I SA/Rz 171/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Tomasz Smoleń /spr./ Sędziowie WSA Małgorzata Niedobylska WSA Barbara Stukan-Pytlowany Protokolant ref.st. Joanna Migacz po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 12 maja 2011r. sprawy ze skargi M. P. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] listopada 2010 r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego - oddala skargę - Wnioskiem z dnia [...] września 2010 r. M.P. zwrócił się do Ministra Finansów z pytaniem: czy w związku z nabyciem własności rzeczy ruchomej w drodze zawłaszczenia ( art. 181 k.c.) potwierdzonego stosownym orzeczeniem sądu, której poprzednim właścicielem był obywatel Ukrainy, powstanie obowiązek podatkowy, w zakresie podatku akcyzowego, po stronie osoby, która nabyła własność rzeczy niczyjej? We wniosku przedstawił następujący stan faktyczny: W dniu [...]sierpnia 2006 r. na prowadzonym przez siebie parkingu strzeżonym został pozostawiony przez obywatela Ukrainy samochód osobowy marki Skoda Superb 1,8 T o nr rej. [...], Nr VIN [...], który do dnia złożenia wniosku nie został odebrany. Właściciel pojazdu w żaden sposób nie interesował się pojazdem, nie uiszczał opłaty parkingowej, ani nie odebrał auta. Wnioskodawca ustalił, za pośrednictwem Konsulatu Generalnego Ukrainy w Lublinie, iż pojazd był zarejestrowany na nazwisko obywatela Ukrainy i został wyrejestrowany z dniem 8 września 2006 r. Wobec powyższego wnioskodawca, uznając, że pojazd został porzucony w zamiarze wyzbycia się własności, zamierza wystąpić do sądu o stwierdzenie własności rzeczy niczyjej w oparciu o art. 180 i 181 k.c. Zaznaczył przy tym, że zarówno nabycie jak i późniejsza rejestracja pojazdu nie pozostają w związku z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą. Zdaniem wnioskodawcy po jego stronie nie powstanie obowiązek podatkowy w podatku akcyzowym, gdyż pierwotny sposób nabycia własności poprzez zawłaszczenie nie mieści się w katalogu czynności będących przedmiotem podatku akcyzowego wymienionych w art. 8. Nie zachodzi też sprzedaż na terytorium kraju ani czynność z nią zrównana wymieniona w art. 100 ust. 5 ustawy o podatku akcyzowym. Działając na podstawie art. 14 b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w K. działając w imieniu Ministra Finansów uznał stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe. Powołując się na art. 100 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, wskazał, że przedmiotem opodatkowania akcyzą jest: 1) import samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, 2) nabycie wewnątrzwspólnotowe samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, 3) pierwsza sprzedaż na terytorium kraju samochodu osobowego niezarejestrowanego na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym: a)wyprodukowanego na terytorium kraju, b)od którego nie została zapłacona akcyza z tytułu czynności, o których mowa w pkt 1 albo 2 Przedmiotem opodatkowania jest również sprzedaż na terytorium kraju samochodu osobowego niezarejestrowanego na terytorium kraju, następująca po sprzedaży, o której mowa w ust. 1 pkt 3 wyżej wymienionego przepisu, jeżeli wcześniej akcyza nie została zapłacona w należytej wysokości a w wyniku kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego albo postępowania podatkowego nie ustalono, że podatek został zapłacony - art. 100 ust. 2 ustawy. Organ wskazał, że wskazany przez wnioskodawcę sposób nabycia poprzez zawłaszczenie nie został wymieniony w wyżej przytoczonych przepisach i nie może na tej podstawie zostać opodatkowane podatkiem akcyzowy. Jednocześnie organ wskazał, że w sprawie mamy do czynienia z importem, który podlega podatkowi akcyzowemu, ale obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 101 ust.1 ustawy o podatku akcyzowym, z dniem powstania długu celnego w rozumieniu przepisów prawa celnego. W związku z powyższym organ wskazał, że we wskazanym hipotetycznie stanie faktycznym, w pierwszej kolejności należy uregulować sytuację celną pojazdu. Należy mieć przy tym na uwadze, iż na pozostawionym na terytorium Unii Europejskiej towarze niewspólnotowym w związku z jego importem powstał dług celny w rozumieniu przepisów prawa celnego, tym samym wnioskodawca stał się dłużnikiem na podstawie przepisów prawa celnego, i w związku z tym na wnioskodawcy powstanie również obowiązek podatkowy w podatku akcyzowym. Nie ma przy tym znaczenia, że wnioskodawca nie dokonał fizycznego przywozu samochodu. Wzywając organ do usunięcia naruszenia prawa M.P. zarzucił, że zajęte przez organ stanowisko pomija