I SA/Rz 130/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Kazimierz Włoch Sędzia NSA Jacek Surmacz /spr./ Asesor WSA Małgorzata Niedobylska Protokolant sek.sąd. T.Tochowicz po rozpoznaniu w dniu 17 lutego 2005r. na rozprawie- sprawy ze skarg R. M. na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] marca 2004r.: 1. Nr [...] w przedmiocie określenia wysokości nadpłaty w zryczałtowanym podatku dochodowym za 2002r., 2. Nr [...] w przedmiocie podatku od osób fizycznych za 2002r. - oddala skargi - I SA/Rz 130/04 U Z A S A D N I E N I E Dyrektor Izby Skarbowej: 1) Decyzją z dnia [...] marca 2004 roku nr [...], na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. nr 137, poz. 926 ze zm. – powoływana dalej jako: ordynacja podatkowa) w związku z art. 8 ust. 1 pkt 3 lit. e oraz art. 21 ust. 4 ustawy z dnia 20 listopada 1998 roku o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. nr 144, poz. 930 ze zm., powoływanej dalej jako: ustawa z 1998r.), po rozpatrzeniu odwołania wniesionego przez R. M. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] października 2003 r. nr [...] określającej wysokość nadpłaty w zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne - za 2002r. w kwocie 438,30zł, utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję, 2) Decyzją z dnia [...] marca 2004 roku nr [...], na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ordynacji podatkowej, po rozpatrzeniu odwołania wniesionego przez R. M. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] października 2003r. nr [...] określającej wysokość podatku dochodowego od osób fizycznych za 2002r. w kwocie 2.260,30zł, utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniach swoich decyzji organ odwoławczy wskazał, że w trakcie kontroli ustalono, iż odwołujący się w 2002r. prowadził działalność gospodarczą jako jednoosobowy podmiot gospodarczy, przedmiotem której było świadczenie usług ("wynajmowanie się" do pracy) w charakterze kierowcy wyłącznie na rzecz jednej firmy tj. Spółki "A." [...] (powoływanej dalej jako: Spółka). Wykonując te usługi podatnik korzystał z samochodu marki Peugeot 306, stanowiącego własność Spółki, która ponosiła także koszty eksploatacji tego pojazdu. Organ I instancji – z uwagi na rodzaj prowadzonej przez podatnika działalności, która mieściła się w grupowaniu PKWiU 74.50.23-00.20 (opinia Ośrodka Interpretacji Standardów Klasyfikacyjnych w Łodzi z dnia 30 września 2003r. nr [...]; powoływanego dalej jako: Ośrodek), uznał, że uzyskiwane w roku 2002 przychodu podlegały wyłączeniu z opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych (art. 8 ust. 1 pkt 3 lit. e ustawy z 1998r.). Podatnik winien był opłacać podatek dochodowy na zasadach ogólnych i prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów. W konsekwencji organ podatkowy I instancji wydał, opisane powyżej, decyzje z dnia [...] października 2003r.: określającą wysokość nadpłaty w zryczałtowanym podatku dochodowym oraz określającą wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002r. Odwołania od decyzji organu I instancji wniósł R. M., które w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej nie zasługiwały na uwzględnienie. Organ odwoławczy wyjaśnił, że zakwalifikowanie przez Urząd Statystyczny zgłoszonej przez odwołującego się działalności – wg Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) do grupy 6024B jako "towarowy transport drogowy pojazdami uniwersalnymi" nie oznacza, że tym samym podatnik miał prawo wyboru jako formy opodatkowania za 2002r. zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych. W świetle zebranego w sprawie materiału dowodowego rodzaj faktycznie wykonywanej przez odwołującego się działalności nie odpowiadał klasyfikacji dokonanej w 2001r. przez Urząd Statystyczny. R. M., prowadząc jednoosobową działalność gospodarczą, zawarł w dniu 1 marca 2001r. "porozumienie o współpracy" ze Spółką. Na mocy tej umowy zobowiązał się do świadczenia usług spedycyjno-transportowych na rzecz Spółki "w zakresie wzajemnie