I SA/Rz 194/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. NSA Jacek Surmacz Sędziowie WSA Barbara Stukan-Pytlowany SO del. Tomasz Smoleń /spr./ Protokolant st.sek.sąd. Teresa Tochowicz po rozpoznaniu w Wydziale I Finansowym na rozprawie w dniu 15 czerwca 2010r. sprawy ze skargi A.F. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] grudnia 2009r. nr [...] w przedmiocie odpowiedzialności osoby trzeciej za zaległości podatkowe spółki akcyjnej - oddala skargę - I SA/Rz 194/10 UZASADNIENIE Dyrektor Izby Skarbowej, decyzją z dnia [...] grudnia 2009 r., nr [...], po rozpatrzeniu odwołania A. F. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] września 2009 r., nr [...], orzekającej o jego odpowiedzialności jak byłego Prezesa Zarządu zlikwidowanej spółki A. Spółka Akcyjna – zwanej dalej: Spółką, za zaległości podatkowe tejże Spółki w podatku od towarów i usług za okres od marca 2004 r. do października 2004 r. i umarzającej postępowanie w przedmiocie jego odpowiedzialności za zaległości Spółki w podatku od towarów i usług za listopada 2004r., utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. Spółka, prowadząca działalność gospodarczą w zakresie wyrobów drzewnych, wpisana była do Krajowego Rejestru Sądowego od dnia 3 kwietnia 2002 r. Postanowieniem Sądu Rejonowego w R. z dnia 21 grudnia 2004 r., sygn. [...] została postawiona w stan upadłości. Ukończenie postępowania upadłościowego zostało natomiast stwierdzone postanowieniem Sądu Rejonowego w R. z dnia 27 lutego 2008 r., sygn. [...]. W jego efekcie przeprowadzonych czynności postępowania upadłościowego oraz innych postępowań egzekucyjnych nie dokonano zaspokojenia jej wszystkich wierzycieli. Na Spółce ciążą bowiem nadal między innymi zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług za okres od marca do listopada 2004 r., w łącznej wysokości 84 466,21 zł. A. F. był Prezesem jednoosobowego Zarządu Spółki od dnia 30 maja 2003 r. Tego samego dnia do Sądu Rejonowego w R. wpłynął wniosek Zarządu Spółki o otwarcie i przeprowadzenie postępowania układowego z wierzycielami, a dokumenty stanowiące załączniki do tego wniosku zostały przygotowane przez poprzedniego Prezesa – S. I. A. F. w dniu 21 października 2003 r. wycofał wyżej opisany wniosek o otwarcie postępowania układowego bez podania przyczyn, w związku z czym Sąd Rejonowy w R., postanowieniem z dnia 19 listopada 2003 r., sygn. [...] umorzył postępowanie układowe z wierzycielami. Zarząd Spółki w dniu w dniu 30 lipca 2004 r. wystąpił do Sądu z wnioskiem o otwarcie postępowania upadłościowego z możliwością zawarcia układu, jednakże został on zwrócony z przyczyn formalnych. Kolejny wniosek, również pochodzący od Zarządu, złożono 25 sierpnia 2004 r., który zwrócony 31 sierpnia 2004 r., rozpoznawany był pod nową sygnaturą od dnia 16 listopada 2004 r., a Sąd Rejonowy w R., postanowieniem z dnia 21 grudnia 2004 r. ogłosił upadłość Spółki. Naczelnik Urzędu Skarbowego, mając na względzie wyżej wymienione okoliczności, powołując się na art. 116 § 1 i § 2 i art. 107 § 2 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r., Nr 8, poz. 60 ze zm.; powoływanej dalej jako: Ordynacja podatkowa) orzekł o odpowiedzialności podatkowej A. F. za zaległości podatkowe Spółki w podatku od towarów i usług za okres od marca do października 2004 r., wynoszące 78 110,49 zł, wraz z odsetkami w kwocie 36 549 zł oraz umorzył postępowanie w sprawie jego odpowiedzialności za zaległości podatkowe za miesiąc listopad 2004 r. Organ stanął na stanowisku, że A. F. zapoznał się z sytuacją finansowa Spółki, która w tym czasie w sposób trwały nie regulowała swoich zaległości, wynoszących trzy miliony złotych, z dniem wycofaniem wniosku o wszczęcie postępowania układowego, tj. w dniu 21 października 2003 r. Nie złożył on jednak w ciągu ustawowych 14 dni wniosku o ogłoszenie jej upadłości, dlatego ponosi on odpowiedzialność za jej zaległości podatkowe. Sama zaś Spółka kwalifikowała