kwestię pierwotnego nabycia własności oraz to, że przewozu pojazdu dokonał poprzedni właściciel. W uzasadnieniu wskazał, że pierwotny sposób nabycia pojazdu, potwierdzony orzeczeniem sądu oznacza, iż prawo nowego właściciela pojazdu powstaje w oderwaniu od obowiązków byłego właściciela. Wnioskodawca w drodze orzeczenia nabywa towar znajdujący się na obszarze Wspólnoty, jest to zatem towar wspólnotowy a nie importowany. Nie podzielając powyższych argumentów organ podtrzymał swoje wcześniejsze stanowisko, które zostało zaskarżone do tutejszego Sądu. W skardze zarzucono naruszenie art. 14 c § 1 i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa poprzez wydanie interpretacji w sposób niejednoznaczny i nieprecyzyjny oraz nie dokonanie wykładni przepisów prawa celnego, niezbędnych do ustalenia istnienia lub braku obowiązku podatkowego w zakresie podatku akcyzowego; art. 101 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym poprzez przyjęcie iż przepis ten określa osobę podatnika podatku akcyzowego oraz art. 102 w zw. z art. 100 ustawy o podatku akcyzowym, poprzez przyjęcie, że osoba nabywając samochód osobowy w drodze zawłaszczenia jest podatnikiem podatku akcyzowego. W uzasadnieniu podniesiono, że zaskarżona interpretacja nie daje dopowiedzi na postawione organowi pytanie, tj. czy nabycie w drodze zawłaszczenia rodzi obowiązek podatkowy w podatku akcyzowym po stronie nabywcy rzeczy niczyjej. Organ wskazał bowiem jedynie, że jeżeli wnioskodawca stanie się dłużnikiem długu celnego to powstanie względem niego również obowiązek podatkowy w podatku akcyzowym, jeśli natomiast nie zostanie nim obciążony to nie będzie również obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym. Przy tak sformułowanej odpowiedzi podatnik nadal nie wie czy będzie zmuszony uregulować podatek akcyzowy czy też nie. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie. Uzasadniając swoje stanowisko organ wskazał, że w niniejszej sprawie mamy do czynienia z dwiema sytuacjami: - importem samochodu osobowego w rozumieniu art. 2 pkt 7 ustawy o podatku akcyzowym, względem którego pierwszeństwo mają przepisy celne dotyczące importu, powstania długu celnego i określenia dłużnika oraz - nabyciem przez skarżącego w drodze zawłaszczenia samochodu osobowego niedopuszczonego do swobodnego obrotu na terytorium Wspólnoty, względem którego nie zostały uregulowane należności celne. Organ jeszcze raz podkreślił, iż o ile drugi ze wskazanych przypadków nie mieści się w katalogu czynności podlegających akcyzie wymienionym w art. 100 ust. 1 o tyle mieści się w zakresie pojęcia importu. W związku z tym, że przedmiotowy samochód nie został objęty procedurą dopuszczenia do swobodnego obrotu, tym samym skarżący nabył pojazd niewpólnotowy, względem którego nie została uregulowana sytuacja celna. Dopiero ustalenie czy skarżący może zostać uznany za dłużnika długu celnego pozwoli na wiążące ustalenia w kwestii podatku akcyzowego. Właściwym zaś do ich ustalenia są organy celne. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.)- zwana dalej w skrócie P.p.s.a. kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w sprawach indywidualnych. Zakres tej kontroli jak wyjaśnił Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z dnia 8 stycznia 2007 r., I FPS 1/06 (ONSA i WSA2007/2/27) obejmuje poprawność procesową, ustrojową i merytoryczną udzielonych interpretacji. Organ wydając interpretacje związany jest wnioskiem a dokładnie przedstawionym w nim stanem faktycznym. Zadaniem wnioskodawcy jest wyczerpująco przedstawić zaistniały stan faktyczny albo zdarzenie przyszłe a także własne stanowisko w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Kreatorem postępowania jest wnioskodawca i to w jego interesie leży sformułowanie pytania, które pozwoli organowi na udzielenie odpowiedzi usuwającej wątpliwości podatnika. Pytanie, które zostało sformułowane w niniejszej sprawie to: czy w związku z nabyciem własności rzeczy ruchomej w drodze zawłaszczenia potwierdzonego stosownym orzeczeniem sądu, której poprzednim właścicielem był obywatel Ukrainy, powstanie obowiązek podatkowy w zakresie podatku akcyzowego po stronie osoby, która nabyła własność rzeczy niczyjej? Udzielona przez organ odpowiedź sprowadzała się do stwierdzenia, że wskazany przez podatnika sposób nabycia samochodu nie mieści się w kategorii wymienionej przez ustawodawcę jako rodzący samodzielną podstawę do objęcia podatkiem akcyzowym, ale biorąc pod uwagę iż został przywieziony z Ukrainy bez uregulowania wynikających z tego należności przywozowych, może