I SA/Rz 23/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Małgorzata Niedobylska /spr./ Sędziowie WSA Tomasz Smoleń SO del. Jarosław Szaro Protokolant ref. st. Eliza Kaplita po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 28 lutego 2012r. sprawy ze skargi "A" D. M., Ł. F. Spółka jawna z siedzibą w M. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] listopada 2011r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego w dniu [...] października 2007r. samochodu marki Ford Mondeo - oddala skargę - I SA/Rz 23/12 Uzasadnienie Decyzją z dnia [...] listopada 2011r. nr [...] Dyrektor Izby Celnej, po rozpatrzeniu odwołania "A" Sp. J. w M. (dalej – spółka, skarżąca) od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] sierpnia 2011r. nr [...] określającej zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki Ford Mondeo w wysokości 5.108,00 zł, utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ odwoławczy wskazał, że w dniu 5 października 2007r. spółka dokonała we Włoszech zakupu samochodu marki Ford Mondeo o pojemności silnika 2198 cm3, rok produkcji 2006, za kwotę 10.305 EUR. Następnie spółka dokonała przemieszczenia w/w pojazdu na terytorium kraju. Pojazd w dacie jego zakupu posiadał włoski dowód rejestracyjny nr [...]. Po przemieszczeniu pojazdu na terytorium kraju spółka nie złożyła deklaracji uproszczonej AKC-U z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego. W dniu 5 listopada 2007r. pojazd został poddany badaniom technicznym, w wyniku których stwierdzono, że jest to samochód ciężarowy podrodzaju kombi. W dniu 17 listopada 2007r. spółka sprzedała przedmiotowy pojazd Europejskiemu Funduszowi Leasingowemu S.A. w G. za kwotę 58.547,00 zł, wystawiając fakturę VAT Nr [...]. Pojazd został zarejestrowany w kraju w dniu 21 listopada 2007r. jako samochód ciężarowy, posiadający pięć miejsc siedzących. Kolejnym właścicielem pojazdu był P. A. Na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego, Naczelnik Urzędu Celnego stwierdził, że przedmiotowy pojazd należało zakwalifikować do pozycji 8703 CN i w konsekwencji w decyzji z dnia [...] sierpnia 2008r. określił spółce zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego przedmiotowego samochodu osobowego w wysokości 5.108,00 zł. Utrzymując w mocy zaskarżoną decyzję, organ II instancji wyjaśnił, że zgodnie z art. 80 ust. 1 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 z późn. zm., powoływana dalej jako ustawa o podatku akcyzowym), akcyzie podlegają samochody osobowe niezarejestrowane na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Stosownie do art. 2 pkt 11 cyt. ustawy nabyciem wewnątrzwspólnotowym jest przemieszczenie wyrobów akcyzowych z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju. Zgodnie z art. 80 ust. 3 pkt 3 cyt. ustawy obowiązek podatkowy w akcyzie od samochodów w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego powstaje z chwilą nabycia prawa do rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel, nie później jednak niż z chwilą jego rejestracji na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Stawka podatku akcyzowego dla wyrobów akcyzowych niezharmonizowanych, a zatem również i samochodów osobowych, została określona w art. 75 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym i wynosiła w chwili powstania obowiązku podatkowego 65% podstawy opodatkowania. W rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz.U z 2004r. Nr 87, poz. 825 z późn. zm. powoływane dalej jako rozporządzenie w sprawie obniżenia stawek), wydanym na podstawie delegacji ustawowej z art. 75 ust. 3 cyt. ustawy, stawka akcyzy została obniżona i zróżnicowana w zależności od pojemności