się do ogłoszenia jej upadłości już pod koniec 2002 r. Za okoliczność wyłączającą odpowiedzialność A. F., zdaniem Naczelnika Urzędu Skarbowego, nie może być uznany fakt złożenia wniosku o przeprowadzenie postępowania układowego, ponieważ został on złożony przez poprzedniego prezesa Spółki – S. I. Odwołanie od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego do Dyrektora Izby Skarbowej wniósł A. F., domagając się uchylenia zaskarżonego rozstrzygnięcia i umorzenia postępowania w sprawie, ewentualnie orzeczenia co do istoty sprawy lub przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia. Zarzucił on organowi I instancji naruszenie art. 116 § 1, art. 122, art. 180, 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej, między innymi poprzez nieuznanie, że złożenie wniosku o wszczęcie postępowania upadłościowego nastąpiło we właściwym czasie, z uwzględnieniem istniejących możliwości decyzyjnych Zarządu. Dyrektor Izby Skarbowej, decyzją z dnia [...] grudnia 2009 r. utrzymał w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie Naczelnika Urzędu Skarbowego. W ocenie organu odwoławczego spełnione zostały przesłanki orzeczenia o odpowiedzialności A. F. za zaległości podatkowe Spółki, o których mowa w art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej, zaś odwołujący się nie wykazał okoliczności, które uzasadniałyby zwolnienie go od tej odpowiedzialności. Okoliczności związane bowiem z postępowaniem układowym wpływać mogą jedynie na ustalenie czasu właściwego do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości, przy czym nie ma tu większego znaczenia to kto wniosek ten złożył, tj. czy był to A. F. czy też poprzedni prezes zarządu. Dyrektor Izby Skarbowej za prawidłowe uznał ustalenia organu I instancji, że wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki winien był być zgłoszony już pod koniec 2002 r., co wynika jednoznacznie z opinii biegłego rewidenta z dnia 12 kwietnia 2003 r., badającego sprawozdanie finansowe za 2002 r., jak również opinii biegłego rewidenta z 25 czerwca 2004 r., badającego sprawozdanie finansowe Spółki za rok 2003. Ważnym argumentem przemawiającym za zasadnością tego twierdzenia jest również fakt, że w wyniku zajęcia jedynego aktywnego rachunku bankowego Spółki w 2002 r. praktycznie zaprzestała ona dokonywania rozliczeń z Urzędem Skarbowym, co potwierdziła ona w wyjaśnieniach z dnia 12 listopada 2008 r. Czasem właściwym zaś do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości przez A. F. był dzień 4 listopada 2003 r., który to termin ustalono licząc dwa tygodnie, od dnia wycofania wniosku o otwarcie postępowania układowego. Ustosunkowując się do pozostałych zarzutów odwołującego się zawartych w odwołaniu organ stwierdził, że wywody te, dotyczące działań poprzedniego zarządu na szkodę Spółki, poprzez zawarcie umów leasingowych i umów dzierżawy majątku Spółki, pozostają bez wpływu na rozstrzygnięcie przedmiotowej sprawy. Skargę na decyzje Dyrektora Urzędu Skarbowego z dnia [...] grudnia 2009 r. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie wniosła Spółka, domagając się jej uchylenia oraz umorzenia postępowania w sprawie, a także zasądzenia kosztów postępowania według norm przepisanych. Zaskarżonemu rozstrzygnięciu zarzuciła naruszenie: - art. 187 § 1 w związku z art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez nieuwzględnienie wszystkich dowodów w sprawie, w szczególności dowodów z przesłuchania świadków oraz opinii biegłego, co miało wpływ na wynik postępowania, - art. 116 § 1 pkt 1 lit b Ordynacji podatkowej, poprzez przyjęcie, że wniosek o upadłość nie został zgłoszony we właściwym czasie bez winy członka zarządu oraz że zaistniał stan bezskuteczności egzekucji, - art. 116 § 2 Ordynacji podatkowej poprzez jego zastosowanie w brzmieniu ustalonym po zmianach stanu prawnego z dnia 1 stycznia 2009 r., do stanu faktycznego, zaistniałego przed wejściem w życie tych przepisów, - art. 