I SA/Rz 166/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Tomasz Smoleń /spr./ Sędziowie WSA Grzegorz Panek NSA Jacek Surmacz Protokolant ref. st. Eliza Kaplita po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 24 kwietnia 2012r. sprawy ze skargi "A" Sp. z o.o. w T. na indywidualną interpretację Ministra Finansów z dnia [...] października 2011r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych - oddala skargę - Wnioskiem z dnia 14 lipca 2011 r. uzupełnionym na wezwanie organu w dniu 6 października 2011 r. Zakłady Chemiczne "A." Sp. z o.o. zwróciła się do Ministra Finansów – Dyrektora Izby Skarbowej w K. o wydanie indywidualnej interpretacji formułując następujące pytanie czy spółka posiada 100% zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych w 2010 r. z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej? We wniosku Spółka przedstawiła następujący stan faktyczny: Na podstawie zezwolenia z dnia 22 października 1999r. prowadzi działalność gospodarczą na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej w ramach PKWiU wymienionego w powyższym zezwoleniu i korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego. Spółka była małym przedsiębiorcą w dniu wejścia Polski do Unii Europejskiej, w związku z czym zgodnie z § 5 ust. 1 ustawy z 2 października 2003 roku (Dz. U. Nr 188 poz. 1840) zachowała prawo do zwolnień podatkowych w okresie do 31 grudnia 2011 r. Spółka rozliczając podatek dochodowy w 2010 r. skorzystała w całości ze zwolnienia od podatku dochodowego. Zdaniem Spółki, według § 5 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 9 września 1997r. w sprawie ustanowienia tarnobrzeskiej specjalnej strefy ekonomicznej ( Dz. U. Nr 135, poz. 907 ) dochód z działalności gospodarczej jest wolny od podatku dochodowego w okresie 10 lat od rozpoczęcia działalności na terenie strefy z zastrzeżeniem ust. 2-5. Po upływie tych okresów, według § 8 w/w rozporządzenia, kwota zwolnień nie może przekroczyć odrębnie w każdym roku podatkowym połowy dochodu uzyskanego przez podmiot z działalności gospodarczej. Zgodnie z ust. 3 w/w § 5 "dochód stanowiący równowartość wydatków inwestycyjnych jest wolny od podatku dochodowego. Zwolnienie przysługuje począwszy od m-ca następującego po miesiącu, w którym podmiot poniósł wydatki inwestycyjne, aż do wyczerpania, nie dłużej jednak niż do upływu okresu, na który została ustanowiona strefa, z zastrzeżeniem § 8. W wypadku gdy wydatki inwestycyjne przekroczą kwotę stanowiącą równowartość 2 mln EURO, obliczoną przy zastosowaniu średniego kursu ogłoszonego przez Prezesa Narodowego Banku Polskiego z dnia faktycznego poniesienia wydatków, dochód jest wolny od podatku dochodowego w całości." Z powyższego Spółka wywiodła wniosek, że dla podmiotów których wartość wydatków inwestycyjnych przekroczyła kwotę 2 mln EURO zwolnienie od podatku dochodowego po przekroczeniu dziesięcioletniego okresu działalności w strefie ekonomicznej nie jest limitowane do połowy dochodów. Tylko jeżeli wartość tych wydatków nie przekroczy kwoty 2 mln EURO to po dziesięciu latach obowiązują zastrzeżenia § 8, czyli kwota zwolnień nie może przekroczyć połowy dochodu. Z uwagi na to, że wydatki inwestycyjne poniesione przez Spółkę przekroczyły w 2006 r. kwotę stanowiącą równowartość 2 mln EURO obliczoną przy zastosowaniu średniego kursu ogłoszonego przez Prezesa NBP z dnia poniesienia wydatków, Spółka uważa, że dochód jest wolny od podatku w całości. Minister Finansów - Dyrektor Izby Skarbowej w K. interpretacją z dnia [...] października 2011 r., Nr [...] uznał stanowisko Spółki za nieprawidłowe. O ile organ zgodził się z twierdzeniem strony, że Spółka zachowała prawo do korzystania ze zwolnienia podatkowego po wejściu w życie ustawy o zmianie ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych i niektórych innych ustaw ( Dz. U. Nr 188, poz. 1840 ze zm.) o tyle nie podzielił stanowiska, że zwolnienie to