silnika. Zgodnie z § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia w sprawie obniżenia stawek, stawki akcyzy określone w art. 75 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym obniżone zostały do wysokości określonej w poz. 21 załącznika nr 2 do rozporządzenia w sprawie obniżenia stawek - dla wyrobów akcyzowych dostarczanych wewnątrzwspólnotowo, nabywanych wewnątrzwspólnotowo oraz importowanych - 13,6% dla samochodów osobowych o pojemności skokowej silnika powyżej 2000 cm3, 3,1% dla samochodów osobowych pozostałych. Ponadto, organ odwoławczy wyjaśnił, że dla określenia, czy dany produkt stanowi wyrób akcyzowy niezbędne jest jego prawidłowe zaklasyfikowanie. Przepis art. 3 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym nakazuje do celów poboru akcyzy w nabyciu wewnątrzwspólnotowym stosować klasyfikację wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym Scalonej Nomenklaturze (CN). Nomenklatura Scalona (CN) ustanowiona została rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 i zawarta w załączniku I do tego rozporządzenia. Zgodnie z kolei z art. 2 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym, wyrobami akcyzowymi są wyroby podlegające akcyzie określone w załączniku nr 1 do ustawy o podatku akcyzowym. Pod poz. 59 tego załącznika ujęte zostały pojazdy samochodowe zaklasyfikowane do grupowania 8703 jako pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo - towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi. Wyrobem akcyzowym są zatem wszystkie pojazdy sklasyfikowane pod pozycją 8703, włącznie z zawartymi podpozycjami. Dla określenia, czy dany produkt stanowi wyrób akcyzowy niezbędne jest jego prawidłowe zaklasyfikowanie. Organ podkreślił, że nazwa handlowa, czy też przeznaczenie wyrobu nie uzasadnia sugerowanej klasyfikacji do wskazanych kodów CN. Organ odwoławczy podzielił stanowisko organu I instancji, że sporny pojazd mieści się w pozycji 8703: "Pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami - osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi". Wskazał, że ww. pozycja obejmuje pojazdy mechaniczne różnego typu przeznaczone do przewozu osób, jednakże nie obejmuje pojazdów mechanicznych objętych pozycją 8702. Jednocześnie organ stwierdził, że zasadnie organ I instancji uznał, iż przedmiotowego pojazdu nie można było zaklasyfikować do pozycji CN 8704 zawierającej pojazdy samochodowe do transportu towarowego. Prawidłowo, zdaniem organu odwoławczego, organ I instancji wskazał na takie cechy sprowadzonego samochodu jak: 5 - drzwiowa przeszklona wersja karoserii z elektrycznie otwieranymi szybami w drzwiach bocznych, pełna tapicerka, drzwi tylne (tak jak drzwi przednie) z zamontowanymi głośnikami, obecność tylnej kanapy z zagłówkami i pasami bezpieczeństwa, sufit pokryty jednolitą podsufitką na całej powierzchni, uchwyty dla pasażerów w tylnej części pojazdu oraz znajdujące się w tej części oświetlenie oraz popielniczka dostępna dla pasażerów drugiego rzędu siedzeń zamontowana w panelu pomiędzy przednimi fotelami, brak na stałe zamontowanej przegrody oddzielającej część pasażerską od części towarowej. W ocenie organu II instancji, ww. cechy pojazdu oraz ogólny jego wygląd, jednoznacznie i bez żadnych wątpliwości nakazują zaklasyfikować go do pozycji 8703 kodu CN. Faktu tego nie zmieniają wyjaśnienia skarżącej, że w części towarowej pojazdu nie było siedzeń, pasów bezpieczeństwa oraz punktów do ich mocowania, podłoga była płaska i pokryta wykładziną PCV. Organ odwoławczy podkreślił, że również z informacji uzyskanej od firmy "B" Sp. z o.o. wynikało, że przedmiotowy samochód wyprodukowany został jako osobowy. Biorąc pod uwagę fakt, iż