70 § 1, w związku z art. 118 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez jego niezastosowanie i prowadzenie postępowania, pomimo przedawnienia dochodzonych należności podatkowych. Skarżący złożył także wniosek dowodowy o przesłuchanie świadków na okoliczność niezwłocznego podjęcia przez niego działań skierowanych na zgłoszenie wniosku o ogłoszeniu upadłości Spółki, bezpośrednio po objęciu funkcji Prezesa Zarządu. Podniósł jednocześnie, że po myśli art. 121 § 2 Ordynacji podatkowej organ powinien wytłumaczyć stronie zasadę dowodzenia oraz rozkładu dowodu w postępowaniu podatkowym, a nie powoływać się dopiero w uzasadnieniu decyzji, że skarżący czegoś nie wykazał. Odnośnie naruszenia art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej, w ocenie skarżącego, organ nie jest w stanie wskazać kiedy wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki powinien był być złożony. Istotnego uchybienia organ dopuścił się także odnośnie zastosowania art. 116 § 2 Ordynacji podatkowej, ponieważ wobec zasady nieretroakcyjności działania prawa, stosowanie w niniejszej sprawie powołanego przepisu Ordynacji podatkowej, w brzmieniu ustalonym ustawą z dnia 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1318), jest nieuzasadnione, wobec treści jej art. 8. Różnica w redakcji znowelizowanego przepisu Ordynacji podatkowej polega na zastąpieniu dotychczasowego zwrotu "z tytułu zobowiązań, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków" stwierdzeniem: "z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków, jest ona więc istotna i rzutuje w sposób oczywisty na rozstrzygnięcie sprawy. Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje: Na podstawie art. 1 § 1 ustawy z dnia 25.07.2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2002r. nr 153, poz. 1269 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Według art. 1 § 2 powołanej ustawy kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawa nie stanowi inaczej. Art. 145 ustawy z dnia 30.08.2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2002r. nr 153, poz. 1270 ze zm.) - zwanej dalej p.p.s.a. ogranicza podstawy prawne uwzględnienia skargi do stwierdzenia naruszenia prawa materialnego które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego oraz innego naruszenia przepisów postępowania jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. W zakresie tak określonej kognicji należy stwierdzić, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Granice odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe podatnika zakreślają przepisy rozdziału 15 Ordynacji podatkowej zatytułowanego "Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich". Zgodnie z art. 107 § 1 Ordynacji podatkowej w przypadkach i w zakresie przewidzianym w tym rozdziale za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem również osoby trzecie a odpowiedzialność ta obejmuje cały ich majątek. Zakresem tej odpowiedzialności objęte zostały podatki niedobrane oraz pobrane a niewpłacone przez płatników jak również odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych, niezwrócone w terminie zaliczki naliczonego podatku od towarów i usług oraz oprocentowanie tych zaliczek, a także koszty postępowania egzekucyjnego, chyba że przepisy odnoszące się do odpowiedzialności osób trzecich stanowią inaczej (art. 107 § 2 Ordynacji podatkowej). Zgodnie z art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej za zaległości podatkowe Spółki akcyjnej odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu jeżeli egzekucja z majątku Spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna a członek zarządu nie wykazał, że: - we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo - niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania zapobiegające ogłoszenia upadłości (postępowanie układowe) nastąpiło bez jego winy; - nie wskazuje mienia Spółki z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki z znacznej części. Odpowiedzialność ta odnosi się do zaległości podatkowych z tytułu zobowiązań które powstały w czasie pełnienia przez osoby trzecie obowiązków członków zarządu. Dotyczy to zarówno obecnych jak i byłych członków zarządu (art. 116 § 2 i § 4 Ordynacji podatkowej). Odpowiedzialność osób trzecich za zobowiązanie podatkowe ma zatem charakter akcesoryjny i następczy - występuje jedynie w sytuacji niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania podatkowego przez podatnika i jest uzależniona od istnienia jego odpowiedzialności. Jest to także odpowiedzialność subsydialna. Wierzyciel podatkowy nie ma swobody kolejności zgłaszania roszczenia do podatników lub osoby trzeciej lecz kolejność ta jest ściśle określona przez przepisy prawa podatkowego (por. A.Adamiak, J.Borkowski, R.Mastalski, J.Zubrzycki - Ordynacja podatkowa. Komentarz 2003. Oficyna Wydawnicza Unimex, Wrocław 2003, str. 401). Zdaniem Sądu cechy odpowiedzialności osób trzecich a w szczególności jej solidarny charakter z podatnikiem nie skutkują brakiem możliwości orzekania o odpowiedzialności członków zarządu w przypadku wykreślenia spółki z rejestru przedsiębiorców. Solidarny charakter odpowiedzialności w przypadku ustania bytu prawnego jednego z podmiotów odpowiedzialnych solidarnie nie skutkuje zwolnieniem z odpowiedzialności pozostałych solidarnie odpowiedzialnych podmiotów. Odpowiedzialność osób trzecich występuje nie tylko wówczas gdy istnieje podatnik ale także wtedy gdy ustał jego byt prawny. Ustanie bytu prawnego podatnika nie unicestwia i nie powoduje wygaśnięcia odpowiedzialności osób trzecich. Wygaśnięcie odpowiedzialności osób trzecich spowodowane jest natomiast wygaśnięciem zobowiązań podatnika wskutek zdarzeń prawnych wymienionych w art. 59 § 1 Ordynacji podatkowej wśród których ustawa nie wymienia ustania bytu prawnego podatnika (podobnie wyrok WSA Wrocław z dnia 18.04.2008r. sygn. akt I SA/Wr 1678/07). Przytoczony wyżej art. 116 Ordynacji podatkowej ustala warunki odpowiedzialności członka zarządu Spółki za zobowiązanie podatkowe tej Spółki a także wskazuje jak rozłożony jest ciężar dowodzenia powyższych przesłanek. Na organie podatkowym spoczywa obowiązek wykazania bezskuteczności egzekucji oraz pełnienia przez członka zarządu funkcji w czasie powstania zobowiązań które przekształciły się w zaległości podatkowe natomiast stronę obciąża wykazanie okoliczności wyłączających odpowiedzialność. W związku z tym kontrola zasadności przeniesienia na skarżącego A. F. odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe Spółki sprowadzają się do zbadania czy w sprawie zostały spełnione wymienione w art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej przesłanki przeniesienia odpowiedzialności na osobę trzecią tj. czy zaległość podatkowa Spółki powstała z tytułu zobowiązań powstałych w czasie faktycznego pełnienia przez skarżącego obowiązków zarządu tej spółki oraz czy egzekucja zadłużenia z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna. W dalszej kolejności należy również stwierdzić czy w toku postępowania skarżący wykazał zaistnienie ewentualnej negatywnej przesłanki przypisania mu odpowiedzialności. Zgodnie z art. 116 § 2 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym do dnia 31.12.2008r. odpowiedzialność członków zarządu obejmowała zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu. Ustawą z dnia 7.11.2008r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. nr 209, poz. 1318) przepis ten otrzymał z dniem 1.01.2009r. nowe brzmienie zgodnie z którym odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu oraz zaległości wymienione w art. 52 powstały w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu. Przepis art. 8 ustawy z dnia 7.11.2008r. w/w przewiduje, że do odpowiedzialności podatkowej osób trzecich za zaległości podatkowe powstałe przed dniem wejścia w życie ustawy stosuje się art. 112, art. 114a i art. 115 §1 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie ustawy zmieniającej. Wskazany wyżej przepis ani żaden inny przepis przejściowy ustawy zmieniającej nie wymienia art. 116 §2 Ordynacji podatkowej. Dlatego prawidłowym było przyjęcie przez organy podatkowe, że wolą ustawodawcy było przyjęcie w tym zakresie bezpośredniego działania nowych przepisów mimo że zaległość powstała pod rządem przepisów poprzednio obowiązujących. Bezspornym jest fakt, że A. F. pełnił funkcję członka zarządu w okresie w którym upłynął termin płatności zobowiązań o którym mowa w decyzji o przeniesieniu odpowiedzialności. Został on powołany na stanowisko prezesa jednoosobowego zarządu spółki z dniem 30.05.2003r. i pełnił ją do dnia poprzedzającego postawienie Spółki w stan upadłości tj. do dnia 20.12.2004r. W ocenie Sądu organy podatkowe wykazały, że egzekucja w stosunku do Spółki była bezskuteczna. Postanowieniem z dnia [...].01.2005r. znak: [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego umorzył postępowanie egzekucyjne wszczęte w celu wyegzekwowania zaległości podatkowych z majątku Spółki m.in. zaległości w podatku od towarów i usług za które powołano skarżącego do odpowiedzialności podatkowej. Umorzenie postępowania egzekucyjnego nastąpiło w związku z ogłoszeniem upadłości Spółki. Pismem z dnia 10.03.2005r. znak: [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego zgłosił wierzytelność Skarbu Państwa do Sądu Rejonowego w R. celem ich zaspokojenia z masy upadłości. Zgłoszenie wierzytelności opiewało na łączną kwotę 125.281,60zł z czego uzyskano w wyniku postępowania upadłościowego kwotę 11.840,18zł. Wobec powyższego stwierdzić należy, że przesłanki pozytywne obciążenia skarżącego jako członka zarządu odpowiedzialnością za zobowiązania podatkowe Spółki zostały w przedmiotowej sprawie spełnione. Przechodząc do analizy przesłanek negatywnych z art. 116 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej w pierwszej kolejności należy odnieść się do chwili w której zgłoszony został wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki. Termin do złożenia przedmiotowego wniosku określony jest w obowiązującym do 30.09.2003r. Rozporządzenie Prezydenta Rzeczpospolitej z 24.10.1934r. Prawo upadłościowe. Art. 5 § 1 Prawa upadłościowego stanowi, iż przedsiębiorca jest zobowiązany nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia płacenia długów zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości zaś w myśl § 2 tego przepisu reprezentant przedsiębiorcy o którym mowa w art. 1 §2 jest zobowiązany zgłosić wniosek o ogłoszenie upadłości w terminie dwóch tygodni od dnia w którym majątek nie wystarcza na zaspokojenie długu. Taki sam termin do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości przewiduje ustawa z dnia 28.02.2003r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz.U. z 2009r., nr 175, poz. 1361 z późn. zm.) w art. 21 ust. 1 przy czym termin ten liczony jest od dnia w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości. Jak wynika z zebranego w postępowaniu administracyjnym materiału dowodowego skarżący nie uwolnił się od odpowiedzialności gdyż we właściwym czasie nie zgłosił wniosku o ogłoszenie upadłości. Spółka kwalifikowała się do ogłoszenia upadłości już w 2002r. Wniosek taki jednak nie został złożony przez poprzedni zarząd który w dniu 30.05.2003r. (w ostatnim dniu sprawowania funkcji przed objęciem jej przez skarżącego) złożył jedynie wniosek o wszczęcie postępowania układowego. Z opinii z dnia 25.06.2004r. biegłego rewidenta J. K. prowadzącego badanie sprawozdania finansowego Spółki za 2003r. znajduje się informacja, że straty za rok bieżący i lata poprzednie przekraczają kapitały własne, że Spółka utraciła płynność finansową od marca 2003r. zaprzestała działalności produkcyjnej, że przychody z najmu nie pozwalają na spłatę zobowiązań, tak więc sytuacja finansowa Spółki nie pozwala na kontynuowanie jej działalności. Skarżący A. F. po