w okresie dalszych 10 lat prowadzenia działalności będzie obejmować cały uzyskanych dochód. Powołując się na obowiązujące w tym zakresie przepisy w pierwszej kolejności przytoczył art. 12 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych w brzmieniu obowiązującym w dniu 31 grudnia 2000 r. ( Dz. U. Nr 123, poz. 600 ze zm.), jak również § 5 ust. 1, 3 oraz § 8 rozporządzenia w sprawie ustanowienia tarnobrzeskiej specjalnej strefy ekonomicznej wskazał, że wszystkie te przepisy jednoznacznie określają maksymalną wysokość zwolnienia w okresie kolejnych 10 lat prowadzenia działalności na 50 % a nie jak twierdzi Spółka na 100 %. Wezwany do usunięcia naruszenia prawa organ, potwierdził zajęte przez siebie stanowisko. Nie zgadzając się z interpretacją organu, Spółka wniosła do tutejszego Sądu skargę. Podobnie jak we wniosku o interpretacje oraz jak w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa poprawność reprezentowanego przez siebie stanowiska wywodziła z treści § 5 ust. 3 rozporządzenia w sprawie ustanowienia tarnobrzeskiej specjalnej strefy ekonomiczne, jeszcze raz podkreślając, że poniosła wydatki inwestycyjne w kwocie przekraczającej 2 mln. Euro. Dodatkowo odwołała się do zasady demokratycznego państwa prawnego zawartej w art. 2 Konstytucji RP, która w jej ocenie została złamana, poprzez obciążenie obowiązkiem podatkowym niedającym się wprost wyinterpretować z obowiązujących w tym zakresie przepisów. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej interpretacji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył co następuje: Zgodnie z art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. 2012, p.270 )- zwana dalej w skrócie p.p.s.a. kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w sprawach indywidualnych. Zakres tej kontroli jak wyjaśnił Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z dnia 8 stycznia 2007 r., I FPS 1/06 (ONSA i WSA2007/2/27 ) obejmuje poprawność procesową, ustrojową i merytoryczną udzielonych interpretacji. Oceniając zaskarżoną interpretację indywidualną według wskazanych kryteriów Sąd stwierdza, że nie narusza ona prawa. Przedmiotem interpretacji jest kwestia wysokości zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych, dochodu uzyskiwanego z tytułu działalności gospodarczej prowadzonej na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej w okresie następującym po okresie dziesięciu lat od dnia rozpoczęcia tej działalności. O ile zdaniem Spółki po upływie wymienionego okresu nadal przysługiwać będzie jej 100 % zwolnienia o tyle zdaniem organu, do którego przychyla się również Sąd, w kolejnym okresie przysługiwać będzie jej zwolnienie w wysokości połowy dochodu uzyskanego przez podmiot z działalności gospodarczej określonej w zezwoleniu. Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1, przez osoby prawne oraz osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą mogą być, w drodze rozporządzenia Rady Ministrów, całkowicie zwolnione odpowiednio od podatku dochodowego od osób prawnych i podatku dochodowego od osób fizycznych w okresie równym połowie okresu, na jaki ustanowiona została stefa. Zgodnie zaś z ust. 2 dochody, o których mowa w ust. 1, uzyskane w latach podatkowych następujących po roku podatkowym, w którym zgodnie z ust. 1 wygasło całkowite zwolnienie od podatku dochodowego, mogą być w drodze rozporządzenie Rady Ministrów, zwolnione od podatku dochodowego w pozostałym okresie, na jaki ustanowiona została strefa, w części nie przekraczającej 50 % takich dochodów. Rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 9 września 1997 r. ( Dz. U. Nr 135, poz. 907 ) w sprawie ustanowienia tarnobrzeskiej specjalnej strefy ekonomicznej ( Dz. U. Nr 123, poz. 600) w § 1 ust. 4 stanowi, że strefę ustanawia się na okres 20 lat. Precyzując w dalszej części okresy zwolnień, do czego upoważniała Radę Ministrów zawarta we wspomnianym wyżej przepisie art. 12 