I SA/Rz 235/23

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Tomasz Smoleń /spr./, Sędzia NSA Stanisław Śliwa, Sędzia WSA Jarosław Szaro, Protokolant sekr. sąd. Sabina Długosz po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 3 sierpnia 2023 r. sprawy ze skargi R.B. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie z dnia 2 marca 2023 r., nr 1801-IOD.4123.17.2022 w przedmiocie solidarnej odpowiedzialności podatkowa byłego członka zarządu spółki za zaległości w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2017 roku oddala skargę. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie (DIAS), decyzją z 2 marca 2023 r., 1801-IOD.4123.17.2022, utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w R. z 17 listopada 2022 r. 1816-SEW.4123.11.2022, orzekającą o solidarnej odpowiedzialności podatkowej R. B. - byłego członka zarządu K. S. R. Sp. z o.o. z siedzibą w R. z tą Spółką - za jej zaległości w podatku od towarów i usług (dalej: VAT) za okresy rozliczeniowe: luty, czerwiec - październik 2017 r., odsetki za zwłokę i koszty egzekucyjne oraz umarzającą postępowanie podatkowe w części dotyczącej orzeczenia o odpowiedzialności za koszty egzekucyjne w dochodzeniu należności z tytułu podatku od towarów i usług za lipiec 2017 r. Decyzją z 17 listopada 2022 r. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w R. orzekł o solidarnej odpowiedzialności podatkowej Pana R. B. (dalej Skarżący) jako członka zarządu K. S. R. Sp. z o.o. w R., (dalej: Spółka), z tą Spółką za jej zaległości w podatku VAT za okresy rozliczeniowe: luty, czerwiec - październik 2017 r., odsetki za zwłokę i koszty egzekucyjne, przy czym w zakresie kosztów egzekucyjnych za lipiec 2017 r. postępowanie zostało umorzone. Wskazano, że: - pełnienie przez Pana B. funkcji członka zarządu i jednocześnie prezesa zarządu Spółki w okresie, gdy upływały terminy płatności zobowiązań VAT za: luty, czerwiec - październik 2017 r., - bezskuteczność egzekucji prowadzonej wobec Spółki, - brak przesłanek uwalniających od odpowiedzialności za należności związane z tymi zaległościami, skutkowało spełnieniem warunków wymaganych do przeniesienia odpowiedzialności związanej z zaległościami Spółki. W uzasadnieniu opisanej na wstępie decyzji DIAS stwierdził, że przerwany bieg terminu przedawnienia zobowiązań Spółki w VAT za: czerwiec - październik 2017 r. oraz bieg terminu przedawnienia zobowiązania Spółki w VAT za luty 2017 r. został z dniem 20 listopada 2018 r. skutecznie zawieszony (na okres 726 dni) ze względu na wszczęte postępowanie karne skarbowe. Termin ten biegnie ponownie od 15 listopada 2020 r. Termin przedawnienia zobowiązań Spółki w VAT za: luty oraz od czerwca do października 2017 r. Nie upłynął zatem ani do chwili orzekania o odpowiedzialności Skarżącego przez organ I instancji, ani aktualnie. DIAS w Rzeszowie był uprawniony - orzekając w sprawie jako organ odwoławczy - do prowadzenia postępowania i rozpoznania odwołania w warunkach istniejących zobowiązań Spółki, za które ponosi Skarżący odpowiedzialność. W ocenie organu odwoławczego, prawidłowo - wbrew zarzutom odwołania - stwierdzono, że Skarżący pełnił funkcję prezesa zarządu Spółki w konkretnych datach powstania zaległości podatkowych w VAT, tj. m.in.: od 27 marca 2017 r. (data powstania "najstarszej" zaległości objętej zaskarżoną decyzją) do 27 listopada 2017 r. (data powstania "najmłodszej" zaległości objętej tą decyzją). Z danych w KRS jednoznacznie wynika, że od 23.01.2016 r. do 30.09.2019 r. Skarżący pełnił obowiązki prezesa zarządu. Organ II instancji stwierdził, że Skarżący nie przedstawił żadnych dokumentów/dowodów, które potwierdzałyby lub uprawdopodobniały, że istniały obiektywne i niedające się usunąć przeszkody uniemożliwiające mu wykonywanie tej