uzgodnionym". Spółka w piśmie z dnia 2 lipca 2003r. podała, że podatnik w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej wykonywał usługi transportu i spedycji w zakresie przewozu: środków pieniężnych, towarów handlowych i dokumentacji sklepowej. Z drugiej strony należy wziąć pod uwagę, że usługi te były wykonywane wyłącznie na rzecz jednego podmiotu tj. Spółki, która ponosiła wszelkie koszty związane z użytkowaniem powierzonego samochodu (koszty eksploatacji). Faktycznie więc odwołujący się świadczył usługę polegającą na "wynajmowaniu się" jako kierowca, a tym samym nie świadczył usług transportowych bądź spedycyjnych. Organ odwoławczy dodał, że Urząd Statystyczny, dokonując kwalifikacji działalności, bierze pod uwagę wyłącznie stan faktyczny przedstawiony we wniosku zainteresowanego. W sytuacji, gdy powstają trudności (wątpliwości) w ustaleniu właściwego grupowania i dokonanej klasyfikacji zainteresowany podmiot może zwrócić się o wskazanie zaklasyfikowania rodzaju prowadzonej działalności przez Ośrodek (pkt 2 Komunikatu Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 5 listopada 2002r. w sprawie trybu wydawania opinii interpretacyjnych według obowiązujących standardów klasyfikacyjnych (Dz.Urz. GUS z dnia 21 listopada 2002r., nr 12, poz. 87). Ostatecznie po uzupełnieniu przez organy podatkowe danych co do stanu faktycznego Ośrodek wskazał, że usługi "wynajmowania się" do pracy, polegające na świadczeniu pracy przez kierowcę (na rzecz jednego podmiotu) powierzonymi środkami transportu, bez ponoszenia kosztów (np. eksploatacji pojazdów) mieszczą się w grupowaniu: PKWiU 74.50.23-00.20 "usługi jednoosobowych podmiotów gospodarczych wynajmujących się do pracy wyłącznie na rzecz jednego podmiotu, w charakterze pracowników handlowych lub przemysłowych", przy czym bez znaczenia jest dla klasyfikacji kto ponosi koszty zakupu telefonu komórkowego, ładowarki, opłat za rachunki telefoniczne. W myśl art. 4 pkt 1 ustawy z 1998r. za "działalność usługową" należy rozumieć pozarolniczą działalność gospodarczą, której przedmiotem są czynności zaliczone do usług, zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług. Z kolei na mocy art. 8 ust. 1 pkt 3 lit. e tej ustawy zryczałtowanej formy opodatkowania nie stosuje się do podatników osiągających w całości lub w części przychody z tytułu świadczenia usług wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy – oznaczonych wg Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług. W stanie prawnym obowiązującym w 2002r. pod liczbą porządkową 15 tego rozporządzenia wymieniono – jako wyłączone z opodatkowania ryczałtem – usługi związane z nieruchomościami, wynajem, nauka i prowadzenie działalności gospodarczej – zakwalifikowane zgodnie z PKWiU do sekcji K, z wyjątkiem konkretnie wyszczególnionych usług, wśród których nie wymieniono usług z grupowania PKWiU 74.50.23-00.20. Wg Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz.U. nr 42 poz. 264 ze zm.) usługi z grupowania 74.50.23-00.20 mieszczą się w Sekcji K "Usługi związane z nieruchomościami, wynajem, nauka i prowadzenie działalności gospodarczej" Dział 74 "Usługi związane z prowadzeniem działalności gospodarczej pozostałe". Wynika z tego, że odwołujący się nie mógł w 2002r. korzystać ze zryczałtowanej formy opodatkowania, a wskazać przy tym należy, iż jeżeli w roku poprzedzającym rok podatkowy, podatnik nie uzyskał przychodu z działalności, o której mowa w art. 8 ust. 1 pkt 3 i 4 ustawy z 1998r., traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w formie ryczałtu z dniem uzyskania przychodów z tych rodzajów działalności i od tego dnia opłaca podatek na zasadach ogólnych (art. 8 ust. 3 ustawy). Podatnik uzyskiwał od 1 marca 2001r. przychody ze świadczenia usług "jednoosobowych podmiotów gospodarczych wynajmujących się do pracy na rzecz jednego podmiotu" przez co utracił prawo do opodatkowania uzyskanych w 2002r. przychodów podatkiem dochodowym w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. Organ odwoławczy zauważył