to producent określa zasadnicze przeznaczenie pojazdu, nadając mu określone cechy konstrukcyjne przesądzające o tym, czy jest on przeznaczony zasadniczo do przewozu osób czy towarów, kolejne zmiany typów homologacji danego pojazdu pozostają bez wpływu na klasyfikację wg kodu CN, o ile nie dokonano w aucie zmian w ramach jego cech konstrukcyjnych, które pierwotnie determinowały zasadnicze jego przeznaczenie. W przedmiotowej sprawie brak jest jakichkolwiek przesłanek wskazujących na to, że od chwili przemieszczenia samochód sprowadzony przez skarżącą takim przeróbkom i zmianom został poddany. Dodatkowo organ odwoławczy podniósł, że nazwy pozycji Nomenklatury Scalonej nie posługują się pojęciami sposobu wykorzystania lecz przeznaczeniem pojazdów, przy czym pozycja 8703 mówi o przeznaczeniu zasadniczym. W procesie klasyfikacji brane są pod uwagę cechy konstrukcyjne determinujące jego zasadnicze przeznaczenie, cechy względnie trwałe i trudno zmienialne. Bez znaczenia w kontekście tego procesu jest sposób wykorzystania pojazdu. Uznając za niezasadny zarzut dotyczący błędnej klasyfikacji pojazdu, nie uwzględniającej zapisów w dokumentach opisujących i charakteryzujących sprowadzony przez spółkę pojazd jako samochód ciężarowy, organ odwoławczy wskazał, że do celów podatku akcyzowego należy stosować przepisy i definicje zawarte w ustawie o podatku akcyzowym i w jej kontekście dokonywać oceny rodzaju pojazdu i skutków jego nabycia dla powstania obowiązku podatkowego. Z tego względu, zapisy w dowodzie rejestracyjnym, czy zaświadczeniu o przeprowadzonym badaniu technicznym pojazdu sporządzone w oparciu o przepisy prawa o ruchu drogowym, nie mogą bezpośrednio i automatycznie przesądzać o klasyfikacji pojazdu dokonywanej w oparciu o Nomenklaturę Scaloną. Zdaniem organu odwoławczego, organ I instancji nie wyszedł poza ramy swobodnej oceny dowodów, a ustalony przez niego stan faktyczny znajduje pełne oparcie w zebranym materiale dowodowym, w tym w zeznaniach P.A. oraz protokole oględzin pojazdu wraz z dokumentacją fotograficzną. W tym zakresie organ odwoławczy nie podzielił także stanowiska skarżącej o nieprzydatności dowodu z oględzin pojazdu z uwagi na upływ czasu, po jakim dowód ten został przeprowadzony. Organ wskazał, ze brak jest przesłanek, aby przyjąć, iż pojazd ten nie posiadał karoserii pięciodrzwiowej, przeszklonych drzwi z otwieranymi elektrycznie szybami, wentylacji dla pasażerów części tylnej, drugiego rzędu siedzeń z pasami bezpieczeństwa, uchwytów dla pasażerów nad tylnymi drzwiami, popielniczki w panelu pomiędzy przednimi fotelami, pełnej tapicerki, tj. cech przesądzających o klasyfikacji pojazdu według kodu CN. Dowód z oględzin nie potwierdził także, aby w samochodzie wcześniej zamontowana była na stałe metalowa ścianka grodziowa za tylnym rzędem siedzeń. W ocenie organu II instancji, zasadnie organ I instancji za moment powstania obowiązku podatkowego przyjął dzień 5 listopada 2007r. Wprawdzie pojazd został zakupiony przez spółkę w dniu 5 października 2007r., jednakże w postępowaniu nie zdołano w sposób jednoznaczny ustalić dnia, w którym został on faktycznie przemieszczony na terytorium kraju. Daty tej nie wskazała także skarżąca. W takiej sytuacji, dla ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym, organ przyjął dzień wystawienia zaświadczenia o przeprowadzonych badaniach technicznych w Stacji Kontroli Pojazdów w M., uznając, że data ta stanowi najwcześniejszy moment, o którym można z pewnością powiedzieć, że wówczas pojazd znajdował się na terenie kraju. Uznając za bezpodstawny zarzut naruszenia art. 63 § 1 Ordynacji podatkowej organ II instancji stwierdził, że kwota przypadającego do zapłaty podatku akcyzowego została przez organ I instancji prawidłowo wyliczona. Zasadnie również organ I instancji przyjął za podstawę opodatkowania kwotę wynikającą z faktury z dnia 5 października 2007 r. tj. 10.305 EUR. Zdaniem organu odwoławczego, postępowanie dowodowe w niniejszej sprawie zostało przeprowadzone zgodnie z wymogami wynikającymi z przepisów Ordynacji podatkowej i czyniło zadość przepisom art. 21 § 1 pkt 1 i § 3, art. 51 § 1, art. 63 § 1 oraz art. 207 tej ustawy. Na powyższe rozstrzygnięcie spółka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Zaskarżonemu rozstrzygnięciu zarzucono naruszenie przepisów prawa materialnego poprzez niewłaściwe zastosowanie art. 2 pkt 3 i pkt 11, art. 4 ust. 1 pkt 5, art.75 ust. 1 i ust. 3, art.80 ust. 1, ust. 2 pkt 2, ust. 3 pkt 3, art. 82 ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym, w związku z art. 154 ust.1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008r. o podatku akcyzowym (Dz. U z 2011r., Nr 108, poz.626 ze zm.) oraz § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia w sprawie obniżenia stawek akcyzy poprzez ich błędne zastosowanie i dokonanie subsumcji stanu faktycznego, skutkującej uznaniem, że sporny pojazd jest samochodem osobowym, w związku z czym podatnik jest zobowiązany do zapłaty podatku akcyzowego w sytuacji, gdy dokumentacja z daty nabycia - karta własności, badanie techniczne, karta pojazdu i dokumentacja rejestracyjna, jednoznacznie wskazują, że powinien on zostać sklasyfikowany jako pojazd ciężarowy. W uzasadnieniu skargi skarżąca zarzuciła, że organ podatkowy dokonał błędnej klasyfikacji towarowej sprowadzonego samochodu, stwierdzając, że ustalenia w tym zakresie zostały poczynione w sposób sprzeczny z prawem, na podstawie własnego uznania, po dokonaniu oględzin przez wyznaczonych pracowników, bez przeprowadzenia dowodu chociażby z opinii biegłego. Ustalenia organu podatkowego są sprzeczne z dokumentacją techniczną pojazdu i z pozostałymi dokumentami, z których jednoznacznie wynika, że w dacie nabycia wewnątrzwspólnotowego pojazd był samochodem ciężarowym, zasadniczo przeznaczonym do przewozu towarów, a nie do przewozu osób. Zdaniem skarżącej, wyposażenie dodatkowe pojazdu nie ma znaczenia w procesie klasyfikacyjnym, gdyż często jest ono bogatsze, niż w samochodach osobowych. Skarżąca zarzuciła również, iż organ I instancji nieprawidłowo określił datę powstania obowiązku podatkowego na dzień 5 listopada 2007r., bowiem w tym dniu pojazd był już na terenie kraju, a czynność tę dokumentuje wydane zaświadczenie o dokonaniu pierwszych badań technicznych. Następnie pojazd został zarejestrowany jako samochód ciężarowy. Zdaniem skarżącej, skoro podstawą oceny dla organu I instancji była kontrola i oględziny samochodu dokonane w 2011 roku oraz przesłuchanie obecnego właściciela, to ocena ta odnosi się do stanu w okresie czerwiec - lipiec 2011 roku, po dokonaniu przeklasyfikowania, a nie na dzień 5 listopada 2007r., kiedy samochód był przeznaczony do przewozu towarów i wyglądał inaczej tj. posiadał wydzieloną część towarową bez siedzeń, pasów bezpieczeństwa, punktów ich mocowania, gdzie podłoga była płaska i pokryta wykładziną PCV. Doszło zatem do obciążenia zobowiązaniem na dzień, kiedy zobowiązanie nie istniało, a w czasie późniejszym nie mogło powstać, nawet jeżeli zmieniono jego przeznaczenie, ponieważ samochód był na terenie kraju przez okres czterech lat. W odpowiedzi na skargę, organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację wyrażoną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269) zadaniem sądu administracyjnego jest sprawowanie kontroli zaskarżonych aktów i