funkcji. Dowodów przeciwnym wcześniejszym ustaleniom nie zgromadził także organ podatkowy w prowadzonym postępowaniu. DIAS wskazał, że nie ustalono żadnych składników majątku mogących służyć zaspokojeniu istniejących zaległości podatkowych ani innych wierzytelności lub praw majątkowych należnych dłużnikowi. Ostateczne umorzenie postępowania egzekucyjnego oraz wykazany w tym postępowaniu brak środków na rachunkach bankowych dostatecznie uzasadniają stwierdzenie bezskuteczności egzekucji, rozumianej jako brak realnych możliwości wyegzekwowania dochodzonych od Spółki należności. Organ I instancji prawidłowo przyjął, że zostały spełnione pozytywne przesłanki odpowiedzialności członka zarządu jako osoby trzeciej, określone w art. 116 § 1 i § 2 O.p. Zebrany w sprawie materiał dowodowy jednoznacznie przesądza kwestię bezskuteczności egzekucji skierowanej do wszystkich ujawnionych składników majątkowych Spółki. W konsekwencji spełnione zostały obie pozytywne przesłanki warunkujące odpowiedzialność członka zarządu za zaległości podatkowe spółki kapitałowej: 1) pełnienie przez Skarżącego obowiązków prezesa zarządu Spółki w terminach płatności zobowiązań podatkowych, 2) fakt bezskuteczności egzekucji tych zobowiązań. Zdaniem DIAS organ I instancji prawidłowo ustalił i ocenił, że mająca trwały charakter niewypłacalność Spółki jest konsekwencją nieuregulowania jej wymagalnych zobowiązań, która zaistniała 21 lipca 2016 r., tj. dzień po upływie terminu płatności drugiego z wymagalnych zobowiązań (wpłata na PFRON za czerwiec 2016 r.) opóźnienie w regulowaniu wymagalnych zobowiązań przekroczyło 3 miesiące (art. 11 ust. 1a ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe Dz. U. z 2022 r. poz. 1520 - dalej u.p.u.) z dniem 21 października 2016 r. Zgodnie z domniemaniem ustawowym, wówczas Spółka stała się niewypłacalna i od tego momentu zaczął swój bieg 30-dniowy termin do złożenia wniosku o upadłość, który upłynął 21 listopada 2016 r. Skarżący nie obalił tego domniemania. Wniosek o upadłość nie został przez Skarżącego złożony w tym terminie - ani w żadnym innym. Organ II instancji stwierdził, że powołana przez Skarżącego w odwołaniu okoliczność-fakt pozyskania źródła finansowania Spółki (umowa pożyczki z 29 lutego 2018 r.) nie wykazuje braku winy w niezgłoszeniu wniosku o upadłość, o której mowa w art. 116 § 1 pkt 1 lit. b) O.p. Jako kryterium przy ocenie winy przyjmuje się obiektywny miernik staranności, jakiej można wymagać od strony dbającej należycie o swoje interesy. Osoba zainteresowana ma wykazać brak winy, czyli udowodnić stosowną argumentacją swoją staranność oraz fakt, że uchybienie określonemu obowiązkowi było od niej niezależne. Oczywiste przy tym jest, że negatywnie z omawianego punktu widzenia oceniana jest nie tylko wina umyślna, ale także wina nieumyślna w obu jej postaciach, tzn. niedbalstwa i lekkomyślności. W niniejszej sprawie, w ocenie organu odwoławczego Skarżący nie dopełnił ciążącego obowiązku dochowania staranności, a jednocześnie nie powoływał się na żadne wyjątkowe czy losowe - niezależne od niego okoliczności wskazujące na brak zawinienia odnośnie niezgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcia postępowania układowego. Pomimo zaistnienia stanu niewypłacalności, Skarżący nie złożył jako prezes i jedyny członek zarządu Spółki w odpowiednim czasie wniosku o ogłoszenie upadłości i nie wykazał, że niezgłoszenie wniosku nastąpiło bez jego winy. Według DIAS zawarcie umowy pożyczki (w celu finansowania Spółki), w sytuacji gdy: - nie przedstawił Pan dowodów na to, że Spółka uzyskała w ogóle środki z pożyczki (potwierdzenia przelewów bankowych); z akt sprawy wynika, że z tytułu zajęć wierzytelności z rachunków bankowych ostatnią kwotę uzyskano 4.01.2018 r., co oznacza