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych delegacja ustawowa, w § 5 wskazano, że dochód z działalności gospodarczej określonej w zezwoleniu jest wolny od podatku dochodowego w okresie 10 lat od dnia rozpoczęcia działalności gospodarczej na terenie strefy, z zastrzeżeniem ust 2-5. W ust. 3, mającym zasadnicze znaczenie w niniejszej sprawie wskazano, że dochód stanowiący równowartość wydatków inwestycyjnych jest wolny od podatku dochodowego. Zwolnienie przysługuje począwszy od miesiąc następującego po miesiącu, w którym podmiot poniósł wydatki inwestycyjne, aż do wyczerpania, nie dłużej jednak niż do upływu okresu, na który została ustanowiona strefa, z zastrzeżeniem § 8. W wypadku gdy wydatki inwestycyjne przekroczą kwotę stanowiąca równowartość 2 mln ECU, obliczoną przy zastosowaniu średniego kursu ogłoszonego przez Prezesa Narodowego Banku Polskiego z dnia faktycznego poniesienia wydatków, dochód jest wolny od podatku dochodowego w całości. To właśnie na podstawie tego przepisu Spółka domaga się przyznania jej całkowitego zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych w okresie przekraczającym początkowe 10 lat działalności. Tymczasem przepis ten, nie dotyczy kolejnych dziesięciu lat prowadzenia działalności, lecz pierwszych dziesięciu, o czym świadczy § 5 ust.1 określający wielkość zwolnienia podatkowego w pierwszych latach wskazując na pewne wyjątki wynikające z ust. 2-5 tego przepisu. Tak nakazują odczytywać znaczenie tej normy prawnej zasady prawidłowej legislacji, na które również powołuje się Spółka wywodząc jednak, nieprawidłowe wnioski. Łączne czytanie § 5 ust. 1 i 3 rozporządzenia, wskazuje, na to, że dotyczą one tego samego okresu ale różnych podmiotów. Pierwszy dotyczy podmiotów prowadzących tylko działalność na podstawie zezwolenia, drugi określa zakres zwolnienia podmiotów, które oprócz prowadzenia działalności na terenie strefy prowadzą dodatkowo inny rodzaj działalności. O ile pierwsza grupa podatników zwolniona jest w okresie pierwszych dziesięciu lat prowadzenia działalności od całości uzyskiwanego z tego tytułu dochodu, o tyle druga grupa podatników, korzysta ze zwolnienia podatkowego od dochodu zarówno z działalności prowadzonej na terenie strefy jak i innej ale jedynie do wysokości stanowiącej równowartość wydatków inwestycyjnych, chyba że wydatki te przekroczą kwotę 2 mln ECU, wówczas zwolnienie dotyczyć będzie całości uzyskiwanego dochodu z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy na podstawie zezwolenia oraz pozostałej, w okresie pierwszych dziesięciu lat prowadzenia działalności. Natomiast kwestia zwolnienia w późniejszym okresie została uregulowana w § 8 rozporządzenia. Zgodnie z tym przepisem, § 5 i 7 stosuje się odpowiednio po upływie okresu, o którym mowa w § 5 ust. 1, z tym że kwota zwolnień nie może przekroczyć, odrębnie w każdym roku podatkowym, połowy dochodu uzyskanego przez podmiot z działalności gospodarczej określonej w zezwoleniu. Tym samym rację ma organ twierdząc, że po upływie pierwszych dziesięciu lat działalności, podatnik będzie mógł skorzysta ze zwolnienia tylko w wysokości połowy uzyskiwanego dochodu z tytułu działalności gospodarczej określonej w zezwoleniu. Bez znaczenia pozostają w tym przypadku podnoszone przez Spółkę okoliczności, że w okresie kolejnych 10 lat poniosła wydatki inwestycyjne w wysokości przekraczającej 2 mln ECU, których poniesienie, jak wskazano wcześniej ma znaczenie dla określenia wielkości zwolnienia w okresie pierwszych 10 lat prowadzenia działalności. Nie można również zgodzić się z twierdzeniem Spółki o niezgodności treści przepisów tego rozporządzenia z treścią ustawy i poniesienia przez stronę ujemnych konsekwencji tych rozbieżności. Przepisy są ze sobą spójne, rozporządzenia stanowi konkretyzację norm zawartych w ustawie. Mając powyższe na uwadze Sąd orzekł jak w sentencji na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a.