I SA/Rz 232/20

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący SWSA Jarosław Szaro /spr./, Sędzia WSA Piotr Popek, Asesor WSA Jacek Boratyn, po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 17 grudnia 2020 r. sprawy ze skargi "A." spółka z o.o. z siedzibą w G. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] grudnia 2019 r., nr [...] w przedmiocie ustalenia kwoty dotacji do zwrotu do budżetu Powiatu oddala skargę. "A" sp. z o.o. (dalej: "spółka") poddała kontroli Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w z {...} grudnia 2019 r. nr {...}Utrzymano nią w mocy decyzję Starosty Powiatu z {...} września 2019 r. nr{...}, którą, z powołaniem się na przepisy art. 61 ust. 1 pkt 4 i art. 252 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (dalej określanej skrótem: "u.f.p."), względem spółki: I. ustalono kwotę dotacji w kwocie 186.608,84 zł stanowiącą sumę kwot dla Prywatnego Liceum Ogólnokształcącego oraz Prywatnej Szkoły Policealnej dla Dorosłych "A" a) za rok 2015 - 84.944,05 zł, w tym: - dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem 84.944,05 zł, b) za rok 2016 - 60.524,05 zł, w tym: - dotacji pobranej w nadmiernej wysokości – 1.083,36 zł, - dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem – 59.440,69 zł, c) za rok 2017 – 41.140,74 zł, w tym: - dotacji pobranej w nadmiernej wysokości - 331,47 zł, - dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem – 40.809,27 zł przypadającą do zwrotu do budżetu Powiatu przez spółkę będącą organem prowadzącym dla ww. szkół, II. określono termin naliczania odsetek należnych od kwoty wymienionej w pkt. 1 - jak dla zaległości podatkowych, naliczanych: - za rok 2015 - od 31 grudnia 2015 r., - za rok 2016 - od 31 grudnia 2016 r., - za rok 2017 - od 31 grudnia 2017 r. Z przedłożonych Sądowi akt sprawy wynikało, że w ww. szkołach przeprowadzono kontrolę pod kątem wydatkowania środków finansowych otrzymanych w ramach dotacji udzielonej z budżetu Powiatu w roku 2015-2016-2017. Postępowanie zakończyło się protokołem z 22 lutego 2019 r. nr K[.], do którego spółka (organ prowadzący szkół) wniosła zastrzeżenia. Sposób ich rozpatrzenia przestawiono w piśmie z 9 kwietnia 2019 r. Następnie 15 maja 2019 r. sporządzono wystąpienie pokontrolne i wezwano do zwrotu określonych w nim kwot w terminie 30 dni. W piśmie z 5 sierpnia 2019 r. powiadomiono spółkę o wszczęciu postępowania w sprawie zwrotu dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem oraz pobranej w nadmiernej wysokości. Opisaną wyżej decyzją z {...} września 2019 r. Starosta ustalił kwotę dotacji do zwrotu na rzecz Powiatu uznając, że organ prowadzący ww. szkoły pobrał w nadmiernej wysokości oraz wykorzystał niezgodnie z przeznaczeniem wydatki rozliczone z dotacji w łącznej kwocie 186.608,84 zł. W wyniku kontroli stwierdzono wykazane w protokole nieprawidłowości i uchybienia, w szczególności: 1. naruszenie art. 90 ust.3c ustawy o systemie oświaty oraz § 4 uchwały nr {...} Rady Powiatu z {...} marca 2017 r. Zgodnie z nim, dotacja powinna być przekazywana na rachunek bankowy szkoły/placówki, a żadna z ww. szkół nie posiadała własnego rachunku bankowego, co uniemożliwiło sprawdzenie operacji przepływu środków pieniężnych, które potwierdziłyby faktyczne wydatki poniesione przez szkoły. W celu realizacji przelewu dotacji dla szkół spółka podała numery własnych rachunków bankowych, a nie szkół. W związku z tym dotacje były przekazywane organowi prowadzącemu szkoły, a nie samej szkole. Wszystkie operacje finansowe potwierdzające dokonanie wydatku ze środków dotacji w roku 2015 wykonywane były z 2 innych rachunków bankowych, w roku 2016 z 16 innych rachunków, a w roku 2017 z 24 innych rachunków bankowych spółki. Przelewy na takie rachunki nie były zgodne z prawem. 2. około 35% wszystkich wydatków poniesionych w latach 2015, 2016 i 2017 stanowiły płatności gotówkowe, jednakże wypłata gotówki z konta bankowego nie została potwierdzona dowodem pobrania gotówki z konta. Do kontroli przedstawiono niekompletne dowody KW. Żaden ze sprawdzonych dowodów KW wystawionych przez spółkę nie posiadał podpisu osoby otrzymującej gotówkę. Dowody KW wypłaty gotówki wystawiane były przez spółkę, a nie szkoły, na które była przyznana dotacja. Dokumenty kasowe dotyczące operacji gotówkowych powinny natomiast spełniać wymogi określone w art. 21 ustawy o rachunkowości, aby mogły stanowić podstawą zapisów w księgach rachunkowych. 3. część dotacji na rok 2016 i 2017 została pobrana w nadmiernej wysokości. Stwierdzono rozbieżności pomiędzy liczbą uczniów wykazanych w miesięcznych informacjach, a faktyczną liczbą uczniów, wynikającą z dokumentacji nauczania. Stwierdzono zawyżenie dotacji w roku 2016 o 12 słuchaczy, w roku 2017 o 3 słuchaczy, co skutkuje zwrotem dotacji pobranej w nadmiernej wysokości za 2016 r. w kwocie 1 083,36 zł, a za 2017 r. w kwocie 331,47 zł, która podlega zwrotowi wraz z odsetkami. 4. część dotacji przekazana w roku 2015, 2016 i 2017 była wykorzystania niezgodnie z przeznaczeniem na: - reklamę w łącznej wysokości 222,12 zł za rok 2015 i 2017, określone przez spółkę jako wydatki na kampanię społeczną (wydruki informacji o szkole na materiale banerowym). Beneficjentem działania bannera nie byli uczniowie szkoły, ale sama szkoła. Prowadzenie działalności marketingowej nie było działaniem z zakresu kształcenia, wychowania, opieki lub profilaktyki społecznej (działalnością oświatową). - wynagrodzenie spółki w ramach obsługi administracyjno-księgowo-kadrowej, w łącznej wysokości 168 658,98 zł za rok 2015, 2016 i 2017. Do kontroli przedłożono wystawione przez spółkę noty księgowe i towarzyszące im potwierdzenia otrzymania środków, ale bez dokumentacji potwierdzającej dokonanie wydatku. W opisanym przypadku nie doszło do transferu (wydatkowania) środków, lecz ich zatrzymania na rachunkach bankowych spółki. Przedłożone przez spółkę dokumenty wskazywały na jej występowanie w podwójnej roli - świadczeniodawcy usługi własnych szkół i świadczeniobiorcy tej usługi. Wprawdzie przepisy art. 5 ust.7 pkt 3 ustawy o systemie oświaty obligują organ prowadzący szkoły do zapewnienia placówce obsługi administracyjnej, finansowej i organizacyjnej, ale spółka nie wykazała, żeby środki uzyskane w ramach wynagrodzenia za obsługę szkół były na taką obsługę przeznaczone. W związku z tym przyjęto, że nie było to wynagrodzenie za obsługę administracyjno-księgowo-kadrową, ale za prowadzenie szkół, co sprowadza się do zysku spółki, czyli zapłaty, jaką pobrała ze środków publicznych za sam fakt prowadzenia szkół niepublicznych. Z podanych względów równowartość dotacji rozliczona w oparciu o wewnętrzne noty księgowe za administracyjno-księgowo-kadrową obsługę szkół uznano za wykorzystanie dotacji niezgodnie z przeznaczeniem. - nieudokumentowane wydatki za 2015 r. w łącznej kwocie 9.162,03 zł, stanowiące różnicę pomiędzy kwotą wynagrodzeń wynikającą z rozliczenia, a