czynności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem obowiązującym w dniu ich wydania. Zakres tej kontroli wyznaczają przepisy ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. określanej dalej jako p.p.s.a., której art. 134 § 1 wskazuje, iż Sąd orzekając w granicach danej sprawy nie jest związany zarzutami i wnioskami podnoszonymi w skardze ani też powołaną podstawą prawną. Dokonując kontroli we wskazanym wyżej zakresie Sąd uznał, że zaskarżona decyzja odpowiada prawu, tym samym wniesiona na nią skarga podlegać musi oddalaniu. Spór w sprawie sprowadzał się do kwalifikacji dla celów podatku akcyzowego nabytego wewnątrzwspólnotowo przez spółkę "A" pojazdu marki Ford Mondeo. Zdaniem skarżącej pojazd ten służy do transportu towarowego, o czym świadczą przedłożone przez nią dokumenty - karta własności, badanie techniczne, karta pojazdu i dokumentacja rejestracyjna, jednoznacznie wskazujące, że pojazd jest samochodem ciężarowym. W związku z powyższym skarżąca nie złożyła określonej przepisami deklaracji AKC-U i nie odprowadziła podatku akcyzowego. Przeciwnego zdania są organy podatkowe, w ocenie których zarówno konstrukcja pojazdu, jak i jego wyposażenie świadczą o tym, że jest to samochód osobowy, który powinien być zgodnie z Nomenklaturą Celną zakwalifikowany do pozycji 8703, a co za tym idzie, jego wewnątrzwspólnotowe nabycie podlega podatkowi akcyzowemu. Sąd podziela stanowisko organów podatkowych. W myśl art. 4 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, opodatkowaniu akcyzą podlegają m.in. sprzedaż wyrobów akcyzowych na terytorium kraju (pkt 3) oraz nabycie wewnątrzwspólnotowe i dostawa wewnątrzwspólnotowa (pkt 5). Pojęcie wyrobów akcyzowych zostało natomiast zdefiniowane w art. 2 pkt 1 cyt. ustawy, który rozumie przez nie wyroby podlegające akcyzie określone w załączniku nr 1 do ustawy. Zgodnie z pozycją 59 załącznika nr 1 do cyt. ustawy jako towary akcyzowe wymieniono samochody osobowe, klasyfikowane w kodzie CN 8703, jako pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi. Z mocy art. 3 ust. 1 i 2 ustawy o podatku akcyzowym, do celów poboru akcyzy i oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy, stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodną z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 7 września 1987r., str. 1, ze zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, ze zm.). Zgodnie z ust. 2 wyżej powołanego przepisu ustawy o podatku akcyzowym, zmiany w Nomenklaturze Scalonej (CN) nie powodują zmian w opodatkowaniu akcyzą wyrobów akcyzowych i samochodów osobowych, jeżeli nie zostały określone w ustawie o podatku akcyzowym. Zgodnie z art. 100 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym, opodatkowaniu akcyzą podlegają samochody osobowe niezarejestrowane na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, a podatnikami akcyzy od samochodów osobowych są miedzy innymi podmioty dokonujące nabycia wewnątrzwspólnotowego. Samochody osobowe są to zaś – jak stanowi art. 100 ust. 4 ustawy o podatku akcyzowym – pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne objęte pozycją CN 8703 przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, inne niż objęte pozycją 8702, włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi. Zgodnie z regułą 1 Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej tytuły sekcji, działów i poddziałów mają jedynie charakter orientacyjny. Dla celów prawnych klasyfikację przeprowadza się w oparciu o nazwy pozycji i wszelkie postanowienia zawarte w uwagach do sekcji lub działów, o ile nie są one sprzeczne z treścią odpowiednich pozycji i uwag. Gdy dokonanie klasyfikacji nie będzie możliwe w powyższy sposób, należy