I SA/Rz 230/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Grzegorz Panek Sędziowie WSA Małgorzata Niedobylska /spr./ WSA Tomasz Smoleń Protokolant ref. st. Eliza Kaplita po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 24 maja 2012r. sprawy ze skargi "A" Sp.j. L.Cz., M. S. w S. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] stycznia 2012r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu marki Suzuki Jimny w dniu 25 lutego 2010 roku 1) uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] października 2011r. nr [...], 2) określa, że decyzje wymienione w pkt. 1) nie podlegają wykonaniu do chwili uprawomocnienia się wyroku. I SA/Rz 230/12 Uzasadnienie Decyzją z dnia [...] stycznia 2012r., nr [...] Dyrektor Izby Celnej, po rozpoznaniu odwołania "A" Sp. J. (dalej: spółka/skarżąca) od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] października 2011r., nr [...] określającej zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu marki Suzuki Jimny, utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wskazał, iż organ podatkowy I instancji stwierdził, iż nabyty wewnątrzwspólnotowo przez spółkę samochód marki Suzuki Jimny jest pojazdem przeznaczonym zasadniczo do przewozu osób i podlega on opodatkowaniu podatkiem akcyzowym. W związku z powyższym, organ I instancji decyzją z dnia [...] października 2011r. określił zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu marki Suzuki Jimny w wysokości 978 zł. Organ odwoławczy uznał za prawidłowe stanowisko organu I instancji, iż ustalając zasadnicze przeznaczenie pojazdu należało wziąć pod uwagę pierwotne przeznaczenie pojazdu nadane przez producenta oraz charakter zmian i okoliczności, jakie im towarzyszyły. Organ ten stwierdził, że z zebranego w postępowaniu materiału dowodowego bezspornie wynika, że przedmiotowy samochód wyprodukowany został jako samochód osobowy, a dokonane w nim zmiany tj. wymontowanie tylnych siedzeń i zamontowanie podłogi wyrównującej, nie wiązały się ze zmianami konstrukcyjnymi pojazdu, jak również nie pozbawiały go elementów charakterystycznych dla samochodu osobowego. W ocenie organów podatkowych, dokonane zmiany były prowizoryczne i odwracalne, nie mogły więc przesądzać o kwalifikacji samochodu powodującej utratę zasadniczego przeznaczenia, którym jest przewóz osób. Organy podatkowe zgodnie stwierdziły, że przedmiotowy pojazd jest samochodem osobowo-towarowym typu kombi, który został konstrukcyjnie zaprojektowany i wyposażony w standardowe nadwozie oraz wnętrze dedykowane do pełnienia zasadniczej funkcji przewozu osób. W konsekwencji stwierdzono, że przedmiotowy pojazd kwalifikuje się do pozycji CN 8703 "pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi" klasyfikacji wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym Scalonej Nomenklaturze (CN), zgodną z Rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz.Urz. WE L 256L z 7 września 1987r.). W tym zakresie organy podatkowe wyjaśniły, iż zgodnie z notami wyjaśniającymi do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów zawartych w obwieszczeniu Ministra Finansów z 1 czerwca 2006 r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy Celnej (M.P. z 2006r., Nr 86, poz. 880), pozycja 8703 obejmuje pojazdy mechaniczne różnego typu przeznaczone do przewozu osób, jednakże nie obejmuje pojazdów mechanicznych objętych pozycją 8702 oraz że określenie "samochody osobowo-towarowe" oznacza pojazdy przeznaczone do przewozu najwyżej 9 osób (wraz z kierowcą), których wnętrze może być używane bez zmiany konstrukcji do przewozu zarówno osób, jak i towarów. W ocenie organów podatkowych, stwierdzone w postępowaniu cechy przedmiotowego samochodu odpowiadają cechom wskazanym w ww. notach wyjaśniających, dlatego nabyty wewnątrzwspólnotowo przez spółkę samochód jest zasadniczo przeznaczony do przewozu osób i podlega akcyzie. Odnośnie zarzutu nie uwzględnienia przez organy podatkowe przy klasyfikacji przedmiotowego samochodu dokumentów przedłożonych przez spółkę, organy podniosły, że zostały one wydane w oparciu o inne przepisy niż podatkowe i nie są wiążące dla organów podatkowych w zakresie klasyfikacji pojazdu. Na rozstrzygnięcie organu odwoławczego spółka wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, zarzucając, że w zaskarżonej decyzji organ podatkowy bezzasadnie naliczył kwotę zobowiązania podatkowego biorąc za podstawę średnią wartość rynkową pojazdu. Zdaniem skarżącej, faktura zakupu i zdjęcia przedmiotowego pojazdu w stanie uszkodzonym są dowodami świadczącymi o jego niskiej cenie. Skarżąca zarzuciła, że organ podatkowy zawyżył wartość samochodu i nie uwzględnił faktu, że samochód był naprawiany we własnym zakresie, a