kwotą wynikającą z dokumentacji przedstawionej do kontroli. Ze środków dotacji na 2015 r. poniesiono wydatki na wynagrodzenia nauczycieli, administracji i obsługi, ale stwierdzono w tym zakresie różnice między dokumentami. W rozliczeniach dotacji podano wyższe kwoty od tych wynikających z dokumentów przedstawionych do kontroli. - wydatki poniesione na zapłatę składek ZUS od wynagrodzeń łącznie za 2015 i 2017 r w kwocie 7.150,88 zł, które nie zostały prawidłowo udokumentowane. Nie przedstawiono dokumentów potwierdzających przelewy tych składek na konto ZUS. Takie niepotwierdzone dokumentem wydatki uznano za wykorzystanie dotacji niezgodnie z przeznaczeniem. Przedłożone do kontroli przelewy do ZUS mogły dotyczyć pracowników spółki zatrudnionych w innych szkołach na terenie Polski, jak również innej jej działalności. Ponadto przelewy na konto ZUS były robione z innego konta, niż podane przez spółkę jako dotacyjne. W świetle powyższego uznano, że niezgodnie z przeznaczeniem wydatkowano łącznie 185 194,01 zł, a to: - w rok 2015 - 84 944,05 zł, - w roku 2016 - 59 440,69 zł, - w roku 2017 - 40 809,27 zł, które to kwoty podlegają zwrotowi na podstawie art. 252 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o finansach publicznych. Natomiast w nadmiernej wysokości pobrano dotację za 2015 r. w kwocie 1 083,36 zł, a za 2017 r. w kwocie 331,47 zł. Łącznie decyzja dotyczy kwoty 186 608,84 zł. Zaznaczono, że stawka odsetek wynosi obecnie 8%, a zwrotu środków należy dokonać w terminie 15 dni od doręczenia decyzji. W odwołaniu zarzucono niedostateczne wyjaśnienie okoliczności faktycznych m.in. poprzez niewskazanie, jaka w kontrolowanym okresie przysługiwała stawka dotacji do jednego ucznia, co pozwoliłoby ocenić, czy określona przez organ kwota została prawidłowo obliczona. Nie podano też, o jakich uczniów chodziło i do których szkół uczęszczali. Ponadto żądanie zwrotu dotacji pobranej w nadmiernej wysokości za lata 2016-2017 w łącznej kwocie 1 414,83 zł jest niezasadne, ponieważ Powiat powinien wypłacić spółce zaległą dotację za rok 2015 w kwocie 3 719,57 zł wraz z odsetkami. Wobec tego kwota należna organowi dotującemu powinna zostać pomniejszona. Wadliwie uznano kampanię społeczną za reklamę i odmówiono prawa sfinansowania zakwestionowanego wydatku ze środków dotacyjnych. Nie uwzględniono też dokumentacji związanej z zapłatą składek ZUS, podczas gdy przepisy prawa nakładają na płatnika obowiązek rozliczenia wszystkich pracowników na jednym formularzu ZUS DRA, przez co nie jest możliwe sporządzenie kilku formularzy ZUS DRA przez jednego płatnika, w tym odrębnie na każdą szkołę prowadzoną przez jednego płatnika. Istniejących wątpliwości nie rozstrzygnięto na jej korzyść pomimo, że organ nie jest w stanie zweryfikować, jakich pracowników przedłożona dokumentacja dotyczyła. Błędnie przyjęto, że należne jej wynagrodzenie za obsługę administracyjno-księgowo-kadrową szkół nie może być sfinansowane ze środków dotacji, podczas gdy przedłożyła wszelkie możliwe dowody świadczące o tym, kto dokładnie wykonywał czynności wchodzące w skład tej obsługi, dokładny zakres świadczonej obsługi oraz wysokość wynagrodzenia. Rozstrzygnięcie decyzji nie odpowiadało prawu, ponieważ nie zawiera określenia terminu zwrotu dotacji, a określony termin 15 dni nie powinien być liczony od daty doręczenia decyzji, tylko stwierdzenia okoliczności wykorzystania jej niezgodnie z przeznaczeniem i pobrania w nadmiernej wysokości. Organ wadliwie przyjął, że wydatki nieudokumentowane, czyli niepotwierdzone dokumentem ich poniesienia, stanowią dotację wykorzystaną niezgodnie z przeznaczeniem w rozumieniu art. 252 ust. 1 pkt 1 ustawy o finansach publicznych. Opisaną na wstępie decyzją Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało zaskarżoną decyzję w mocy, nie podzielając podniesionych w odwołaniu zarzutów. W ocenie organu odwoławczego w sprawie zgromadzono niezbędny materiał dowodowy, w tym pochodzący od podmiotu reprezentującego spółkę. Pomimo wezwania nie przedłożono jednak dokumentacji nauczania (dzienników lekcyjnych) za okres styczeń-czerwiec 2015 r. Tym samym nie można było skutecznie zarzucać organowi, że wadliwe ustalił liczbę słuchaczy, którzy w 2015 r. spełnili warunek uczestnictwa w 50% obowiązkowych zajęć. Nie sposób było przyjąć, że banner reklamowy realizował zadania w zakresie kształcenia. Nie dotyczył on procesu kształcenia, lecz działań marketingowych. W kontekście składek na ubezpieczenia społeczne podano, że zasadniczym zastrzeżeniem organu było to, że przelewów dokonywano z różnych rachunków bankowych, a ponieważ było to konto inne niż dotacyjne uniemożliwiało weryfikację tytułu płatności oraz tego, czy istotnie obejmowały one pracowników szkół w S., na które udzielono dotacji. Nie można bez dokumentów dać wiary wyjaśnieniom reprezentującego spółkę. Wprawdzie możliwe jest realizowanie płatności także z innych rachunków bankowych, ale w takim przypadku konieczne staje się należyte udokumentowanie przez organ prowadzący szkołę poniesionych wydatków z konkretnej dotacji. Celem dotacji jest dofinansowywanie zadań placówki jedynie w zakresie wyszczególnionym w art. 90 ust. 3d ustawy o systemie oświaty, przez co wydatki na obsługę administracyjną, finansową i organizacyjną nie mogą być finansowane z tej dotacji. W przeciwnym razie dotacje stanowiłyby w istocie dofinansowanie zadań organu prowadzącego. Rola dotacji oświatowej nie polega na subsydiowaniu wszelkiej działalności prowadzonej przez placówkę, bądź jednostkę prowadzącą. Obowiązkiem beneficjenta dotacji oświatowej jest należyte dokumentowanie wydatków finansowanych z dotacji. Tymczasem spółka nie zdołała wykazać dokumentami wydatków poniesionych na zapłatę składek ZUS. Nie zaoferowała też dokumentów dotyczących wydatków na obsługę administracyjno-księgowo-kadrową. Same wyjaśnienia reprezentującego spółkę nie mogły ich zastąpić. Organ I instancji wyjaśnił zaś, że bez umów z pracownikami, rachunków, list płac i wypłat wynagrodzeń nie można było uznać, że wynagrodzenie za ww. obsługę mogło być sfinansowane ze środków dotacji. Termin zwrotu dotacji określa ustawa, a obowiązek zwrotu dotacji powstaje z mocy prawa, zaś decyzja w przedmiocie zwrotu dotacji ma charakter deklaratoryjny. Termin ten należy liczyć od dnia stwierdzenia wykorzystania dotacji niezgodnie z przeznaczeniem albo pobrania nienależnie kwoty dotacji lub w nadmiernej wysokości. Decyzja określająca kwotę zwrotu dotacji stwierdza jednocześnie stanowczo okoliczność wykorzystania dotacji niezgodnie z przeznaczeniem albo ich pobranie nienależnie lub w nadmiernej wysokości. Jej doręczenie tworzy stan pewności co do zaistnienia tych okoliczności i momentu, od którego należy liczyć termin zwrotu. Organ nie miał też obowiązku wskazania w decyzji terminu liczenia odsetek, ponieważ termin ten wynika wprost z art. 252 ust. 6 pkt 2 u.f.p. Wadliwość wskazania terminu naliczania