skorzystać z ogólnych reguł interpretacji Nomenklatury Scalonej, pod warunkiem, że ani treść pozycji, ani treść uwag, nie będzie stwarzać żadnych przeszkód do ich zastosowania. Należy zgodzić się z organami podatkowymi, że sporny pojazd mieści się w pozycji 8703: "Pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi"; pozycja ta bowiem obejmuje pojazdy mechaniczne różnego typu przeznaczone do przewozu osób, z wyłączeniem pojazdów mechanicznych objętych pozycją 8702. Z samego tytułu pozycji 8703 wynika, że obejmuje ona pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycja 8702), włącznie z samochodami osobowo – towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi. W świetle wyjaśnień zawartych w notach wyjaśniających do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów zamieszczonych w obwieszczeniu Ministra Finansów z 1 czerwca 2006 r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy Celnej (M.P nr 86, poz. 880) klasyfikacja pojazdów mechanicznych objętych pozycją 8703 jest wyznaczona przez pewne cechy, które wskazują, że pojazdy te są głównie przeznaczone raczej do przewozu osób niż do transportu towarów (poz. 8704). Przejawem cech projektowych zwykle stosowanych do pojazdów, które objęte są pozycją 8703, są następujące cechy : a) obecność stałych siedzeń z wyposażeniem zabezpieczającym (np. pasy bezpieczeństwa lub punkty kotwiące oraz wyposażenie do zainstalowania pasów bezpieczeństwa) dla każdej osoby lub obecność stałych punktów kotwiących i wyposażenie do zainstalowania siedzeń i wyposażenia zabezpieczającego w przestrzeni tylnej powierzchni dla kierowcy i przestrzeni siedzeń pasażerów; takie siedzenia mogą być zamocowane na stałe, składające się ze zdejmowanych punktów kotwiących lub składanych; b) obecność tylnych okien wzdłuż dwubocznych paneli; c) obecność przesuwnych, wahadłowych lub podnoszonych drzwi (jedne lub więcej) z oknami na bocznych panelach lub z tyłu; d) brak stałego panela lub przegrody pomiędzy przestrzenią dla kierowcy i przednich siedzeń pasażerów a przestrzenią tylną, która może być używana zarówno do przewozu osób jak i towarów; e) wyposażenie całego wnętrza pojazdu w sposób kojarzony z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów (np. dywaniki, wentylacja, oświetlenie, popielniczki). Należy zgodzić się z organami, że przedmiotowy pojazd swoimi cechami wpisuje się w tą kategorię pojazdów. Świadczą o tym stwierdzone przez organ cechy sprowadzonego samochodu tj. 5 - drzwiowa przeszklona karoseria z elektrycznie otwieranymi szybami w drzwiach bocznych, pełna tapicerka, drzwi tylne (tak jak drzwi przednie) z zamontowanymi głośnikami, obecność tylnej kanapy z zagłówkami i pasami bezpieczeństwa, sufit pokryty jednolitą podsufitką na całej powierzchni, uchwyty dla pasażerów w tylnej części pojazdu oraz znajdujące się w tej części oświetlenie oraz popielniczka dostępna dla pasażerów drugiego rzędu siedzeń zamontowana w panelu pomiędzy przednimi fotelami, brak na stałe zamontowanej przegrody oddzielającej część pasażerską od części towarowej. Wskazane przez skarżącą elementy w postaci braku siedzeń, brak pasów bezpieczeństwa oraz punktów do ich mocowania, pokrycie podłogi wykładziną PCV - w części towarowej pojazdu - nie mogą przesądzać o braku osobowego charakteru pojazdu, w sytuacji gdy pozostałe cechy wskazywały właśnie na jego osobowy charakter. Okoliczności tej nie zmienia istnienie pewnych cech pojazdu towarowego, zwłaszcza w przestrzeni bagażowej. Należy bowiem zauważyć, że kod CN 8703 nie posługuje się zwrotem samochody osobowe, ale obejmuje szerszy zakres pojazdów, bowiem pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne zasadniczo przeznaczane do przewozu osób, wyłącznie z samochodami osobowo-towarowymi, co nie wyklucza przewozu tymi pojazdami towarów. Należy wskazać, iż wymienione w wyjaśnieniach do pozycji 8703 cechy nie stanowią wyczerpującego katalogu, ani też nie stwarzają wymogu ich łącznego spełnienia. Mają jedynie charakter pomocniczy. Stanowią zespół cech, których spełnienie generalnie pozwala stwierdzić, że dany pojazd można zaliczyć do tej kategorii. Brak którejkolwiek z cech nie może jednak automatycznie eliminować możliwości zakwalifikowania pojazdu do danej pozycji, zwłaszcza w sytuacji, gdy zakwalifikowanie do pozostałych pozycji jest niemożliwe. Ponadto, należy podkreślić, iż z informacji uzyskanej od producenta przedmiotowego pojazdu wynikało, że został on wyprodukowany jako samochód osobowy. Sąd podziela prezentowane w orzecznictwie stanowisko, zgodnie z którym o zasadniczym przeznaczeniu pojazdu decyduje jego producent ponieważ to właśnie on tworzy konstrukcję pojazdu zgodną z normami bezpieczeństwa, przepisami o ruchu drogowym, która ma odpowiadać określonemu przeznaczeniu pojazdu. Konstrukcyjnego przeznaczenia samochodów nie zmieniają ich użytkownicy dokonujący przeróbek czy adaptacji wnętrza do własnych potrzeb. (por. wyrok WSA w Krakowie z dnia 5 września 2007 r., sygn. akt I SA/Kr 880/06. W ocenie Sądu, powyższych ustaleń organ dokonał na podstawie prawidłowo zebranego materiału dowodowego. Dopuszczono wszelkie dowody, które mogły przyczynić się do załatwienia sprawy, a następnie poddano ocenie, która - zdaniem Sądu - także nie budziła żadnych zastrzeżeń. Oględziny pojazdu i zeznania obecnego właściciela – P. A., który nabył samochód od skarżącej za pośrednictwem funduszu leasingowego, potwierdzają prawidłowość przyjętej klasyfikacji. Nie zachodzą przy tym żadne przesłanki mogące poważyć wiarygodność zeznań tego świadka. Zdaniem Sądu, niezasadny jest zarzut, iż ustalenia organu podatkowego w zakresie klasyfikacji pojazdu pozostają w sprzeczności z przedstawioną przez skarżącą dokumentacją. Jak szczegółowo wyjaśnił organ, z czym Sąd w zupełności się zgadza, dokumenty, na które powoływała się skarżąca, a z których wynikało, że sporny pojazd jest uznany za samochód ciężarowy, zostały wydane w oparciu o inne niż podatkowe przepisy, które dla wymiaru podatku akcyzowego pozostają bez znaczenia. Powyższe dokumenty w niniejszej sprawie stanowią dowód jedynie tego, że pojazd wcześniej nie był zarejestrowany na terytorium kraju i tylko w tym zakresie wiążą organ podatkowy. Natomiast dla klasyfikacji taryfowej mogą mieć jedynie charakter posiłkowy. Ustalając, że pojazd nie był zarejestrowany, organ przechodzi do kolejnych czynności zmierzających do ustalenia czy towar, którym w tym przypadku jest pojazd, podlega czy też nie podatkowi akcyzowemu, o czym decydują tylko i wyłącznie przepisy podatkowe. Powyższych ustaleń organ mógł dokonać w oparciu o posiadaną przez siebie wiedzę, bez konieczności powoływania biegłego, czego domagała się skarżąca. Jak już bowiem wskazano o klasyfikacji danego pojazdu jako osobowego czy ciężarowego decydowała klasyfikacja przyjęta w Nomenklaturze Scalonej i wymienione w niej cechy, do których stwierdzenia nie były potrzebne wiadomości specjalne. W ocenie Sądu, organy podatkowe dołożyły wszelkich starań w celu należytego wyjaśnienia sprawy, a zgromadzony materiał dowodowy jednoznacznie wskazywał na słuszne zaklasyfikowanie przedmiotowego samochodu do pozycji 8703 kodu CN. Prawidłowo również ustalono wysokość podatku na podstawie art. 105 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym. Mając to wszystko na uwadze Sąd, działając na podstawie art. 151 p.p.s.a., skargę oddalił.