brak potwierdzenia wpływu środków z pożyczki na konto Spółki wskazane w umowie po tej dacie, - zaległości Spółki wobec: Naczelnika Pierwszego US w R., PFRON, ZUS dochodzone w drodze egzekucji z samej należności głównej wynosiły [..] zł, nie stanowi podstawy do twierdzenia, że nie było obowiązku złożenia wniosku o upadłość. Nie stanowi to bowiem ustawowej przesłanki wyłączającej obowiązek złożenia wniosku o upadłość. Spółka, której Skarżący był prezesem nie regulowała swoich zobowiązań pieniężnych już od 2016 r., a to stanowiło podstawę do zgłoszenia wniosku o upadłość, podczas gdy umowa pożyczki została zawarta w 2018 r., przy czym Skarżący nie przedstawił dowodów na to, że środki pieniężne zostały przekazane Spółce. DIAS wskazał, że z akt sprawy wynika, że realizacja tego zajęcia była bezskuteczna. Z kolei z tytułu zajęć wierzytelności z rachunków bankowych ostatnią kwotę uzyskano 4.01.2018 r., tym samym świadczy to o braku potwierdzenia wpływu środków z pożyczki na konto bankowe Spółki wskazane w umowie po tej dacie. Z kolei sama Spółka nie uregulowała żadnych zaległości. Uwolnienie się od solidarnej odpowiedzialności może nastąpić tylko poprzez wskazanie konkretnego, istniejącego majątku, tj. wymaga wskazania mienia, z którego egzekucja jest faktycznie możliwa i doprowadzi do zaspokojenia wierzyciel. Wskazane przez Skarżącego "mienie" warunku tego nie spełnia. Innego mienia lub wierzytelności Spółki istniejących w chwili prowadzenia postępowania, o którym mowa w art. 116 § 1 pkt 2 O.p., mogącego służyć zaspokojeniu zobowiązań Spółki Skarżący nie wskazał. Również w toku postępowania podatkowego, pomimo podjętych działań nie ujawniono jakiegokolwiek majątku Spółki, z którego możliwe byłoby zaspokojenie zaległości podatkowych. Zdaniem organu odwoławczego przedstawiony w zaskarżonej decyzji stan faktyczny i prawny wskazuje ponad wszelką wątpliwość, że w sprawie: - spełnione zostały przesłanki orzeczenia o odpowiedzialności Skarżącego (art. 116 § 1 i § 2 O.p.), - nie stwierdzono przesłanek wyłączających tę odpowiedzialność (art. 116 § 1 pkt 1 i 2 O.p.). Końcowo DIAS stwierdził, że Naczelnik Pierwszego US w R. prawidłowo umorzył postępowanie podatkowe w części dotyczącej orzeczenia o odpowiedzialności Skarżącego za koszty egzekucyjne związane z dochodzeniem należności z tytułu VAT za lipiec 2017 r. Odwołując się od decyzji, Skarżący wniosła o: 1) uwzględnienie w całości skargi w ramach uprawnień autokontrolnych (na podstawie art. 54 § 3 p.p.s.a.) i uchylenie w całości zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji, ewentualnie, 2) uchylenie w całości zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji, 3) w każdym przypadku wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji, 4) zasądzenie od organu na rzecz Skarżącego kosztów postępowania według norm prawem przepisanych, w tym kosztów zastępstwa prawnego. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie przepisów prawa materialnego: a) naruszenie art.116 § 1 O.p. w zw. z art. 10 i art. 11 u.p.u., poprzez ich niezastosowanie i w konsekwencji bezzasadne uznanie, że Odwołujący pełniąc funkcję Prezesa Zarządu K. S. R. sp. z o.o. w R. powinien był złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki, mimo tego że dowody przeprowadzone przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w R. nie uprawniają do wysnucia tego wniosku, albowiem zainicjowanie postępowania upadłościowego możliwe jest tylko i wyłącznie wówczas gdy istnieje co najmniej dwóch niezaspokojonych wierzycieli, a tego rodzaju sytuacja nie miała miejsca w niniejszej sprawie, albowiem finalnie wierzycielem jest po prostu Skarb Państwa, b) naruszenie art. 116 § pkt. 1 lit. b O.p., poprzez bezzasadne uznanie, że Odwołujący pełniąc funkcję Prezesa