odsetek nie mogła stanowić podstawy zmiany decyzji, ponieważ stanęła na przeszkodzie dyspozycja art. 139 Kodeksu postępowania administracyjnego (zakaz reformationis in peius) dalej: "K.p.a.". Organ I instancji nie dostrzegł, że termin początkowy naliczania odsetek jest różny w zależności od podstawy zwrotu dotacji, ponieważ w przypadku dotacji wykorzystanych niezgodnie z przeznaczeniem odsetki naliczane są począwszy od dnia przekazania dotacji z organu, natomiast w przypadku dotacji pobranych nienależnie lub w nadmiernej wysokości odsetki nalicza się począwszy od dnia następującego po upływie tych terminów. Kolegium podniosło, że ciężar dowodu w postępowaniu ciąży na organie, ale nie można go utożsamiać z nieograniczonym obowiązkiem poszukiwania dowodów. Strona powinna wykazać się w tym obszarze aktywnością; nie jest bowiem zwolniona od lojalnego współdziałania w wyjaśnianiu okoliczności faktycznych i udostępnienia dowodów znajdujących się w jej posiadaniu. Uznało, że wydatki nieudokumentowane stanowią o wykorzystaniu dotacji celowej niezgodnie z przeznaczeniem. Polega to w szczególności na zapłacie ze środków pochodzących z dotacji za inne zadania niż te, na które dotacja była udzielna, albo na realizację innych celów niż wskazane w przepisach. W skardze, domagając się uchylenia wydanych w sprawie decyzji i orzeczenia o kosztach postępowania, zarzucono naruszenie: 1) art. 138 § 2 w zw. z art. 11, art. 77 § 1 i art. 107 § 3 K.p.a. poprzez nieuchylenie decyzji I instancji i nieprzekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, gdy stan faktyczny nie został należycie wyjaśniony, w tym nie wyjaśniono, jaka obowiązywała stawka dotacji na jednego ucznia w każdym roku w Prywatnym Liceum Ogólnokształcącym dla Dorosłych, co pozwoliłoby zweryfikować, czy żądana kwota zwrotu została prawidłowo ustalona, 2) art 136 § 1 w zw. z art. 140, art. 75 § 1 i art. 77 § 1 K.p.a. poprzez nieprzeprowadzenie uzupełniającego postępowania dowodowego z dokumentów załączonych do odwołania, co miało istotny wpływ na wynik sprawy, ponieważ organ I instancji żądał zwrotu dotacji pobranej w nadmiernej wysokości w roku 2017 na 3 słuchaczy w kwocie 331,47 zł, co daje 110,49 zł na jednego słuchacza, podczas gdy stawka dotacji na jednego słuchacza w tym okresie wynosiła od 89,50 zł do 96,25 zł, 3) art. 138 § 2 w zw. z art. 11, art. 77 § 1, art. 107 § 1 pkt 6 i art. 107 § 3 K.p.a. poprzez nieuchylenie decyzji I instancji i nieprzekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, gdy w uzasadnieniu decyzji nie zawarto danych osobowych uczniów, na których pobrano dotację w nadmiernej wysokości, do której szkoły uczęszczali oraz jakie dowody i okoliczności zadecydowały o uznaniu dotacji za pobraną w nadmiernej wysokości, zaś uzasadnienie decyzji nie może być zastępowane przez inne akty, w tym protokół z kontroli, 4) art. 8 § 1 w zw. z art. 77 § 1, art. 80 i art. 123 § 2 K.p.a. oraz art. 288, art. 289 § 1 i art. 290 § 1 P.p.s.a. poprzez błędną i niewyczerpującą ocenę dowodów sprowadzającą się do uznania, że na etapie postępowania kontrolnego spółka nie przekazała dzienników lekcyjnych za rok szkolny 2014/2015, gdy z protokołu kontroli wynika, że te dzienniki zostały przedstawione, a w przypadku zaginięcia przedmiotowych dokumentów organ odwoławczy winien wszcząć postępowanie dotyczące odtworzenia akt sprawy w tym zakresie, 5) art. 136 § 1 w zw. z art. 104 § 2 K.p.a. poprzez nieprzeprowadzenie uzupełniającego postępowania dowodowego i zaniechanie wezwania spółki do przekazania dzienników lekcyjnych Prywatnym Liceum Ogólnokształcącym dla Dorosłych za okres od stycznia do czerwca 2015 r., gdy organ stwierdził, że dowody te nie zostały zebrane w toku postępowania pierwszoinstancyjnego, co miało istotny wpływ na wynik sprawy, bowiem nie ustalono stanu faktycznego w sposób wyczerpujący, a w konsekwencji niesłusznie zażądano zwrotu dotacji pobranej w nadmiernej wysokości, gdy organ dotacyjny nie wypłacił pełnej dotacji za rok 2015, nadto decyzja organu I instancji nie jest decyzją częściową, a ustalenia faktyczne powinny być kompletne, 6) art. 7, art. 77 § 1 i art. 80 K.p.a. poprzez niepodjęcie wszelkich czynności niezbędnych do dokładnego ustalenia stanu faktycznego i załatwienia sprawy, nierozpatrzenie w sposób wyczerpujący materiału dowodowego oraz błędną i dowolną jego ocenę skutkującą błędnym uznaniem, że kampania społeczna stanowiła reklamę, 7) art. 77 § 1, art. 80, art. 81a § 1 i art. 107 § 3 K.p.a. poprzez nieuwzględnienie dokumentacji związanej z zapłatą składek ZUS w roku 2017, gdy przepisy prawa nakładają na płatnika obowiązek rozliczenia wszystkich pracowników na jednym formularzu ZUS DRA, nie jest możliwe sporządzenie kilku formularzy ZUS DRA przez jednego płatnika, w tym niezgodne z prawem jest opracowywanie formularzy ZUS DRA odrębnie na każdą szkołę prowadzoną przez jednego płatnika składek, tym samym niemożliwe jest opłacanie składek "z konta dotacyjnego", które tworzone jest odrębnie dla każdej szkoły, lecz wymagane jest dokonanie jednego przelewu i tylko przez płatnika składek, a nim jest spółka, a nie szkoły, ponadto organ II instancji nie rozpoznał sprawy pod kątem art. 81a § 1 K.p.a. i nie rozstrzygnął wątpliwości co do stanu faktycznego na jej korzyść, 8) art. 77 § 1 w zw. z art. 80 K.p.a. poprzez niewystarczające rozpatrzenie materiału dowodowego sprowadzające się do błędnego uznania, że w roku 2015 z dotacji nie można rozliczyć składek na ubezpieczenia społeczne w części opłacanej przez spółkę (płatnika składek), gdy pismem z 18 czerwca 2019 r. przekazano dokumentację kadrową, z której wynika wysokość tych składek, 9) art. 80, art. 107 § 3 i art. 11 K.p.a. poprzez dowolną ocenę materiału dowodowego sprowadzającą się do uznania, że wynagrodzenie spółki za obsługę administracyjno-księgowo-kadrową nie może być sfinansowane ze środków dotacji, gdy spółka przedłożyła wszelkie możliwe dowody świadczące o tym, kto dokładnie wykonywał czynności wchodzące w skład tej obsługi, dokładny zakres świadczonej obsługi oraz wysokość wynagrodzenia, 10) art. 138 § 1 pkt 2, art. 104 § 2, art. 107 § 1 pkt 5 i § 2 K.p.a. poprzez nieuchylenie decyzji I instancji w części i nie orzeczenie w tym zakresie co do istoty sprawy, gdy w sentencji decyzji organu niższego rzędu nie wskazano, że dotacja podlega zwrotowi w terminie 15 dni od dnia stwierdzenia okoliczności pobrania jej nienależnie lub wykorzystania niezgodnie z przeznaczeniem, podczas gdy stanowi to obowiązkowy, dodatkowy składnik decyzji zwany zleceniem – część rozstrzygnięcia, a zatem nie może znaleźć się w uzasadnieniu decyzji, 11) art. 138 § 2, art. 107 § 3 i art. 11 K.p.a. poprzez nieuchylenie decyzji I instancji i nieprzekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, gdy organ I instancji nie wyjaśnił, kiedy dochodzi do stwierdzenia okoliczności pobrania dotacji w nadmiernej wysokości i wykorzystania jej niezgodnie z