatę zobowiązań publicznoprawnych, a także podejmuje on ryzyko niepowodzenia działalności, które jako rezultat indywidualnie podejmowanych przez jednostkę decyzji, sposobu gospodarowania własnym majątkiem nie mogą być przenoszone na Skarb Państwa. Analizując ostatnią z przesłanek warunkujących uwolnienie się członka zarządu spółki od odpowiedzialności za jej zaległości podatkowe a polegającą na wskazaniu mienia spółki, z którego możliwa jest egzekucja, organ odwoławczy podkreślił iż w toku postępowania uwzględniono wniosek spółki o zaliczenie na poczet zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług za 2003r. nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za październik 2007r. i istniejącą nadwyżkę w kwocie 4 644 zł. zaliczono na poczet zaległości. Pomimo nie uznania zarzutów odwołania uznania za zasadne, organ odwoławczy dopatrzył się w zaskarżonej decyzji nieprawidłowości w zakresie naliczenia odsetek od dochodzonej należności, polegającej na naliczeniu odsetek za czas od wszczęcia postępowania do jego zakończenia w sytuacji gdy czas trwania tego postępowania przekroczył okres 3 miesięcy - co pozostaje w sprzeczności z art. 54 §1 pkt 7 Ordynacji. Spowodowało to uchylenie zaskarżonej decyzji w części dotyczącej orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej strony w zakresie odsetek za zwłokę oraz ponowne określenie wysokości tychże odsetek z uwzględnieniem naprowadzonych przepisów. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego na wyżej opisaną decyzję, wnosząc o jej uchylenie w części dotyczącej odpowiedzialności J. S., skarżący zarzucił organowi nieprawidłowe ustalenia w stanie faktycznym sprawy sprowadzające się do stwierdzenia, iż odwołujący nie wskazał konkretnych okoliczności, mogących świadczyć o tym, że nie ogłoszenie upadłości we właściwym czasie nastąpiło nie z jego winy, gdy tymczasem zdaniem skarżącego o okolicznościach tych organy podatkowe były informowane na bieżąco. Skarżący wyjaśnił, iż nie miał rzeczywistego wpływu na podejmowane przez Spółkę decyzje, gdyż nie brał udziału w prowadzeniu jej spraw z uwagi na stan zdrowia w okresie od grudnia 2003r. do grudnia 2004, kiedy to uległ poważnemu wypadkowi, przeszedł operację a następnie długą rehabilitację po czym uległ kolejnemu tym razem samochodowemu wypadkowi - na dowód czego załącza szpitalne karty informacyjne, zwolnienia i zaświadczenia lekarskie. Podał również, iż w kolejnych latach - 2005 i 006 z uwagi na stan zdrowia po przebytych wypadkach tj. częste bóle i zawroty głowy nie był w stanie faktycznie zająć się sprawami spółki a następnie od czerwca 2006 do września 2007r. przebywał w areszcie śledczym nie mając kontaktu nawet z członkami najbliższej rodziny nie mówiąc już możliwości kontrolowania zaległości finansowych spółki. W ocenie skarżącego okoliczności powyższe stanowią wystarczającą przesłankę ekskulpacyjną. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie oraz wyjaśniając, iż podniesione w skardze okoliczności dotyczące stanu zdrowia skarżącego nie były przez niego podnoszone w toku prowadzonego postępowania podatkowego, a pojawiły się dopiero w treści skargi jako odpowiedź na zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji przykładowe wymienienie okoliczności uznawanych powszechnie za uwalniające członków zarządu od odpowiedzialności za długi spółki. Organ, powołując się na orzecznictwo sądów administracyjnych, wniósł o nieuwzględnienie tych nieujawnionych wcześniej okoliczności twierdząc, iż strona e toku postępowania mogła skorzystać z przysługującego jej prawa żądania przeprowadzenia dowodu a zaniechanie w tym względzie nie może decydować o niezgodności zaskarżonej decyzji z prawem. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. nr 153, poz. 1269 z późn. zm.) sąd administracyjny kontroluje zaskarżone decyzje administracyjne z punktu widzenia ich zgodności z prawem, nie będąc - zgodnie z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz. 1270 z późn.zm.) zwana dalej P.p.s.a. - związany z zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skarga jest bezzasadna. W okolicznościach niniejszej sprawy niewątpliwie nastąpiła bezskuteczność egzekucji wobec Spółki. Tytuły wykonawcze z dnia 29 grudnia 2003r. [...] oraz z dnia 3 marca 2004r. nr [...] skierowane zostały do egzekucji jednak egzekucja stała się bezskuteczna, z powodu braku środków na rachunku zobowiązanego. Postępowanie egzekucyjne prowadzone przeciwko Spółce na podstawie wymienionych tytułów wykonawczych zostało umorzone postanowieniem Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] sierpnia 2007r. znak [...]. W majątku Spółki nie stwierdzono składników o wartości pozwalających na realizację zaspokojenia zadłużenia, w tym nieruchomości lub ruchomości. Z protokołu o stanie majątku dłużnika wynika że na dzień jego sporządzenia tj. na dzień 3 sierpnia 2007r. pomieszczenia biurowe które znajdowały się w garażu zostały zlikwidowane, a sprzęt biurowy utracił wartość i został zlikwidowany. Stwierdzono, że Spółka nie posiada żadnego majątku z którego egzekucja umożliwiałaby zaspokojenie zaległości podatkowej. W uchwale z dnia 8 grudnia 2008r. sygn. akt II FPS 6/08 NSA zajął stanowisko, iż stwierdzenie bezskuteczności egzekucji ustala się na podstawie każdego prawnie dopuszczalnego dowodu. Zgodnie z art. 116 § 1 w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. tj. z 2005r. Nr 8, poz. 60 z późn.zm.) członek zarządu może się eskulpować od odpowiedzialności w nim przewidzianej jeżeli wykaże że: we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające upadłości, bądź nie zgłoszenie takiego wniosku nastąpiło nie z winy członka zarządu lub wskaże on mienie z którego egzekucja jest możliwa. Bezsporne jest, że w sprawie nie zgłoszono wniosku o zgłoszenie upadłości lub wszczęcia postępowania zapobiegającego upadłości. Wyjaśnienia skarżącego, że nie zgłoszono przedmiotowego wniosku z powodu braku środków finansowych na jego realizację nie wykazują, że nastąpił brak winy w tym względzie, zwłaszcza że problemy finansowe Spółki istniały już od długiego czasu. Spółka wykazała stratę już za 2002r. oraz za kolejne lata. Przyczyny pogarszającej się sytuacji finansowej Spółki - zerwany kontrakt nie mają w sprawie żadnego znaczenia, prowadzący działalność gospodarczą prowadzi ją na własne ryzyko. Skarżący przyznał w odwołaniu, że od 2002r. Firma praktycznie już nie prowadzi działalności i zwolniła wszystkich pracowników. Przeprowadzone postępowanie wykazało, że Spółka nie posiada już żadnego majątku z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych. Ponadto J. S. był członkiem zarządu Spółki od dnia 26 czerwca 2001r. tj. od dnia dokonania wpisu do Krajowego Rejestru Handlowego do daty wszczęcia postępowania w sprawie o odpowiedzialności podatkowej strony tj. 27 sierpnia 2007r. W sprawie zaistniały więc przesłanki do odpowiedzialności skarżącego za zaległości podatkowe Spółki zgodnie z treścią art. 116 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej. Zauważyć należy, że w stosunku do pozostałych członków zarządu tj. J. S. i J. O. były prowadzone odrębne postępowania. W stosunku do J. S. Naczelnik Urzędu Skarbowego wydał decyzję z dnia [...] października 2007r. znak [...] o jego solidarnej odpowiedzialności z pozostałymi członkami zarządu tj. J. S. i J. O., zaś w stosunku do J. O. wydana została decyzja z dnia [...] października 2007r. znak [...] o jego solidarnej odpowiedzialności z J. S. i J. Szczepanowskim. W efekcie tego organy podatkowe prawidłowo zgodnie ze stanowiskiem NSA zajętym w uchwale 7 sędziów z dnia 9 marca 2009r. sygn. I FPS 4/08 prowadziły odrębne postępowania w stosunku do wszystkich członków zarządu, czego nie można im poczytać za błąd. Zgłoszenia natomiast przez skarżącego dopiero w skardze zarzutu, że od grudnia 2003r. do grudnia 2004r. nie miał żadnego wpływu na decyzje podejmowane przez Spółkę z uwagi na stan jego zdrowia, było działaniem spóźnionym i nie mogło odnieść określonego skutku - tak NSA w wyroku z dnia 4 października 1985r. sygn. SA/Gd 254/84. Z uwagi na powyższe ponieważ organy podatkowe nie dopuściły się naruszenia prawa materialnego jak i procesowego skarga jako bezzasadna podległa w oparciu o art. 151 o P.p.s.a. oddaleniu.