części zamienne zostały zakupione od osób fizycznych. Ponadto, według belgijskich dokumentów przedmiotowy pojazd był samochodem ciężarowym, również w dowodzie rejestracyjnym widnieje wpis, że jest to pojazd ciężarowy. Zdaniem skarżącej, kompleksowa budowa samochodu świadczy o tym, że jest to pojazd ciężarowy. W odpowiedzi na skargę, organ II instancji wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację wyrażoną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje: Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art.1 ustawy z dnia 25 lipca 2001 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz.1269) i art.134 §1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz.1270), określanej dalej jako ustawa p.p.s.a., Sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem i nie jest przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skarga jest uzasadniona, jednakże z innych przyczyn niż w niej podniesione. Dokonując kontroli zaskarżonego rozstrzygnięcia Sąd stwierdził naruszenie przepisów postępowania w stopniu uzasadniającym konieczność wyeliminowania tej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji z obrotu prawnego. Zgodnie z art. 215 § 1 Ordynacji podatkowej organ podatkowy może, z urzędu lub na żądanie strony, prostować w drodze postanowienia błędy rachunkowe oraz inne oczywiste omyłki w wydanej przez ten organ decyzji. W literaturze przedmiotu wskazuje się, że błędem rachunkowym, który może być prostowany w trybie art. 215 § 1 Ordynacji podatkowej jest omyłka w działaniu matematycznym, które zostało włączone do decyzji jako jego część składowa. Natomiast pod pojęciem oczywistej omyłki należy rozumieć taki błąd słowny, który nie budzi najmniejszej wątpliwości. Do oczywistych omyłek zalicza się różne błędy pisarskie, komputerowe itp. (Sławomir Presnarowicz, Komentarz do art.215 ustawy – Ordynacja podatkowa, Lex Omega). W niniejszej sprawie organ I instancji postanowieniem z dnia [...] lutego 2012r. sprostował oczywistą omyłkę zawartą w sentencji decyzji z dnia [...] października 2011r. poprzez wskazanie prawidłowej kwoty zobowiązania podatkowego 961 zł, wynikającej z wyliczenia dokonanego na stronie 10 uzasadnienia. Następnie organ odwoławczy postanowieniem z dnia [...] lutego 2012r., nr [...] sprostował z urzędu oczywistą omyłkę zawartą w sentencji zaskarżonej decyzji wskazując, że zamiast prawidłowej wysokości zobowiązania podatkowego 961 zł, wpisano tak jak w decyzji organu I instancji kwotę 978 zł. Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia podano art. 215 § 1 Ordynacji podatkowej. W orzecznictwie sądowadministarcyjnym utrwalone jest już stanowisko, że wszystkie wymienione w art. 215 § 1 Ordynacji podatkowej wady decyzji charakteryzuje cecha ich oczywistości, czyli że są to błędy "widoczne na pierwszy rzut oka" bez potrzeby przeprowadzania dodatkowych badań, czy ustaleń. Wskazana cecha oczywistości stanowi jednocześnie granice dopuszczalności sprostowania, polegającą na tym, że sprostowanie decyzji w tym trybie nie może prowadzić do zmiany merytorycznej decyzji, jest on bowiem przewidziany do usuwania nieistotnych wątpliwości (por. wyrok NSA – Ośrodek Zamiejscowy w Szczecinie z dnia 19 listopada 1997r. sygn. akt SA/Sz 1059/97, LexPolonica nr 341386, wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 1 grudnia 2009 r. I SA/Bd 659/2009, LexPolonica nr 2437383, wyrok WSA w Warszawie z dnia 15 kwietnia 2008 r. VII SA/Wa 206/2008, LexPolonica nr 1960832). W ocenie Sądu, podanie w sentencji decyzji niewłaściwej wysokości zobowiązania podatkowego jest wadą decyzji, która nie ma cechy oczywistości. Określenie w decyzji kwoty zobowiązania podatkowego jest bowiem istotnym elementem decyzji, rozstrzygnięciem merytorycznym. Rozstrzygnięcia co do istoty sprawy powinny zaś zapadać w formie decyzji. Dlatego, zdaniem Sądu, sprostowanie na podstawie art. 215 § 1 Ordynacji podatkowej określonej w decyzji organu I instancji kwoty zobowiązania podatkowego było niedopuszczalne, doprowadziło bowiem do merytorycznej zmiany prostowanego rozstrzygnięcia. Niedopuszczalność zmiany wysokości zobowiązania podatkowego w formie postanowienia, a co za tym idzie bezskuteczność postanowień wydanych w trybie art. 215 § 1 Ordynacji podatkowej oznacza, że decyzja organu I instancji zawierała rozbieżności pomiędzy rozstrzygnięciem, a uzasadnieniem. Usunięcie tych rozbieżności mogło nastąpić wyłącznie w drodze decyzji. Skoro organ odwoławczy, pomimo wskazanych uchybień, utrzymał w mocy decyzję organu I instancji, to usunięciu z obrotu prawnego podlegają obie decyzje. Mając na uwadze powyższe, Sąd na mocy art. 145 § 1 pkt 1 lit. c oraz art. 152 ustawy p.p.s.a. orzekł jak sentencji.