przeznaczeniem, a w konsekwencji wskazanie w uzasadnieniu decyzji, że dotacja ma zostać zwrócona w terminie 15 dni od daty otrzymania decyzji było nieuzasadnione, 12) art. 138 § 2, art. 107 § 3 i art. 11 K.p.a. poprzez nieuchylenie decyzji I instancji i nieprzekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, gdy organ odwoławczy zauważył, że data naliczania odsetek od dotacji pobranej w nadmiernej wysokości nie jest prawidłowa, nadto nie wyjaśnił, jaka zdaniem Kolegium powinna być prawidłowa data naliczania odsetek od dotacji pobranej w nadmiernej wysokości, co pozwoliłoby zweryfikować twierdzenia organu, że zmiana decyzji w tym zakresie nie byłaby korzystna dla odwołującej się strony, 13) art. 90 ust. 3 w zw. z art. 5 ust. 7 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (dalej: u.s.o.) w zw. z art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. Prawo oświatowe (dalej: p.o.) poprzez błędną wykładnię sprowadzającą się do uznania, że wydatki związane z wynagrodzeniem spółki za obsługę administracyjno-księgowo-kadrową nie podlegają rozliczeniu z dotacji, 14) art. 90 ust. 3 u.s.o. poprzez błędną jego wykładnię sprowadzającą się do uznania, że wydatki związane z kampanią społeczną nie podlegają rozliczeniu z dotacji, 15) art. 4 pkt 2 lit. a) i art. 17 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych poprzez ich niezastosowanie i niesłuszne stwierdzenie, że zapłata składek na ubezpieczenia społeczne może nastąpić z kont dotacyjnych szkół, gdy przepis stanowi, że płatnik w całości rozlicza i przekazuje składki do ZUS, 16) art. 252 ust. 1 pkt. 1 u.f.p. poprzez błędną wykładnię polegającą na uznaniu, że wydatki nieudokumentowane, czyli niepotwierdzone dokumentem ich poniesienia, stanowią dotację wykorzystaną niezgodnie z przeznaczeniem, 17) art. 252 ust. 1 i art. 252 ust. 6 pkt 2 u.f.p. poprzez błędną ich wykładnię i niesłuszne nałożenie na nią obowiązku zwrotu dotacji w ciągu 15 dni od daty otrzymania decyzji I instancji, gdy zgodnie z przepisem prawa dotacja podlega zwrotowi w terminie 15 dni od stwierdzenia okoliczności wykorzystania jej niezgodnie z przeznaczeniem i pobrania w nadmiernej wysokości, co następuje dopiero w decyzji ostatecznej, a nie w decyzji organu I instancji, nadto błędnie wskazano, że odsetki od dotacji pobranej w nadmiernej wysokości nalicza się od grudnia 2016 i 2017 r. W przekonaniu skarżącej spółki w decyzji powinno znaleźć się wskazanie, w jakiej wysokości w poszczególnych latach przysługiwała dotacja na jednego uczenia/słuchacza, ponieważ dotacje przyznaje się na każdego ucznia, który spełniał wymaganie określone w art. 90 ust. 3 u.s.o. Ich wysokości nie podano także w protokole kontroli, ale sam protokół nie może zastępować uzasadnienia decyzji. Wszystkie składowe obliczeń powinny być zawarte w decyzji. Odnośnie zaś roku 2017 r. zażądano zwrotu 331,47 zł za 3 uczniów, co na jednego ucznia daje 110,49 zł, podczas gdy dotacja wynosiła do marca 96,25 zł, a od marca 89,50 zł. Organ powinien też wskazać, o jakich uczniów chodziło, a nie określać ich tylko liczbowo. W ogóle nie ustalono, jaka stawka dotacji obowiązywała w roku 2016. Postępowanie wyjaśniające organu odwoławczego obarczone było zatem brakami, pomimo zgłoszenia stosownych wniosków w odwołaniu. W przekonaniu spółki Kolegium błędnie uznało, że nie przedstawiła dzienników lekcyjnych za lata 2014/2015, w tym obejmujących okres styczeń-czerwiec 2015. Jeżeli ich brak w materiale dowodowym jest wynikiem zaniedbania kontrolujących, którzy dopuścili się niewłaściwego zabezpieczenia dokumentów pozyskanych w czasie kontroli, to uchybienie to nie może negatywnie oddziaływać na spółkę. Dzienniki te zostały bowiem okazane kontrolującym w siedzibie szkół, a następnie zostały zgubione lub usunięte z akt. Pomimo stwierdzenia braku dzienników nie przeprowadzono postępowania w sprawie uzupełnienia materiału dowodowego. Pomimo zanegowania zasadności wydatku zaniechano ustalenia treści przeprowadzonej kampanii społecznej, którą prowadzono przy pomocy banneru, ani treści tego banneru. Ustawa o systemie oświaty nie wskazuje, jakimi narzędziami i metodami może posługiwać się szkoła w celu realizacji jej zadań, w tym profilaktyki społecznej. Wszelkie metody są zatem dozwolone. Nie zgromadzono dowodów na to, że kampania mogła mieć charakter reklamowy (marketingowy), a oparto się tylko na analizie zapisu w fakturze. Celem kampanii była zaś walka z bezrobociem. Miała ona na celu wzrost wiedzy, zmiany sposobu myślenia, a także zachowania względem określonego problemu społecznego jakim jest bezrobocie osób dorosłych ze względu na niedostateczne wykształcenie. Dlatego próbowano uświadomić słuchaczy i zachęcać ich do dalszego kształcenia oraz zdobywania kwalifikacji. Do zadań placówek oświatowych powinna należeć promocja takiej wartości, jak edukacja. Bezrobocie jest bowiem zjawiskiem społecznym, notorycznie występuje w społeczeństwie. Kampania informowała o kierunkach kształcenia oraz wpływała na zmianę sposobu myślenia odbiorców o metodach walki z bezrobociem i zmniejszaniu tego zjawiska poprzez zdobywanie większych kwalifikacji i uzupełnianiu wykształcenia. Kampanii tej nie można było utożsamiać z reklamą. W kwestii składek na ubezpieczenia społeczne głównym zastrzeżeniem organów było to, że kwoty składek i podatków opłacane były z różnych kont bankowych, a nie z kont dotacyjnych poszczególnych szkół. Jednak złożono w toku postępowania wyjaśnienie, że szkoły nie posiadają osobowości prawnej, a w roli płatnika występowała spółka, która była obowiązana rozliczyć je w całości. Nie ma w jej ocenie prawnej możliwości przekazywania składek z kont dotacyjnych poszczególnych szkół, ponieważ składki za wszystkich pracowników muszą zostać przekazane w całości. Gdyby miałyby być przekazywane z każdego konta dotacyjnego osobno, to doszłoby do niezgodnego z prawem częściowego przekazywania składek przez płatnika. Rozliczenia składek płatnik (organ prowadzący) dokonuje na formularzach rozliczeniowych, a szkoły nie mogły odprowadzać składek za pracowników, ponieważ ich pracodawcą była spółka. Za dany miesiąc sporządzała ona i przekazywała do ZUS komplet dokumentów rozliczeniowych, który składa się z deklaracji rozliczeniowej ZUS DRA (dokument zbiorczy ze wszystkich tytułów) oraz dołączonych do niej imiennych raportów miesięcznych (ZUS RCA, ZUS RZA, ZUS RSA). Składki wykazane w deklaracji rozliczeniowej ZUS DRA zawierały również składki odprowadzone za osoby zatrudnione w S.. Dokładna kwota składki odprowadzanej do ZUS za każdą osobę pracującą na rzecz szkół w S. znajduje się w raporcie miesięcznym ZUS RZA i RCA. Przelew składek do ZUS następował za wszystkich zatrudnionych przez spółkę pracowników. W przelewach tych ujęte są również składki osób, które zostały rozliczone z dotacji. Z dotacji nie rozliczano odsetek. Spółka podkreśliła, że jeżeli pomimo przekazania pełnej dokumentacji rozliczeniowej wraz z