rodzić po stronie wnioskodawcy obowiązek uregulowania należności celnych a w dalszej części także podatku akcyzowego. Tak udzieloną odpowiedź należy uznać za prawidłową. Zawiera ona bowiem zarówno ocenę stanowiska wnioskodawcy jak i stanowisko organu, jak też wyczerpujące uzasadnienie. Organ w sposób jasny i precyzyjny wskazał, że w przedstawionym stanie faktycznym nie powstał obowiązek podatkowy w podatku akcyzowym. Jednocześnie wskazał, że przedstawiony stan faktyczny może rodzic po stronie wnioskodawcy obowiązek uregulowania należności celnych, w tym długu celnego, od którego powstania uzależnione jest powstanie obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym, do którego stwierdzenia z kolei, właściwe są organy celne. W tak przedstawionym stanie faktycznym organ nie mógł dokonać innej interpretacji. Wskazując bowiem, na prawidłowość stanowiska wnioskodawcy przesądziłby, że podatek akcyzowy nie należy się, podczas gdy odpowiedź taka mogłaby zapaść dopiero po stwierdzeniu, że nie powstał dług celny, a stwierdzenie powyższego należy do organów celnych. Organ zatem nie tylko odpowiedział na postawione pytanie ale równocześnie dał wskazówkę co do dalszego postępowania. Również ocena merytoryczna zaskarżonej interpretacji nie daje podstaw do jej wzruszenia. Słusznie organ przyjął, że w przedstawionym stanie faktycznym mamy do czynienia z importem. Zgodnie z art. 2 pkt 7 a lit. a ustawy o podatku akcyzowym przez import samochodu osobowego rozumie się przywóz samochodu osobowego z terytorium państwa trzeciego na terytorium kraju. Skarżący nie kwestionuje, że pojazd został przywieziony z Ukrainy, ale twierdzi, że skoro nabył on ten pojazd przez zawłaszczenie, to nie przechodzą na niego długi i obciążenia jego poprzednika prawnego. Stanowisko to nie zasługuje na aprobatę. Zgodnie z art. 13 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym podatnikiem akcyzy jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą, w tym podmiot: nabywający lub posiadający wyroby akcyzowe znajdujące się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, jeżeli od wyrobów tych nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości a w wyniku kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego albo postępowania podatkowego nie ustalono, że podatek został zapłacony. Sytuacja skarżącego może pretendować go do zapłacenia podatku akcyzowego, ale stwierdzenie powyższego, na obecnym etapie jest przedwczesne. Samochód, który znalazł się w jego posiadaniu został przywieziony na terytorium kraju z terytorium państwa trzeciego, nie został objęty procedurą zawieszenia poboru akcyzy, a przywożący pojazd nie uregulował należności przywozowych. Powstał w ten sposób dług celny oraz obowiązek uiszczenia należności celnych, do których stwierdzenia uprawnione są organy celne. Dopiero określenie tych należności przez organy celne będzie mogło stanowić podstawę określenia należność z tytułu podatku akcyzowego – art. 101 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym. Obowiązek ich uiszczenia obciążać będzie każdego kto znajdzie się w posiadaniu tego pojazdu. Z punktu widzenia prawa podatkowego bez znaczenia pozostaje sposób nabycia samochodu, tzn. czy jest to nabycie pierwotne, na które powołuje się skarżący, czy nabycie pochodne. Nie będą bowiem miały tu zastosowania zasady prawa cywilnego odnośnie sukcesji praw w przypadku nabycia pochodnego czy też braku sukcesji w przypadku nabycia pierwotnego. Dla prawa podatkowego powstaje dług, który musi zostać uregulowany. Decydujące znaczenie ma stan faktyczny w jakim znalazł się podatnik a nie stan prawny. Wejście w posiadanie pojazdu, w stosunku do którego nie uregulowano należności przewozowych rodzi po stronie nabywcy pojazdu obowiązek ich uregulowania. Z uwagi na to, że obowiązek podatkowy w podatku akcyzowym z tytułu importu samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym powstaje z dniem powstania długu celnego w rozumieniu przepisów prawa celnego, słusznie organ wskazał, że dla ustalenia podatku akcyzowego konieczne jest wcześniejsze uregulowanie należności przewozowych związanych z powstaniem długu celnego. Zatem odpowiedź organu, że w przedstawionym stanie faktycznym, wnioskodawca nie jest zobowiązany do zapłaty podatku akcyzowego, ale obowiązek ten powstanie w chwili gdy stanie się on dłużnikiem długu celnego, uznać należy za prawidłową. Mając powyższe na uwadze Sąd oddalił skargę na podstawie art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sadami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).