objęciu funkcji Prezesa jednoosobowego zarządu wycofał złożony przez poprzedni zarząd wniosek o otwarcie postępowania układowego w dniu 21.10.2003r. W ocenie Sądu organy podatkowe słusznie przyjęły, iż okres od maja do października był okresem wystarczającym na zapoznanie się przez skarżącego z sytuacją finansową Spółki. Prawidłowe też było ustalenie, że "czasem właściwym" do złożenia wniosku o upadłość Spółki był dzień 4.11.2003r. który został określony licząc dwa tygodnie od dnia wycofania wniosku o otwarcie postępowania układowego. Bezspornym jest fakt, że wniosek o upadłość Spółki złożony został dopiero w dniu 25.08.2004r. a więc po upływie terminu określonego w wyżej podanych przepisach prawa upadłościowego. Ponadto należy podkreślić, że skarżący nie wykazał, iż nie ponosi winy w nieterminowym zgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości ani nie wskazał majątku z którego egzekucja przedmiotowych należności byłaby możliwa. Mając na uwadze powyższe zdaniem Sądu organy podatkowe słusznie przyjęły, iż skarżący nie wykazał okoliczności uwalniających go od odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki określone w art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej. Nie wykazanie zaistnienia przesłanek zwalniających skarżącego z odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki oznacza, przy jednoczesnym dowiedzeniu przez organy podatkowe bezskuteczności egzekucji oraz faktu pełnienia przez skarżącego funkcji członka zarządu w czasie powstania zobowiązań podatkowych, które przekształciły się w zaległości podatkowe, iż organy prawidłowo orzekły o odpowiedzialności podatkowe Spółki. Odnosząc się do zarzutu naruszenia przepisu art. 70 §1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 118 § 1 Ordynacji podatkowej należy stwierdzić, że jest on bezzasadny. Stosownie do treści art. 118 §1 Ordynacji podatkowej aby na osobę trzecią można było skutecznie rozciągnąć odpowiedzialność za zaległości podatkowe i inne należności pierwotnego dłużnika konieczne jest wydanie decyzji o jej odpowiedzialności prawem przewidzianym terminie. Początek biegu terminu o którym mowa w tym przepisie powiązano z datą zaległości podatkowej. Biegnie ona od końca roku kalendarzowego w którym to zdarzenie miało miejsce i trwa nieprzerwanie aż do upływu 5 lat. Zatem w rozpoznawanej sprawie końcem terminu do wydania decyzji o odpowiedzialności osób trzecich będzie ostatni dzień grudnia piątego roku po roku po którym powstała zaległość podatkowa a więc 31.12.2009r. Odpowiedzialność osoby trzeciej za zaległości podatkowe powstaje na skutek wydania i doręczenia decyzji w tym przedmiocie przez organ podatkowy I instancji. Nie ma natomiast znaczenia w jakim czasie została wydana decyzja organu II instancji. W sprawie bezspornym jest, że decyzje organ I instancji organ wydał [...].09.2009r. a doręczono skarżącemu 30.09.2009r. to znaczy przed upływem okresu o którym mowa w art. 118 §1 Ordynacji podatkowej. Bezpodstawny jest także zarzut naruszenia art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej. Organy podatkowe zebrały i w sposób wyczerpujący rozpatrzyły cały materiał dowodowy. W toku postępowania podjęły one wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia sprawy działając na podstawie przepisów prawa. Wnioski dowodowe z przesłuchania świadków i opinii biegłego skarżący nie składał w toku postępowania przed organem I instancji, zostały one zawarte dopiero w odwołaniu z dnia 14.10.2009r. W zakresie ustalenia składników i wartości majątku Spółki oraz zdolności finansowych a także w zakresie wywiązywania się z istniejących zobowiązań podatkowych Spółki. Okoliczności te organy ustaliły w oparciu o dokumenty zebrane w sprawie oraz w oparciu o ustalenia poczynione przez Sąd Rejonowy w R. o upadłość spółki. Z powyższych względów ponieważ zaskarżona decyzja nie narusza obowiązujących przepisów prawa Sąd skargę oddalił na podstawie art. 151 p.p.s.a.