potwierdzeniami przelewów składek organ miał wątpliwości, to powinien je rozstrzygnąć na korzyść spółki, która nie jest w stanie przekazać innych dokumentów niż formularze urzędowe ZUS DRA, ZUS RCA i ZUS RZA na potwierdzenie rozliczania składek. Można w takim przypadku mówić o niedających się usunąć wątpliwościach. Wskazując na "wydatki nieudokumentowane" w 2015 r. organ miał na myśli składki na ubezpieczenia społeczne opłacane przez pracodawcę. Ich wysokość także wynikała z deklaracji ZUS RCA. W miesięcznych rozliczeniach dotacji spółka wskazywała, że z tytułu wynagrodzeń z dotacji opłacone zostało wynagrodzenie netto pracownika, zaliczka na podatek dochodowy od osób fizycznych, składka zdrowotna, ZUS pracownika i ZUS pracodawcy. Błąd popełniono tylko w dokumentacji finansowej i na pieczęci, dotyczącej wydatku rozliczonego z dotacji. Organy powinny jednak uznać, że sporządzanie dokumentacji rozliczeniowej do ZUS zgodnie z obowiązującymi przepisami jest wystarczające do wykazania, że składki za pracowników pracujących zostały odprowadzone. Gdyby rzeczywiście doszło do błędu w samym rozliczeniu dotacji, to organ dotujący miał obowiązek wskazać szkole uchybienia i wezwać do ich usunięcia. Pomimo istnienia dowodów świadczących o zakresie świadczonej przez spółkę na rzecz szkół usług z zakresu obsługi administracyjno-księgowo-kadrowej, zakwestionowano możliwość poniesienia tego wydatku z dotacji. W ramach obsługi administracyjnej: dokonywano płatności faktur VAT, które dokumentowały zakup usług/towarów na rzecz szkół oraz wynagrodzeń pracowników, świadczono usługę informatyczną polegającą m.in. na obsłudze strony internetowej szkoły. W zakresie obsługi księgowej, np. prowadzono księgi rachunkowe zgodnie z polityką rachunkowości spółki, sporządzano sprawozdania, bilanse i zestawienia, odprowadzano należne podatki i zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych oraz rozliczano dotację. W ramach obsługi kadrowej m.in. sporządzano listy płac, dokumenty zgłoszeniowe i rozliczeniowe do ZUS, ustalano prawa do świadczeń, zasiłków chorobowych i opiekuńczych pracowników, prowadzono akta osobowe pracowników. Dokumentami potwierdzającymi wykonywanie ww. czynności są niemal wszystkie dokumenty finansowe przekazane do kontroli wymienione w rozdziale II protokołu kontroli. W zakresie dokonywania płatności dowodami są wyciągi bankowe. W zakresie prowadzenia księgowości dowodami są np. miesięczne rozliczenia dotacji, faktury opisane i podpisane przez główną księgową z numer pozycji księgowania. Dowodami potwierdzającymi prowadzenie spraw kadrowych są m.in. umowa o pracę zawarta z pracownikami administracyjnymi, umowa zlecenia zawarta na sprzątanie sal lekcyjnych i sekretariatu, umowy zlecenia zawarte z nauczycielami, listy płac wynagrodzeń, rachunki do umów, PIT-4R, raporty miesięczne ZUS DRA, ZUS RCA, ZUS RZA, a także akta osobowe pracowników. Do dowodów tych organ odwoławczy się nie odniósł. W decyzji nie wyjaśniono, dlaczego wydatek związany z obsługą administracyjno-księgowo-kadrową nie został zaaprobowany pomimo, że z dotacji można sfinansować wydatki związane z zapewnieniem obsługi administracyjnej. Nie powołano w tej kwestii żadnych przepisów prawa, które poddano by analizie, z których miałoby wynikać, że na powyższe cele nie można było wydatkować pieniędzy z dotacji. Spółka nie pobierała wynagrodzenia tylko z tego powodu, że była organem prowadzącym, ale z tego powodu, że wykonywała konkretne czynności. W tym celu wyodrębniono odpowiednie komórki organizacyjne, które zajmowały się określonymi sprawami. Ponadto wydatków tych nie finansowano bezpośrednio z dotacji, ponieważ z dotacji finansowano notę księgową. Gdyby obsługa taka była realizowana przez firmę zewnętrzną jej rozliczenie odbywałoby się na podstawie wystawionej faktury. Przekaz środków na zewnątrz nie był zaś możliwy, ponieważ spółka jest jednocześnie organem prowadzącym szkoły. Kwota pobranego wynagrodzenia nie była zaś wygórowana, znacznie niższa niż wynagrodzenie dyrektorów szkół, do których spółka dotarła poprzez analizę oświadczeń majątkowych publikowanych w Biuletynie Informacji Publicznej. Ponadto dotację oświatową wydatkuje się poprzez realizację celów, na jakie została przekazana, a nie poprzez badanie formalnego przepływu środków. Prowadzenie szkoły byłoby niemożliwe bez zapewnienia jej obsługi administracyjno-księgowo-kadrowej, a wykonywanie tych czynności było niezbędne do funkcjonowania tych placówek. Dlatego wydatek taki przyczynił się do realizacji celów oświatowych. W osnowie decyzji nie zawarto zlecenia zwrotu dotacji w terminie 15 dni od dnia stwierdzenia okoliczności wykorzystania dotacji niezgodnie z przeznaczeniem lub pobrania jej w nadmiernej wysokości, pomimo że nakaz taki wynika z art. 252 ust. 1 u.f.p. Zobowiązanie takie stanowi obligatoryjny element rozstrzygnięcia. W decyzji musi znaleźć się wyjaśnienie, kiedy dochodzi do stwierdzania okoliczności pobrania dotacji w nadmiernej wysokości i wykorzystania niezgodnie z przeznaczeniem. Stwierdzenie przez Kolegium wadliwego określenia daty naliczania odsetek nie spowodowało uchylenia decyzji I instancji, a powody odstąpienia od tego są enigmatyczne. Nie wyjaśniają, dlaczego zmiana daty naliczania odsetek byłaby dla spółki niekorzystana. W odpowiedzi na skargę Kolegium wniosło o jej oddalenie, podtrzymując dotychczas wyrażone stanowisko w sprawie. Organ podniósł, że zarzuty skargi stanowią powielenie rozpatrzonych już zarzutów odwołania. Wydatki związane z utrzymaniem i działalnością szkoły, które nie służą bezpośrednio uczniowi, jak np. wydatki ogólnoadministracyjne, celem promocji szkoły lub pomocy prawnej dla niej, nie mogły być finansowane z dotacji. Ta mogła być przeznaczona tylko na realizację zadań w zakresie kształcenia, wychowania i opieki. Jej wykorzystanie powinno być skierowane na proces dydaktyczno-wychowawczy. Dotację można było wykorzystać na obsługę administracyjno-księgowo-kadrową, ale trzeba wykazać takie przeznaczenie tych środków i potwierdzić je dokumentami, czego Spółka nie uczyniła. W kwestii odsetek podano, że decyzja o zwrocie ma charakter deklaratywny, a obowiązek uregulowania odsetek wynika z mocy prawa. Przepisy nie wymagają, aby w decyzji określić dzień, od którego należy zapłacić odsetki, ponieważ termin ten jest określony w przepisach prawa. Jego wskazanie w uzasadnieniu decyzji miało charakter tylko informacyjny. Wojewódzki Sąd Administracyjny miał na uwadze, co następuje: Skarga nie jest uzasadniona. Nie spełnione zostały przesłanki przepisów art. 145 § 1 pkt 1 lit a i c , stanowiące, że sąd uchyla zaskarżoną decyzje, jeżeli organ naruszył prawo procesowe, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy lub naruszenie prawa materialnego, jeżeli uchybienie to miało wpływ na wynik sprawy. Z treści tej regulacji prawnej wynika w sposób jednoznaczny, że decyzja organu administracji ulega uchyleniu tylko w takiej sytuacji, gdy stwierdzone uchybienie przepisom prawa procesowego mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Nie każde zatem uchybienie tym regulacjom może być podstawą do uchylenia zaskarżonej decyzji. Podstawę taką stanowią tylko uchybienia istotne, bez zaistnienia których wydana przez organ decyzja mogła być innej treści. Wykazanie takiego charakteru tego uchybienia musi być podstawą do uchylenia zaskarżonej decyzji. Jeżeli takiego związku wykazać się nie da , to brak jest podstaw do stwierdzenia uchybienia z art. 145 § 1 pkt 1 lit c ppsa. W przedmiotowej sprawie organy nie naruszyły prawa procesowego w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Zarzuty naruszenia prawa procesowego wiążą się w dużej mierze z ustaleniami organów co do dotacji pobranej w nadmiernej wysokości, a wynikającej z faktu, że liczba uczniów co do których dotacja ta miała zostać wypłacona była w swej istocie mniejsza niż liczba uczniów rzeczywiście uczęszczających na zajęcia do szkoły prowadzonej przez skarżącą spółkę. Ustalenia faktyczne w tym zakresie zostały dokonane przez organ w protokole z kontroli problemowej przeprowadzonej w Prywatnym Liceum Ogólnokształcącym oraz Prywatnej Szkole Policealnej dla dorosłych "A" z dnia 23.02.2019 r. W ust. I pkt 2 ppkt 2 i 3 oraz pkt 3 ustaleń szczegółowych protokołu kontroli wskazano w jakim okresie czasu jacy uczniowie, wymienieni z imienia i nazwiska w rzeczywistości nie uczęszczali do szkoły i nie mogła być na nich udzielona dotacja. Organ wskazał zatem w tym zakresie, że od stycznia do grudnia 2016 r. liczba słuchaczy ( rozumiana jako ilość osób nie uczęszczających pomnożona przez liczbę miesięcy ) była o 12 osób mniejsza od liczby uczniów podanych w rozliczeniu , co wynikało z braku obecności w czerwcu, lipcu i sierpniu 2016 roku uczniów K.W, D.Sz i P.B. Organ wskazał także dla okresu od stycznia do grudnia 2017 r. zawyżenie liczby słuchaczy o 3 co wynikało z braku frekwencji w styczniu 2017 r. uczniów K.K. iT.K. , oraz w miesiącu maju ucznia J.N. . Łącznie daje to zawyżenie dotacji dla 15 osób. Ustalenia organu w omawianym dokumencie są jasne, stanowcze i klarowne. Organ podał o jakie okresy czasu chodzi i jacy uczniowie nie spełniali warunków przyznania na nich dotacji. W tych okolicznościach jednostka kontrolowana ( a obecnie skarżąca ) miała pełne rozeznanie w przyczynach przyjęcia przez organ ,że dotacja została wypłacona w nadmiernej wysokości. Znała personalia osób, których udział został zakwestionowany w procesie nauczania, jak także znała okresy co do których to nastąpiło. W tej sytuacji brak jest naruszenia jej prawa do obrony. Mogła ona w pełni realizować swoje uprawnienia procesowe w zakresie zwalczania ewentualnych nieprawidłowych ustaleń faktycznych dokonanych przez organ. Nie może być rozpatrywany w kategoriach naruszenia przepisu art. 145 § 1 pkt 1 lit c ppsa brak podania nazwisk tych uczniów w decyzji nakazującej zwrot dotacji pobranej w nadmiernej wysokości. Organ bowiem w sposób wystarczający wyindywidualizował osoby, co do których uznał dotacje za wypłacona nieprawidłowo a zatem skarżąca miała prawo do prowadzenia adekwatnej obrony. Zamieszczenie personaliów tych uczniów w uzasadnieniu decyzji czy to pierwszej, czy to drugiej instancji nie prowadzi do zmiany decyzji. Nie można zatem wskazac, że wynik sprawy byłby inny, gdyby personalia te zostały tam zamieszczone. Stąd też zarzut ten okazał się bezzasadny. Również bezzasadny jest zarzut naruszenia przepisów prawa procesowego przez organ II instancji w zakresie przedstawionego argumentu co do braku dziennika lekcyjnego za pierwsze półrocze 2015 roku. Istotnie jest prawdą twierdzenie skarżącego, że z zapisu protokołu kontroli co do przedstawionych dokumentów do kontroli wynika ,że dzienniki lekcyjne za ten okres czasu zostały przedstawione. O błędności jednak tego zapisu może jednak przekonywać fakt zalegania w katach sprawy innych dokumentów, z których wynika, że organ prowadził czynności mające doprowadzić do uzyskania tych dzienników. W szczególności należy tutaj wskazać na notatkę urzędowa z dnia 22.06.2018 r. sporządzona przez A.P. , z której wynika, że dzienniki te nie zostaną przekazane do kontroli, gdyż zostały przekazane Urzędowi Skarbowemu Dokument ten, którego treści wszakże skutecznie nie zaprzeczono mógł stanowić podstawę ustaleń organu II instancji co do braku tych dzienników w materiałach sprawy z uwagi na ich nie przekazanie. Końcowo należy jeszcze wskazać, że wśród dokumentów przekazanych przez organ administracji nie znajdują się oryginały dzienników tylko ich kserokopie , co może świadczyć o tym, że oryginały nie zostały zabezpieczone. Niezależnie od tego należy wskazać, że organ nie kwestionował ilości uczniów odbywających naukę w roku 2015 i w tym zakresie nie negował wysokości wypłaconej na poszczególnych słuchaczy dotacji. To na stronie natomiast ciążyć musi obowiązek wykazania, że organ wypłacił dotację w zaniżonej wysokości, czego jednak nie uczyniła. Stad też brak jest podstaw do zakwestionowania prawidłowości procedowania przez organ również w tym zakresie. Co do wysokości dotacji za każdego ucznia w latach 2016 i 2017 sąd miał na uwadze, że argumenty skargi są już z tego względu niezasadne, że przecież sporządzając stosowne obliczenia i wnioski o wypłatę dotacji na uczniów za poszczególne okresy lat 2015, 2016 i 2017 skarżąca jednostka prowadząca ( szkołę , szkoły ) bez wątpienia wiedziała ile, w jakich okresach czasu ta dotacja wynosi. Bez tej wiedzy niemożliwe byłoby sporządzenie wniosku o wypłatę dotacji. Przedstawione argumenty o braku tej wiedzy nie są przekonujące. Niezależnie natomiast od tych stwierdzeń wskazać należy, że w aktach sprawy znajdują się pisma – Zarządu Powiatu [.] z dat 27.12.2016 i 26.11.2015 r. odnośnie wysokości dotacji na jednego ucznia w poszczególnych latach. Z dokumentów tych wynika ,że maksymalna dotacja na jednego ucznia w roku szkolnym 2016/2017 mogła wynosić nawet 126,36 zl. Brak zatem wykazania przez skarżącą nieprawidłowości w określeniu kwot dotacji pobranej w nadmiernej wysokości w połączeniu z zalegającymi w aktach informacjami nie pozwala sądowi na uznanie za prawidłowa argumentacji skarżącej również w tym zakresie. Nie mogą również prowadzić do uchylenia zaskarżonej decyzji argumenty skarżącej dotyczące tej części kwot należnej do zwrotu dotacji, co do których organ stwierdził, że dotacja został wykorzystana w sposób niezgodny z przeznaczeniem. Rozważania w tej części sąd rozpocznie od stwierdzenia, że obowiązkiem beneficjenta dotacji przekazywanej przez organy samorządu terytorialnego w związku z kształceniem w ramach szkól niepublicznych jest, co oczywiste, wydatkowanie dotacji w sposób zgodny z prawem, ale też właściwe dokumentowanie poniesionych wydatków, co umożliwi w przyszłości kontrolę prawidłowości postępowania organy\u prowadzącego szkołę czy też szkoły w zakresie dysponowania tymi środkami zarówno w zakresie przeznaczenia tychże środków, jak także w zakresie wysokości kwot w tym zakresie wydatkowanych. Prowadzenie należytej dokumentacji, poosiadanie dowodów ( w tym księgowych ) potwierdzających fakt poniesienia wydatków zgodnie z prawem, na cele zgodne z celami określonymi w przepisach jest warunkiem sine qua non, dla uznania, że dotacja została wykorzystana zgodnie z przeznaczeniem . Brak posiadania odpowiednich dokumentów wskazujących, że środki takie zostały zadysponowane zgodnie z prawem i wydane na cele określone w art. 90 ust. 3d ust. ustawy z dnia 7 września 1991 r, czy też art. 10 ust.1 ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. prawo oświatowe powoduje konieczność przyjęcia przez organ dotujący, że dotacja ta nie została wykorzystana zgodnie z przeznaczeniem, a tym samym wydania orzeczenia o zwrocie dotacji. Jeżeli uzyskujący dotację nie potrafi za pomocą stosownych dowodów wykazać, że dotacja została rzeczywiście wykorzystana na deklarowany przez niego cel ( który to cel spełnia przesłanki ustawowe finansowania z dotacji ) to konsekwencją takiego działania będzie ustalenie przez organ, że dotacja została wykorzystana w sposób niezgodny z przeznaczeniem. Samo zadeklarowanie właściwego, zgodnego z przepisami celu wykorzystania dotacji, bez udowodnienia, że rzeczywiście tak się stało wskazuje, że dotacja została wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem. Takie też ustalenia podjął organ kontrolujący w sprawie niniejszej w zakresie kwot wykorzystanych rzekomo na obsługę administracyjno- księgowo-kadrową prowadzonych szkół, wydatki nieudokumentowane w roku 2015 r. ,wydatki na zapłatę składek ZUS za rok 2017, Odnośnie opłat na obsługę administracyjno- finansowo-kadrową prowadzonej szkoły , które zostały poniesione na rzecz spółki "A" należy wskazać na treść przepisu art. 90 ust.3d ustawy o systemie oświaty w brzmieniu obowiązującym od dnia 31.03.2015 r. ( Dz.U.2014 poz. 7 i 2015 poz.357 ), który, z małymi, nieistotnymi z punktu widzenia niemniejszej sprawy zmianami stanowił, że dotacje, o których mowa w ust. 1a-3b, są przeznaczone na dofinansowanie realizacji zadań szkoły, przedszkola, innej formy wychowania przedszkolnego lub placówki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej. Dotacje mogą być wykorzystane wyłącznie na: pokrycie wydatków bieżących szkół, przedszkoli, innych form wychowania przedszkolnego i placówek, obejmujących każdy wydatek poniesiony na cele działalności szkoły, przedszkola, innej formy wychowania przedszkolnego lub placówki, w tym na: a) wynagrodzenie osoby fizycznej prowadzącej szkołę, przedszkole, inną formę wychowania przedszkolnego lub placówkę, jeżeli odpowiednio pełni funkcję dyrektora szkoły, przedszkola lub placówki albo prowadzi zajęcia w innej formie wychowania przedszkolnego, b) sfinansowanie wydatków związanych z realizacją zadań organu prowadzącego, o których mowa w art. 5 ust. 7. Z kolei przepis art. 5 ust. 7 ustawy o systemie oświaty ( także , z małymi zmianami nie mającymi znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy ) stanowił, że organ prowadzący szkołę lub placówkę odpowiada za jej działalność. Do zadań organu prowadzącego szkołę lub placówkę należy w szczególności: 1) zapewnienie warunków działania szkoły lub placówki, w tym bezpiecznych i higienicznych warunków nauki, wychowania i opieki; 1a) zapewnienie warunków umożliwiających stosowanie specjalnej organizacji nauki i metod pracy dla dzieci i młodzieży objętych kształceniem specjalnym; 2) wykonywanie remontów obiektów szkolnych oraz zadań inwestycyjnych w tym zakresie; 3) zapewnienie obsługi administracyjnej, w tym prawnej, obsługi finansowej, w tym w zakresie wykonywania czynności, o których mowa w art. 4 ust. 3 pkt 2-6 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2013 r. poz. 330, z późn. zm.), i obsługi organizacyjnej szkoły lub placówki; 4) wyposażenie szkoły lub placówki w pomoce dydaktyczne i sprzęt niezbędny do pełnej realizacji programów nauczania, programów wychowawczych, przeprowadzania sprawdzianów i egzaminów oraz wykonywania innych zadań statutowych. Od wprowadzenie tej nowelizacji nie budziło już więc wątpliwości, to co wcześniej było kwestionowane w judykaturze i orzecznictwie , czyli możliwość przeznaczenia dotacji na obsługę finansowa, administracyjną czy kadrową szkoły. Z dotacji mogły być więc finansowane wszystkie zadania ciążące na organie prowadzącym szkołę. Niewątpliwie mogły być więc opłacane należności osób zajmujących się taką obsługą, konieczną do zapewnienia prawidłowej działalności szkoły. Nie są więc trafne te stwierdzenia organu, w których twierdzi on ,że tego typu wydatki nie mogły być z dotacji oświatowej opłacane. Stwierdzenia te jednak nie stanowią o takim naruszeniu prawa, które skutkowało by uchyleniem zaskarżonej decyzji. Jako podstawę swojego rozstrzygnięcia organ przyjmuje bowiem brak wykazania przez organ prowadzący by z dotacji oświatowej tego typu wydatki jako niezbędne zostały pokryte. Nie budzi wątpliwości, że szkoła może zatrudniać pracowników do prowadzenia tego typu czynności i mogą być one zatrudniane przez organ prowadzący szkołę. Czynności te mogłyby tez być wykonywane przez pracowników organu prowadzącego. Konieczne jest jednak wykazanie związku pomiędzy wykonywaniem tych czynności, a zapłatą z dotacji za ich wykonanie. W przedmiotowej sprawie jednostka kontrolowana , a obecnie skarżąca wykazała jedynie ,że czynności organizacyjne, finansowe , kadrowe czy też usługi prawne były wykonywane przez jej pracowników. Fakt ten nie był kwestionowany przez organ kontrolujący. Jako podstawę rozstrzygnięcia wskazano jednak brak wykazania, aby pieniądze z dotacji były wypłacone osobom takie czynności wykonującym. Pobranie środków na szeroko rozumianą obsługę administracyjną szkoły przez organ prowadzący bez wykazania, że środki te zostały faktycznie wypłacone osobom wykonującym czynności na rzecz szkoły jest niewystarczające do przyjęcia ,że środki wykorzystano zgodnie z przeznaczeniem. Jednostka dotowana musi bowiem wykazać, że ścisła grupa środków została wypłacona osobom wykonującym czynności na rzecz szkoły. W tym zakresie nie sprostała temu zadaniu. Nałożenie takiego obowiązku na organ prowadzący jest konieczne w celu zapobieżeniu ewentualnym nieprawidłowościom przy wykorzystaniu środków. Gdyby bowiem założyć, iż jedna osoba pobierająca wynagrodzenie z jednej szkoły w zakresie swoich obowiązków wykonuje czynności dla jeszcze innych szkól ( co przy jednym organie prowadzącym nie wydaje się niemożliwe ), to wówczas środki pobrane od tych dalszych szkół , jeżeli nie są przekazane na rzecz tej osoby są środkami pobranymi niezgodnie z przeznaczeniem. Nie są bowiem wykorzystane na czynności o których mowa w art. 5 ust. 7 ustawy o systemie oświaty. Dlatego koniecznym jest aby podmiot dokonujący rozliczenia środków nie tylko