Zarządu K. S.R. sp. z o.o. w R. w okresie pełnionej funkcji tj. do dnia 31 lipca 2018 r. powinien złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki, mimo tego że dowody przeprowadzone przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w R. nie uprawniają organ do wysnucia tego wniosku, w tym w szczególności umowa pożyczki, która to miała zapewnić spłatę zaistniałych zaległości. W odpowiedzi na skargę DIAS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację wyrażoną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 137 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Uwzględnienie skargi, zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm., dalszej p.p.s.a.), następuje w przypadku stwierdzenia naruszenia przez organ przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia przepisów postępowania dającego podstawę do wznowienia postępowania lub innego naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W wyniku przeprowadzonej kontroli legalności zaskarżonej decyzji Sąd nie stwierdził naruszeń prawa, które uzasadniałyby wyeliminowanie jej z obrotu prawnego. Zgodnie z art. 116 § 1 O.p. (w brzmieniu mającym zastosowanie w sprawie) za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu: 1) nie wykazał, że: a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub w tym czasie zostało otwarte postępowanie restrukturyzacyjne w rozumieniu ustawy z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne (Dz. U. z 2017 r. poz. 1508 oraz z 2018 r. poz. 149 i 398) albo zatwierdzono układ w postępowaniu o zatwierdzenie układu, o którym mowa w ustawie z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne, albo b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy; 2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Z kolei z art. 116 § 2 O.p. wynika, że odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 oraz art. 52a powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu. Literalne brzmienie powołanego przepisu art. 116 § 1 O.p. ustanawia cztery przesłanki orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu spółki z o.o. Dwie pozytywne i dwie negatywne. Odnosząc się w pierwszej kolejności do istotne - z punktu widzenia powołanej w przepisie przesłanki egzoneracyjnej art. 116 § 1 O.p.- jest pojęcie "właściwego czasu" do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości. Na gruncie prawa podatkowego brak regulacji w tym zakresie. Zasadne jest zatem odwołanie się do norm prawa upadłościowego, a konkretnie art. 21 ust. 1 u.p.u., który stanowił w brzmieniu właściwym dla sprawy niniejszej, że dłużnik jest obowiązany, nie później niż w terminie trzydziestu od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. Przepis ten expressis verbis określa termin, w którym dłużnik jest zobowiązany najpóźniej zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. Przyjmuje się, że termin trzydziestu dni od chwili stwierdzonej niewypłacalności, o której mowa w art. 11 ust. 2 u.p.u. jest terminem maksymalnym dla złożenia wniosku, liczonym od wystąpienia przyczyny uzasadniającej jego zgłoszenie. Rygor, o którym mowa w art. 21 ust. 1 u.p.u., jest emanacją naczelnej zasady prawa upadłościowego (tj. ochrony praw wierzycieli) i jako taki powinien być interpretowany w świetle art. 116 O.p. ściśle (zob. wyrok WSA w Bydgoszczy z 23 października 2017 r., I SA/Bd 643/17). W orzecznictwie przyjmuje się także, że każdy, kto nie płaci określonego ustawą (lub umową) drugiego z kolei zobowiązania, staje się od tej chwili niewypłacalny (por. wyroki NSA z: 3 marca 2017 r., II FSK 807/17 i 6 kwietnia 2020 r., II FSK 133/20). W ocenie Sądu błędny jest pogląd Skarżącego, że wszczęcie postępowania upadłościowego może nastąpić tylko wówczas, gdy istnieje co najmniej dwóch wierzycieli podmiotu, którego dotyczy wniosek. Zarówno w literaturze, jak i judykaturze istnieją poglądy odmienne od tych wskazanych przez Skarżącego w skardze, które Naczelny Sąd Administracyjny w składzie rozpoznającym sprawę podziela. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego jednolicie prezentowany jest pogląd, że z niewypłacalnością dłużnika, o czym mowa jest w art. 10 i art. 11 ust. 1 i 2 u.p.u.n., mamy również do czynienia, gdy dłużnik ten nie zaspakaja jednego tylko wierzyciela (np. wyroki NSA z: 10 stycznia 2017 r., II FSK 3737/14; 28 kwietnia 2017 r., I FSK 1624/15; 6 czerwca 2017 r., I FSK 1951/15; 23 października 2018 r., II FSK 3005/16; 5 grudnia 2018 r., II FSK 1686/18; 12 lutego 2019 r., II FSK 3336/18; 6 marca 2020 r., II FSK 2144/19; 21 lipca 2020 r., II FSK 1099/20; 18 września 2020 r., II FSK 729/20; 3 marca 2022 r., III FSK 335/21; 10 maja 2023 r., III FSK 2084/21). W piśmiennictwie zaś zdaniem P. Nazarewicza nawet w stosunku do jednego wierzyciela dłużnik może być zobowiązany z tytułu kilku długów, np. należności głównej i odsetek (por. P. Nazarewicz, Ogłoszenie upadłości podmiotu gospodarczego posiadającego tylko jednego wierzyciela, PPH 1997, nr 8). A. Torbus natomiast uważa, że trwałość wstrzymania się od płacenia choćby jedynego długu, jeżeli wartość niezaspokojonego zobowiązania podważa szanse dłużnika na gospodarcze istnienie, powinna doprowadzić do upadłości (por. A. Torbus, Ogłoszenie upadłości przy jednym wierzycielu, PS 1995, nr 10). Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego nawet w przypadku braku możliwości formalnego złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki, z uwagi na to, że jedynym jej wierzycielem jest państwo nie można przyjąć, kierując się ogólnymi zasadami wynikającymi z norm Konstytucji RP, w tym w szczególności zasady równości wobec prawa, że byli członkowie spółek, w których występuje jeden wierzyciel są w uprzywilejowanej sytuacji, mogąc wykazywać, że w stosunku do nich dochodzi do zaistnienia przesłanek egzoneracyjnych określonych w art. 116 § 1 pkt 1 O.p. W orzecznictwie wskazuje się, że przesłanka egzoneracyjna wymieniona w art. 116 § 1 pkt 1 O.p. Odnosi się wyłącznie do zgłoszenia wniosku, a nie do skutku tego wniosku, jakim jest ogłoszenie upadłości. Wniosek należy złożyć wówczas, gdy zaistnieją przesłanki niewypłacalności dłużnika, określone w art. 10 i art. 11 u.p.u. Jeżeli zatem dłużnik nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań, powinien taki wniosek zawsze złożyć. Odróżnić należy przy tym obowiązek zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości od skuteczności tego wniosku i ogłoszenia upadłości przez sąd upadłości. Dłużnik ma jedynie obowiązek dokonania oceny, czy wykonuje swoje wymagalne zobowiązania, natomiast oceny, czy faktycznie zaistniały przesłanki do ogłoszenia upadłości władny jest dokonać wyłącznie sąd właściwy w sprawach upadłości (por. Wyrok Sądu Najwyższego z 7 listopada 2016 r., III UK 13/16, LEX nr 2183503). To do sądu należy zatem ocena, czy faktycznie zobowiązania nie są wykonywane i czy istnieją podstawy do wszczęcia postępowania upadłościowego. Nawet zatem niewykonywanie wymagalnych zobowiązań wobec jednego wierzyciela nie zwalnia członka zarządu do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości, nie do niego bowiem należy rozstrzygnięcie o zasadności wniosku. Członkowi zarządu uprawnienia do oceny zasadności wniosku nie daje art. 116 § 1 pkt 1 O.p. Również w orzecznictwie Sądu Najwyższego wyrażany jest pogląd, że trwałe zaprzestanie płacenia długów oznacza, iż dłużnik nie tylko obecnie nie płaci długów, ale także nie będzie tego czynił w przyszłości z powodu braku niezbędnych środków. Zaprzestanie płacenia długów zachodzi wtedy, gdy dłużnik z braku