również, iż to że decyzja dotycząca podatku dochodowego na zasadach ogólnych nie stała się ostateczna nie jest przeszkodą do wydania decyzji w zakresie podatku zryczałtowanego. Odnosząc się do zarzutu dotyczącego konieczności zbadania związku poniesionych wydatków z uzyskanym przychodem wyjaśnił, że w przypadku zryczałtowanej formy opodatkowania kwestia ponoszenia kosztów nie ma znaczenia, gdyż podatek zryczałtowany pobierany jest bez pomniejszania przychodu o koszty jego uzyskania. Natomiast organ uwzględnił wszystkie wydatki poniesione przez podatnika w związku z prowadzoną działalnością (koszty zakupu telefonu komórkowego, ładowarki, rozmów telefonicznych, wydatki z tytułu ubezpieczenia społecznego i wpłat na Fundusz Pracy) przy określeniu zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych. O tym, że były to wszystkie poniesione koszty świadczy treść protokołu z dnia 6 czerwca 2003 r. z kontroli podatkowej, w którym obok wyliczenia poniesionych wydatków znajduje się stwierdzenie, iż podatnik "nie ponosił innych nieudokumentowanych kosztów" oraz fakt, że ich wysokość nie była kwestionowana w toku postępowania administracyjnego przez R. M. Skargi na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wniósł R. M., domagając się uchylenia tych decyzji w całości i zarzucając naruszenie: art. 1, art. 2 i art. 8 ust. 1 ustawy z 1998r. poprzez przyjęcie, że: - prowadzona przez stronę działalność gospodarcza polegającą na faktycznym wykonywaniu usług transportowych i spedycyjnych (PKD 60.24.B.) należy zakwalifikować jako – usługi jednoosobowych podmiotów gospodarczych wynajmujących się do pracy wyłącznie na rzecz jednego podmiotu, w charakterze pracowników handlowych lub przemysłowych, - do strony nie można zastosować przepisów ustawy z 1998r., a tym samym strona winna opłacać podatek dochodowy na zasadach ogólnych i prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów, gdyż uzyskiwane w roku 2002 przez nią przychody podlegały wyłączeniu z opodatkowania ryczałtem. W uzasadnieniach skarg podkreślono, że skarżący podejmując przedmiotową działalność zamierzał świadczyć usługi transportowe i spedycyjne i faktycznie takież świadczył, a które polegały na przewozie obuwia, pieniędzy oraz innych ładunków. Usługi były świadczone pojazdem ciężarowym o ładowności nie przekraczającej 3,5 tony. Skarżący poniósł szereg wydatków prowadząc tę działalność jako jej koszty: składki na ubezpieczenie społeczne, zdrowotne, wydatki na zakup telefonu komórkowego, ładowarki, a także koszty rozmów telefonicznych w okresie od marca do lipca 2002r. Strona ponosiła całe ryzyko gospodarcze związane z zawartymi umowami, w tym ryzyko związane z uszkodzeniem i utratą przewożonych ruchomości, nie wykonywała żadnych czynności handlowych ani też takich, które wiązałyby się z pojęciem usług przemysłowych. Usługi przewozowe związane bezpośrednio z transportem i spedycja nie mieszczą się w pojęciu usług wykonywanych przez podmiot w charakterze pracowników handlowych lub przemysłowych. Wymienione okoliczności jednoznacznie przemawiają przeciwko objęciu prowadzonej przez stronę działalności klasyfikacją PKWiU 74.50.23-00.20. Przyjęta przez organy kwalifikacja nie uwzględnia rzeczywistego charakteru i zakresu usług. Nadto skarżący nie wykonywał pracy na rzecz jednego podmiotu, ale świadczył usługi. Ponoszenie kosztów wyklucza przyjęcie kwalifikacji tak jak uczyniły to organy podatkowe. Podniesiono, że wydana kolejna opinia przez urząd statystyczny jest częściowo sprzeczna z pierwotną opinią. Zarzucono również, że w decyzji z dnia [...] września 2003r. Dyrektor Izby Skarbowej, uchylając decyzję z dnia [...] lipca 2003r., wskazał na konieczność zbadania związku poniesionych wydatków z uzyskanym przychodem. Organ I instancji nie zastosował się do tego zalecenia; pomimo podniesienia tej kwestii w odwołaniach, Izba Skarbowa w ogóle nie odniosła się do zgłoszonego zarzutu przyjmując, że decydujący dla rozstrzygnięcia w sprawie jest fakt dokonania przez urząd statystyczny kwalifikacji rodzaju działalności prowadzonej przez stronę, jak i to, że strona świadczyła usługi wyłącznie na rzecz jednego podmiotu, a koszty związane z użytkowaniem pojazdu w całości były ponoszone przez Spółkę. W odpowiedziach na skargi Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o ich oddalenie, podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko, a nadto podkreślił że Ośrodek wystąpił w przedmiotowej sprawie do Departamentu Koordynacji Organizacji Badań Głównego Urzędu Statystycznego, który potwierdził stanowisko Ośrodka. Opinia Ośrodka odnosi się do kosztów poniesionych przez skarżącego, a nadto koszty zostały w całości uwzględnione w decyzji określającej wysokość podatku dochodowego. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje: Skargi nie są uzasadnione. Zgodnie z przepisem art. 1 ustawy z 1998r. ustawa ta reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą oraz przez osoby duchowne. Osoby fizyczne osiągające przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej opłacają zryczałtowany podatek dochodowy w formie: 1) ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych 2) karty podatkowej (art. 2 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy). Z kolei art. 8 ust. 1 pkt 3 lit. e stanowi, że przepisów rozdziału 2, z wyjątkiem art. 6 ust. 2, nie stosuje się do podatników osiągających w całości lub w części przychody z tytułu świadczenia usług wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy, z zastrzeżeniem ustępu 4. Organy orzekające w sprawie ustaliły, że skarżący nie mógł korzystać ze zryczałtowanej formy opodatkowania z uwagi na osiąganie przychodów z tytułu usług wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy z 1998r. W ocenie Sądu, dokonana kontrola zgodności z prawem, pozwala stwierdzić, że obie zaskarżone do Sądu decyzje nie naruszają prawa materialnego, a poprzedzające je postępowanie administracyjne nie jest dotknięte wadami, które uzasadniałyby wyeliminowanie zaskarżonych aktów z obrotu prawnego. Z ustalonego stanu faktycznego wynika, że skarżący w dniu 1 marca 2001r. zawarł ze Spółką porozumienie o współpracy, na mocy którego – jako prowadzący działalność gospodarczą – będzie świadczył usługi na rzecz Spółki polegające na usługach spedycyjno-transportowych w zakresie wzajemnie uzgodnionym (§ 1 i 2 Porozumienia); w tym zakresie będzie korzystał ze środków transportu Spółki, które będzie wykorzystywał wyłącznie do celów określonych w Porozumieniu. Za szkody powstałe z jego winy będzie ponosił pełną odpowiedzialność materialną (§ 3). Przy uwzględnieniu informacji Spółki (pismo z dnia 2 lipca 2003r.) i wyjaśnień skarżącego wynika, że na podstawie Porozumienia wykonywał na rzecz Spółki usługi transportu i spedycji w zakresie przewozu: środków pieniężnych, towarów handlowych i dokumentacji sklepowej. Poza sporem pozostaje również, że działalność skarżącego została zakwalifikowana przez Główny Urząd Statystyczny – Urząd Statystyczny w R. jako towarowy transport drogowy pojazdami uniwersalnymi – wg Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) – 6024B, zaś wg Europejskiej Klasyfikacji Działalności (EKD) jako towarowy transport drogowy – 6025 (zaświadczenie – karta 74 akt administracyjnych). Słusznie organy obu instancji zauważyły, że zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność (pkt 1 komunikat Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 5 listopada 2002r. w sprawie trybu wydawania opinii interpretacyjnych według obowiązujących standardów klasyfikacyjnych – Dz.Urz. GUS z 2002r., nr 12, poz. 87). Oznacza to, że wskazana klasyfikacja dokonana przez Urząd Statystyczny została dokonana na podstawie złożonego wniosku skarżącego, co zresztą znalazło odzwierciedlenie w cytowanym zaświadczeniu. Skarżący określał prowadzoną przez siebie działalność – na podstawie Porozumienia z 1 marca 2001 r. – jako usługi spedycyjno – transportowe. Dodać należy, że stosownie do § 1 Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 7 października 1997r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) – Dz.U. z 1997r., Nr 128, poz. 829 ze zm. – wydanego na podstawie art. 14 ust. 2 ustawy z dnia 29 czerwca 1995r. o statystyce publicznej (Dz.U. z 1996r., Nr 88, poz. 439 ze zm.) Polską Klasyfikację Działalności (PKD) wprowadza się do stosowania w statystyce, ewidencji i dokumentacji oraz rachunkowości, a także w urzędowych rejestrach i systemach informacyjnych administracji publicznej. Oznacza to, że wprost PKD nie może mieć zastosowania w zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego. Tym bardziej, że stosownie do art. 4 ust. 1 ustawy z 1998r. przez użyte w ustawie określenie: "działalność usługowa" należy rozumieć pozarolniczą działalność gospodarczą, której przedmiotem są czynności zaliczone do usług, zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług, wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz.U. Nr 42, poz. 264 i z 1999r. Nr 92, poz. 1045). Trafnie organy wskazały, że redakcja art. 2 ust. 1 ustawy z 1998r. wskazuje, iż co do zasady, o możliwości korzystania ze zryczałtowanej formy opodatkowania decyduje rodzaj osiąganych konkretnych przychodów, a nie dokumenty potwierdzające zgłoszenie prowadzonej działalności, czy też ich klasyfikacja statystyczna określona wyłącznie w oparciu o dane wynikające z wniosku, który nie uwzględnia wszystkich istotnych okoliczności dotyczących prowadzonej działalności. Nie można kwestionować ustaleń, że skarżący przedmiotowe usługi świadczył wyłącznie na rzecz jednego podmiotu tj. Spółki, która – będąc właścicielem pojazdu – ponosiła wszelkie koszty związane z użytkowaniem powierzonego samochodu (kosztu eksploatacji). W tej sytuacji uprawnionym była supozycja organów, iż faktycznie skarżący świadczył usługę polegającą na "wynajmowaniu się" jako kierowca, a tym samym nie świadczył usług transportowych bądź spedycyjnych, jak to zostało przez niego zgłoszone do Urzędu Statystycznego i stanowiło podstawę do zakwalifikowania jego działalności w ramach Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD). Wspomniany komunikat Prezesa GUS z dnia 5 listopada 2002r. w pkt 2 stanowi, że w przypadku trudności w ustaleniu właściwego grupowania zainteresowany podmiot może zwrócić się o wskazanie zaklasyfikowania rodzaju prowadzonej działalności, wyrobu lub usługi, towaru, środka trwałego lub obiektu budowlanego i wydanie opinii interpretacyjnej do Ośrodka Interpretacji Standardów Klasyfikacyjnych Urzędu Statystycznego w Łodzi. Zarówno organ I instancji, jak i organ odwoławczy, zwróciły się kilkakrotnie do tegoż Ośrodka, przy czym niepoprzestanie na informacji uzyskanej po jednokrotnym zapytaniu wynikało z tego powodu, że w kolejnych pytaniach kierowanych do Ośrodka organy przytaczały szereg nowych, istotnych okoliczności faktycznych, również podnoszonych przez podatnika. Co do istoty Ośrodek wskazał, że zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU), wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997r. (Dz.U. nr 42, poz. 264 ze zm.), iż usługi "wynajmowania się" do pracy, polegające na świadczeniu pracy przez kierowcę (na rzecz jednego podmiotu) powierzonymi środkami transportu bez ponoszenia kosztów (np. kosztów eksploatacji pojazdów m.in. opłat za paliwo, oleje, przeglądy techniczne itp.) bez względu na ponoszone koszty zakupu telefonu komórkowego, ładowarki, opłat za rachunki telefoniczne mieszczą się w grupowaniu: PKWiU 74.50.23-00.20 "usługi jednoosobowych podmiotów gospodarczych wynajmujących się do pracy wyłącznie na rzecz jednego podmiotu, w charakterze pracowników handlowych lub przemysłowych" Ośrodek dodał, że interpretacja ta została opracowana na podstawie opinii Departamentu Koordynacji i Organizacji Badań Głównego Urzędu Statystycznego (karta 86 akt administracyjnych). Odnosząc się do skarg – w ich części motywacyjnej podniesiono, że poszczególne odpowiedzi – opinie Ośrodka różnią się między sobą. Zarzut ten nie jest uzasadniony. Zasadnie organ odwoławczy zauważył w uzasadnieniach zaskarżonych do Sądu decyzji, że kolejne chronologiczne opinie Ośrodka wydawane były na podstawie coraz bardziej szczegółowych pytań, a podkreślenia wymaga, że poszczególne opinie Ośrodka nie są między sobą sprzeczne, a tylko bardziej precyzyjne i wskazujące na ściśle wyselekcjonowany rodzaj usług. Uzyskana opinia Ośrodka – jako element materiału dowodowego – została poddana swobodnej ocenie przez organy obu instancji, przy czym dokonana ocena nie wykracza poza zasadę swobodnej oceny, skoro wskazuje na takie elementy, które pozwalają uznać końcowo sprecyzowaną opinię Ośrodka za podstawę dokonanych ustaleń i rozstrzygnięcia. Słusznie organ odwoławczy podkreślił, że opinia Ośrodka została wydana również z uwzględnieniem okoliczności faktycznych występujących w przedmiotowej sprawie, a mianowicie okoliczności dotyczących ponoszenia przez skarżącego wydatków na zakup telefonu komórkowego, ładowarki, wydatków na opłacenie rachunków telefonicznych, jak również uiszczania przez skarżącego składek na ubezpieczenie społeczne i fundusz zdrowia. Same skargi nie wskazują na takie okoliczności lub ułomności opinii Ośrodka, które mogłyby wzruszyć dokonaną swobodną ocenę tego dowodu w postępowaniu administracyjnym. Trafnie w końcu organy wskazały, że wg Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWU) – Dz.U. nr 42, poz. 264 ze zm. - usługi z grupowania 74.50.23-00.20 mieszczą się w sekcji K "Usługi związane z nieruchomościami, wynajem, nauka i prowadzenie działalności gospodarczej; dział 74 "Usługi związane z prowadzeniem działalności gospodarczej pozostałe". Z kolei w załączniku nr 2 do ustawy z 1998r. zawierający wykaz usług, których świadczenie wyłącza podatnika z opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, oznaczonych wg Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług zawiera pod pozycją 15 Sekcję K, z wyjątkiem, który nie obejmuje grupowania 74.50.23-00.20. Jeżeli w roku poprzedzającym rok podatkowy podatnik nie uzyskał przychodu z działalności, o której mowa w art. 8 ust. 1 pkt 3 i 4 ustawy z 1998r. traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych z dniem uzyskania przychodów z tych rodzajów działalności i od tego dnia opłaca podatek na zasadach ogólnych (art. 8 ust. 3). W przypadku, gdy podatnik osiągał przychody z działalności wymienionej w art. 8 ust. 1 pkt 3 i 4 w roku poprzedzającym rok podatkowy traci prawo do opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, począwszy od pierwszego dnia roku podatkowego. W reasumpcji skarżący nie mógł korzystać z ryczałtowej formy opodatkowania. Nietrafne są również zarzuty, iż w toku ponownego postępowania organ I instancji nie dokonał należytych ustaleń w zakresie istnienia związku pomiędzy wydatkami poniesionymi przez skarżącego, a uzyskanym przychodem, gdyż organy orzekające w sprawie uwzględniły wszystkie wydatki poniesione przez skarżącego jako koszty uzyskania przychodów – w decyzji określającej wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002r. Z protokołu z kontroli podatkowej z dnia 6 czerwca 2003 r. – podpisanego przez skarżącego (karta 2-4 akt administracyjnych) i przez niego nie kwestionowanego, wynika że wszystkie wydatki poniesione przez skarżącego w związku z prowadzoną działalnością usługową to: koszt zakupu telefonu komórkowego, ładowarki samochodowej i za rozmowy telefoniczne, a także dokonane wpłaty na Fundusz Pracy. W protokole tym wprost zaznaczono, że skarżący nie ponosił innych nieudokumentowanych kosztów, a wszelkie koszty związane z eksploatacją ponosiła Spółka. Skarżący nie kwestionował wysokość kosztów. Natomiast co do decyzji określającej wysokość nadpłaty w zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne kwestia związku przyczynowego pomiędzy wymienionymi wyżej wydatkami, a przychodem nie ma prawnego znaczenia, a treść rozstrzygnięcia tej decyzji wynikała z innych przyczyn. W tej sytuacji Sąd nie uwzględnił skarg i oddalił je (art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz.U. z 2002r. nr 153, poz. 1270 ze zm.).