wykazał, że czynności na rzecz szkoły zostały wykonane, ale też wykazał, że osoba, która ich dokonała otrzymała za to wynagrodzenie z przekazane dotacji ( i rozliczanej w ten sposób ). Nie ma znaczenia próba wykazania, że zmniejsza to koszty obsługi szkoły poprzez wykazanie wynagrodzenia dyrektorów szkół publicznych. Jeżeli bowiem środkami z dotacji nie opłacono osoby mającej wykonywać obsługę administracyjną szkoły, a w dokumentach wykazano taki cel ich wydatkowania ( obsługa finansowa, administracyjna itp. ) , to wówczas sodki takie są wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem. A to z kolei skutkuje obowiązkiem ich zwrotu. Przechodząc do tej części dotacji określonej do zwrotu jako nienależnie wykorzystana należy wskazać, że również w tym zakresie organ nie naruszył prawa przyjmując, że jednostka kontrolowana nie wykazała zapłaty składek na ubezpieczenie społeczne z kwot uzyskanych dotacji. Niezalenie bowiem od przepisów regulujących kwestie zapłaty pobranych przez płatnika składek na ubezpieczenie społeczne, zdrowotne i inne skarżąca powinna dysponować dokumentami wskazującymi jakie środki zostały zadysponowane ze środków uzyskanych z dotacji na zapłatę tego typu składek. Korzystając z jednego ogólnego rachunku organ prowadzący sam wprowadził brak transparentności zapłaty tych składek i wskazuje tylko na pewne domniemania co do źródeł finansowania zapłaconych składek, jednocześnie zapewniając równie gołosłownie, że odsetki z kolei z tych dotacji zapłacone nie zostały. Posługując się metodą łącznego pobierania dotacji uniemożliwił organowi kontrolnemu właściwe prześledzenie wszystkich przelewów wpłaconej sumy dotacji co mogłoby doprowadzić do ustalenia na jaki cel przekazane tytułem dotacji środki rzeczywiście zostały wykorzystane. Należy przy tym zaznaczyć, że środki publiczne, nawet przekazywane podmiotom prywatnym podlegają szczególnej ochronie i jednostka korzystająca z takich środków powinna w sposób skrupulatny dokumentować ich wykorzystywanie, tak by bez żadnych wątpliwości można wykazać na jaki cel zostały przeznaczone. Tak się w niniejszej sprawie nie stało. Organ pobierał środki na rachunek zbiorczy a następnie zbiorczo opłacał poszczególne tytuły płatnicze. Uniemożliwiło to kontrole wykorzystania dotacji. Sąd nie stwierdził zatem w tym zakresie naruszenia przepisów prawa. Przepisy ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych jakkolwiek regulują etap składania deklaracji za poszczególnych ubezpieczonych, a także sposób wpłaty pobranej przez płatnika składki, to jednak nie zakazują takiego uregulowania wewnętrznych przepływów finansowych w pomiocie prywatnym korzystającym z dotacji publicznych, żeby nie było wątpliwości co do ich wykorzystania. Organ nie naruszył również prawa w zakresie oceny wydatków na baner ( wydruk materiału banerowego ). Organ w tym zakresie przyjął, że miał on charakter reklamowy , nie zaś kampanii społecznej. Trzeba jednak wskazać, że to na podmiocie wykorzystującym dotacje ciąży obowiązek wykazania, że środki zostały wydane w sposób prawidłowy. To one są zobowiązane do wykazania, że materiał ten miał charakter kampanii społecznej, nie zaś reklamy, w sytuacji gdy z pojęciem baneru kojarzona jest raczej reklama. Nie korzysta organ prowadzący z domniemania prawidłowości wykorzystania środków z dotacji. Wręcz przeciwnie, to on, jako korzystający ze środków publicznych musi wykazać prawidłowość ich wykorzystania. Tak się w przedmiotowej sprawie nie stało. Skarżący jedynie bowiem krytykuje ustalenia organu, nie przedstawił natomiast żadnych dowodów na okoliczność prawidłowego wykorzystania dotacji w tym zakresie. Również więc w tej części sąd nie stwierdził naruszenia prawa. Podobnie Sad ocenił kwestie nieudokumentowanych wydatków za rok 2015 r To na korzystającej z dotacji spółce ciąży obowiązek przedstawienia prawidłowego rozliczenia otrzymanych kwot tytułem dotacji. Brak prawidłowego rozliczania tych kwot obciąża podmiot pobierający. Organ wskazał na zaistniałe nieprawidłowości i bark jest podstaw do kwestionowania jego stanowiska. W końcu należy odnieść się do określenia odsetek w decyzji dotyczącej zwrotu dotacji. W tym zakresie zasadne są argumenty zawarte w skardze co do błędnego ujęcia okresu początkowego naliczania odsetek zarówno z tytułu dotacji pobranej nienależnie lub w nadmiernej wysokości, jak także dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem. Kwestia terminu początkowego naliczania odsetek została uregulowana w treści przepisu art.252 ust. 6 ustawy o finansach publicznych. Stanowi on mianowicie, że odsetki od dotacji podlegających zwrotowi do budżetu jednostki samorządu terytorialnego nalicza się począwszy od dnia: 1) przekazania z budżetu jednostki samorządu terytorialnego dotacji wykorzystanych niezgodnie z przeznaczeniem; 2) następującego po upływie terminów zwrotu określonych w ust. 1 i 2 w odniesieniu do dotacji pobranej nienależnie lub w nadmiernej wysokości. Inny jest dzień początkowy okresu naliczania odsetek w sytuacji dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem, inny zaś przy dotacji pobranej w nadmiernej wysokości. W tym pierwszym przypadku dniem początkowym jest dzień wypłaty dotacji, w drugim zaś dzień kiedy stwierdzono okoliczności, że dotacja pobrana została w nadmiernej wysokości lub nienależnie. Przyjęta przez organ data nie odzwierciedla ani jednego ani drugiego terminu wskazanego w omawianym przepisie, przy czym odnośnie odsetek w części dotacji wykorzystanej z niezgodnie z przeznaczeniem organ określił datę w sposób korzystny dla skarżącej, zaś w drugiej części w sposób niekorzystny. Odsetki od dotacji pobranej nienależnie lub w nadmiernej wysokości są należne dopiero od chwili ustalenia tej okoliczności co następuje, jak twierdzi sama skarga z chwila wydania ostatecznej decyzji w tym zakresie. Określenie odsetek w decyzji nie ma jednak charakteru wiążącego dla strony. Nie należy ono do treści rozstrzygnięcia i w sprawie takiej jak niniejsza nie ma przepisu prawa, który nakazywałby ich określenia. To na stronie ciąży obowiązek obliczenia i wpłacenia odsetek. Za takim poglądem przemawia choćby wskazana przez stronę w skardze argumentacja, że do rozpoczęcia biegu terminu od którego należne są odsetki konieczne jest ustalenie, że dotacja została pobrana nienależnie lub w nadmiernej wysokości, co następuje w chwili wydania decyzji ostatecznej. W takiej zaś sytuacji organ I instancji nie ma możliwości orzec o odsetkach, gdyż nie jest w stanie określić czy, a jeżeli tak, to kiedy decyzja stanie się ostateczna. Strona natomiast ma możliwość ustalenia tej daty. Dlatego też sąd przyjął, że chociaż organ błędnie określił datę rozpoczęcia okresu odsetkowego , to jednak w tym zakresie rozstrzygniecie to pozbawione jest władczego charakteru i w związku z tym nie zaistniała konieczność jego uchylenia. Z tych względów sąd skargę w myśl art. 151 ppsa oddalił.