środków płatniczych nie płaci przeważającej części swoich wymagalnych długów. Sytuacja taka będzie mieć miejsce także wówczas, gdy dłużnik nie zaspokaja jednego tylko wierzyciela posiadającego znaczną wierzytelność (zob. wyroki SN z; 19 listopada 2004 r., V CK 231/04; 19 marca 2010 r., II UK 258/09; 4 października 2011 r. I UIC 113/11, OSNP 2012/23-24/293). Mając powyższe na uwadze za niezasadny należy uznać zarzut podniesiony w pkt a) petitum skargi. W rozpoznawanej sprawie niekwestionowane są ustalenia organu, że pierwszym najstarszym wymagalnym (i niezapłaconym) zobowiązaniem Spółki była należność z tytułu wpłat na PFRON za maj 2016 r. z terminem płatności 20 maja 2016 r., a drugim z kolei zaległość również z tytułu wpłat na PFRON z terminem płatności 20 lipca 2016 r. Istnienie tych zaległości w zestawieniu z kolejnymi długami - narastającymi wobec PFRON i pozostałych instytucji - potwierdziły trwały charakter zaprzestania regulowania przez Spółkę wymagalnych zobowiązań i generowania przez nią kolejnych. Skoro pierwszym najstarszym wymagalnym zobowiązaniem Spółki była należność z tytułu wpłat na PFRON za maj 2016 r., a drugą z kolei zaległością była również należność z tytułu wpłat na PFRON z terminem płatności 20 lipca 2016 r., opóźnienie w regulowaniu wymagalnych zobowiązań przekroczyło 3 miesiące z dniem 21 października 2016 r., wtedy Spółka stała się niewypłacalna. Domniemanie z art. 11 ust. 1a u.p.u. nie zostało przez Skarżącego obalone. Podkreślić należy, że ciężar wykazania, że mimo braku regulacji zobowiązań nie zachodzi stan wypłacalności spoczywa na Skarżącym. Od tego momentu zaczął swój bieg 30-dniowy termin do złożenia wniosku o upadłość (art. 21 u.p.u.), który upłynął 21 listopada 2016r. W ocenie Sądu organ trafnie uznał, że moment zgłoszenia wniosku o upadłość nie może być pozostawiony swobodnemu uznaniu członka zarządu. Ewentualne uwolnienie się członka zarządu od odpowiedzialności jest możliwe, o ile wykaże, że "we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości". Skarżący jako prezes nie złożył go w ogóle, nie powoływał się też na żadne wyjątkowe czy losowe okoliczności wskazujące na brak zawinienia odnośnie niezgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcia postępowania układowego. Zatem wyklucza to uwolnienie się od odpowiedzialności podatkowej. Stosownie do przepisu art. 116 § 1 pkt 2 O.p., negatywną przesłanką orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu, pełniącego funkcję członka zarządu spółki w momencie upływu terminu płatności zobowiązania podatkowego, jest m.in. wskazanie przez członka zarządu mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części. Wskazanie mienia możliwe jest także po stwierdzeniu bezskuteczności egzekucji. Istotne jest, żeby mienie to faktycznie istniało, nadawało się do egzekucji i przedstawiało realną wartość finansową, a ponadto nie było uprzednio znane organowi podatkowemu i organowi egzekucyjnemu (por. wyrok NSA z dnia 10 kwietnia 2015 r., I FSK 366/14, LEX nr 1772796). Nie ulega wątpliwości, że uwolnienie się od omawianej odpowiedzialności podatkowej poprzez wskazanie mienia, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części, wymaga wskazania mienia, z którego egzekucja jest faktycznie możliwa, a egzekucja ta musi być realna do przeprowadzenia i skutkująca zaspokojeniem wierzyciela. Tylko realnie istniejące mienie wskazane wraz z jego usytuowaniem, istniejące w momencie, w którym toczy się postępowanie dotyczące przeniesienia odpowiedzialności, wypełnia przesłankę zwalniającą członka zarządu od odpowiedzialności z art. 116 § 1 pkt 2 O.p. (por. np. wyrok NSA z dnia 19 października 2017 r., II FSK 2632/15, wraz z powołanym tam orzecznictwem - CBOSA). Określenie "zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części" oznacza, że można przewidzieć z dużą dozą pewności, że egzekucja będzie skuteczna i doprowadzi do wyegzekwowania należności, a ich wysokość będzie miała wartość stanowiącą znaczny (duży) odsetek, porównując ją z wysokością zaległości podatkowych spółki (wyrok NSA z dnia 16 maja 2017 r., I FSK 654/15, LEX nr 2315164). W rozpoznawanych sprawach Skarżący w toku postępowania przed organami podatkowymi w sprawie jego odpowiedzialności wskazywał na umowa pożyczki z 29 lutego 2018 r. Jednakże jak wskazały organy Skarżący nie przedstawił dowodów na to, że Spółka uzyskała w ogóle środki z pożyczki i że miało to jakikolwiek wpływ na jej działalność. Jak wynika z akt sprawy organ podjął próbę zajęcia wierzytelności pieniężnej z tytułu wskazanej umowy, co okazało się bezskuteczne. Z tytułu zajęć wierzytelności z rachunków bankowych ostatnią kwotę uzyskano 4 stycznia 2018 r., co, jak trafnie stwierdził organ, świadczy o braku potwierdzenia wpływu środków z pożyczki na konto bankowe Spółki wskazane w umowie po tej dacie, a sama Spółka nie uregulowała żadnych zaległości. Wobec powyższego przedłożona umowa pożyczki z 29 lutego 2018 r. nie spełnia warunku wskazania mienia, z którego egzekucja jest faktycznie możliwa i doprowadzi do zaspokojenia wierzyciela. Jak już wcześniej wspomniano istotne jest, żeby wskazane mienie faktycznie istniało, nadawało się do egzekucji i przedstawiało realną wartość finansową, a ponadto nie było uprzednio znane organowi podatkowemu i organowi egzekucyjnemu (por. wyrok NSA z dnia 10 kwietnia 2015 r., I FSK 366/14, LEX nr 1772796). Nie ulega wątpliwości, że uwolnienie się od omawianej odpowiedzialności podatkowej poprzez wskazanie mienia, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części, wymaga wskazania mienia, z którego egzekucja jest faktycznie możliwa, a egzekucja ta musi być realna do przeprowadzenia i skutkująca zaspokojeniem wierzyciela. Tylko realnie istniejące mienie wskazane wraz z jego usytuowaniem, istniejące w momencie, w którym toczy się postępowanie dotyczące przeniesienia odpowiedzialności, wypełnia przesłankę zwalniającą członka zarządu od odpowiedzialności z art. 116 § 1 pkt 2 O.p. (por. np. wyrok NSA z dnia 19 października 2017 r., II FSK 2632/15, wraz z powołanym tam orzecznictwem - CBOSA). W niniejszej sprawie skarżący w toku postępowania przed organami podatkowymi w sprawie jego odpowiedzialności nie wskazał żadnego majątku spółki, z którego można byłoby zaspokoić jej zaległości w podatku od towarów i usług. Wobec tego również przesłanka egzoneracyjna, wynikająca z art. 116 § 1 pkt 2 O.p. nie została spełniona. Z powyższego wynika, że wszystkie przesłanki odpowiedzialności osoby trzeciej za zobowiązania spółki zostały spełnione, przy jednoczesnym braku okoliczności egzoneracyjnych, zatem zaskarżona decyzja nie narusza prawa. W ocenie Sądu, organ wydał zaskarżoną decyzję w wyniku prawidłowo przeprowadzonego postępowania dowodowego, które pozwoliło na prawidłowe ustalenie stanu faktycznego, którego ocena jest prawidłowa. Wyniki postępowania dowodowego przeprowadzone przez organ znalazły odzwierciedlenie w uzasadnieniu decyzji. Organy wykazały zaistnienie przesłanek niezbędnych do orzeczenia odpowiedzialności Skarżącego za zaległości spółki. Skarżący natomiast nie wykazał przesłanek uwalniających od tej odpowiedzialności, tj.: mienia spółki umożliwiającego zaspokojenie zaległości w znacznej części, ewentualnie złożenia we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości lub postępowania układowego albo braku winy w niepodjęciu działań w tym kierunku. Tym samym za niezasadne należało uznać zarzuty podniesione w skardze. Mając powyższe na uwadze Sąd, na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę.