I SA/Rz 268/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. NSA Jacek Surmacz Sędziowie WSA Grzegorz Panek WSA Kazimierz Włoch /spr./ Protokolant specjalista Teresa Tochowicz po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 lipca 2015r. sprawy ze skargi K. M. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] grudnia 2014r. nr [...] w przedmiocie łącznego zobowiązania pieniężnego za 2012 rok 1) oddala skargę, 2) przyznaje ze środków budżetowych Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie wynagrodzenie adwokatowi M. K.– Kancelaria Adwokacka za pomoc prawną udzieloną skarżącemu z urzędu w kwocie 73,80 (siedemdziesiąt trzy i 80/100) złotych, w tym podatek od towarów i usług w kwocie 13,80 (trzynaście i 80/100) złotych. I SA/Rz 268/15 Uzasadnienie Zaskarżoną decyzją z dnia [...] grudnia 2014r., nr [...], Samorządowe Kolegium Odwoławcze w T., po rozpatrzeniu odwołania K.M. od decyzji Wójta Gminy M. z dnia [...] listopada 2014r., nr [...], ustalającej łączne zobowiązanie pieniężne za rok 2012 w kwocie 252 zł., utrzymało w mocy decyzję organu I instancji. Z uzasadnienia decyzji oraz akt sprawy wynika, że Wójt Gminy M. opisaną wyżej decyzja z dnia [...] listopada 2014r., ustalił podatnikowi łączne zobowiązanie pieniężne za rok 2012 w kwocie 252 zł., w tym: podatek rolny w wysokości 234 zł oraz podatek od nieruchomości – 18 zł., stwierdzając, że w sprawie nie wystąpiły przesłanki przeniesienia obowiązku podatkowego na dzierżawcę nieruchomości stosownie do przepisu art. 3 ust. 3 ustawy z dnia 15 listopada 1984r. o podatku rolnym (Dz. U. z 2013r. poz. 1381) – dalej: u.p.r., zgodnie z którym jeżeli grunty gospodarstwa rolnego zostały w całości lub w części wydzierżawione na podstawie umowy zawartej stosownie do przepisów o ubezpieczeniu społecznym rolników lub przepisów dotyczących uzyskiwania rent strukturalnych, podatnikiem podatku rolnego jest dzierżawca. Organ ustalił, że podatnik podlegał ubezpieczeniu społecznemu rolników do dnia 30 czerwca 2008r., a od 1 lipca 2008 roku został wyłączony z systemu ubezpieczeń społecznych rolników z tytułu zatrudnienia. Obecnie zaś pobiera świadczenie z Zakładu Ubezpieczeń Społecznych. Tym samym umowa dzierżawy gospodarstwa rolnego zawarta w dniu 25 sierpnia 2009r. nie została zawarta przez emeryta lub rencistę rolniczego, w związku z przejściem na emeryturę bądź rentę rolniczą, a tym samym nie pozwala na przeniesienie obowiązku podatkowego na dzierżawcę gruntów rolnych. W odwołaniu od tej decyzji podatnik zarzucił wydana została ona z uchybieniem ustawowego terminu do jej wydania, a także zarzucił, iż jest ona sprzeczna z art. 32, 64 i 79 Konstytucji. Podniósł też, iż kumulacja podatków z kilku lat uniemożliwia mu ich zapłatę. Utrzymując w mocy decyzję organu I instancji, Samorządowe Kolegium Odwoławcze w T. stwierdziło brak przesłanek do uchylenia decyzji, gdyż stosownie do art. 3 ust. 1 pkt 1-3 u.p.r., podatnikami podatku rolnego są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki, nieposiadające osobowości prawnej, będące właścicielami gruntów, posiadaczami samoistnymi gruntów bądź też użytkownikami wieczystymi gruntów. Jeżeli grunty znajdują się w posiadaniu samoistnym, obowiązek podatkowy w zakresie podatku rolnego ciąży na posiadaczu samoistnym. Zgodnie natomiast z art. 3 ust. 3 u.p.r., jeżeli grunty gospodarstwa rolnego zostały w całości lub w części wydzierżawione na podstawie umowy zawartej stosownie do przepisów o ubezpieczeniu społecznym rolników lub przepisów dotyczących uzyskiwania rent strukturalnych, podatnikiem podatku rolnego jest dzierżawca. Zdaniem organu odwoławczego, umowa dzierżawy zawarta według przepisów ustawy o ubezpieczeniu społecznym rolników, traci charakter "umowy zawartej stosownie do przepisów o ubezpieczeniu społecznym rolników" w sytuacji, gdy wydzierżawiający przeniesie następnie własność gruntu na inną osobę (niebędącą emerytem lub rencistą). W takim wypadku dzierżawca przestaje być podatnikiem podatku rolnego, w rozumieniu art. 3 ust. 3 u.p.r., a podatnikiem staje się właściciel gruntu. Ponadto organ wskazał, że zgodnie z art. 28 ust. 4 pkt 1 ustawy z dnia 20 grudnia 1990r. o ubezpieczeniu społecznym rolników (Dz. U. 2013 r. poz. 1403) – dalej: u.s.u.s., uznaje się, że emeryt lub rencista zaprzestał prowadzenia działalności rolniczej, jeżeli ani on, ani jego małżonek nie jest właścicielem (współwłaścicielem) lub posiadaczem gospodarstwa rolnego w rozumieniu przepisów o podatku rolnym i nie prowadzi działu specjalnego, nie uwzględniając gruntów wydzierżawionych, na podstawie pisemnej umowy zawartej co najmniej na 10 lat i zgłoszonej do ewidencji gruntów i budynków, osobie niebędącej małżonkiem emeryta lub rencisty, jego zstępnym lub pasierbem, osobą pozostającą z emerytem lub rencistą we wspólnym gospodarstwie domowym oraz małżonkiem zstępnego lub pasierba albo osoby pozostającej z emerytem lub rencistą we wspólnym gospodarstwie domowym. Zdaniem organu, umowa dzierżawy, stosownie do przepisów o ubezpieczeniu społecznym rolników, jest zawierana wyłącznie pomiędzy podmiotami wymienionymi w tych przepisach, w świetle których wydzierżawiającym zawsze pozostaje emeryt lub rencista. Wydzierżawiający to emeryt lub rencista w rozumieniu przepisów o ubezpieczeniu społecznym rolników, dlatego że wypłata emerytury lub renty rolniczej ulega zawieszeniu, jeżeli emeryt lub rencista prowadzi działalność rolniczą, natomiast zawarcie przez emeryta lub rencistę umowy dzierżawy pozwala na uznanie, że zaprzestał tej działalności. Przechodząc na grunt przedmiotowej sprawy organ wskazał, że z dokonanych w postępowaniu ustaleń wynika, iż ani podatnik ani jego żona, nie są emerytami lub rencistami rolniczymi - obecnie podatnik pobiera świadczenie z Zakładu Ubezpieczeń Społecznych. Z tych względów, w ocenie organu odwoławczego, zasadnie organ I instancji uznał, że umowa dzierżawy zawarta w dniu 25 sierpnia 2009r. z A.G., nie jest umową zawartą stosownie do przepisów o ubezpieczeniu społecznym rolników, a zatem prawidłowym jest stwierdzenie, iż w przedmiotowej sprawie nie ma podstaw prawnych do przeniesienia obowiązku podatkowego na dzierżawcę lub inne podmioty faktycznie użytkujące grunt. Organ uznał za bezzasadny zarzut dotyczący uchybienia terminowi do wydania decyzji, podkreślając iż stosownie do art. 68 § 1 i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. 2012 r. poz. 749) – dalej O.p., organ podatkowy ma przynajmniej 3 lata na wydanie i doręczenie decyzji ustalającej wysokość podatku (a w niektórych przypadkach 5 lat). Wynikająca z tego tytułu możliwość wystąpienia "kumulacji" podatku do zapłaty jest zatem zgodna z prawem. Organ odwoławczy nie dopatrzył się też naruszenia art. 32, 64 i 79 Konstytucji, tj. braku równości wobec prawa, bądź naruszenia prawa do własności oraz stwierdził, że kwestie związane z postępowaniami przez ARiMR, KRUS i sądami nie mogą być rozstrzygane przez Kolegium w ramach postępowania podatkowego. W skardze na powyższą decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie skarżący, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji, podkreślił iż osiągnął 68 lat, jest nieaktywny zawodowo i nie może być przymuszany do prowadzenia działalności rolniczej i uiszczania podatku rolnego. Wskazał, że ani on, ani jego żona, nie podlegają ubezpieczeniu społecznemu rolników, co potwierdził sąd administracyjny w 2006 roku. Z tych względów, zdaniem skarżącego, nie powinien on płacić podatku wynikającego z zaskarżonej decyzji. W odpowiedzi na skargę, Kolegium podtrzymało stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji i wniosło o oddalenie skargi. W piśmie procesowym z dnia 14 kwietnia 2015r. podatnik podtrzymał zarzuty naruszenia konstytucji RP oraz wywiódł, iż nie podlega opodatkowaniu podatkiem rolnym gdyż nie podlega ubezpieczeniu społecznemu rolników. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: W myśl art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2013r., poz. 270), kontrola administracji publicznej sprawowana przez sądy administracyjne przeprowadzana jest pod względem zgodności zaskarżonych orzeczeń z prawem. Zgodnie z art. 145 § 1 pkt. 1 ustawy z dnia z dnia 30 sierpnia 2002r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U N poz. 1270 ze zm.) - zwanej dalej ppsa., zaskarżone decyzje czy postanowienia podlegają uchyleniu tylko w sytuacji naruszenia prawa mającego lub mogącego mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Przy tak rozumianej kognicji sądu, przedmiotowa skarga jest bezzasadna, gdyż zaskarżona decyzja odpowiada prawu. Odnosząc się w pierwszej kolejności do zarzutu przedawnienia prawa do wydania decyzji w przedmiotowej sprawie, należy podkreślić, że zgodnie z przepisem art. 68 Op. zobowiązanie podatkowe, o którym mowa w art. 21 § 1 pkt 2 tej ustawy, czyli powstające na skutek doręczenia podatnikowi decyzji organu, nie powstaje, jeżeli decyzja ustalająca to zobowiązanie została doręczona po upływie 3 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy. Jeśli jednak podatnik, na którym ciążył obowiązek złożenia deklaracji w terminie przewidzianym w przepisach prawa podatkowego, nie złożył tej deklaracji bądź też w złożonej deklaracji nie ujawnił wszystkich danych niezbędnych do ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego, termin do doręczenia podatnikowi decyzji ustalającej wysokość zobowiązania został zgodnie z art. 68 § 2 przedłużony do lat pięciu. Tym samym decyzja w przedmiocie ustalenia łącznego zobowiązania pieniężnego za rok 2012 wydana w dniu 12 listopada 2014r. nie została wydana po upływie terminów przedawnienia. W przedmiotowej sprawie, spornym jest fakt obciążenia podatnika zobowiązaniem podatkowym z tytułu będącego jego własnością gruntu, który jednocześnie pozostaje przedmiotem umowy dzierżawy. Opisanego stanu faktycznego dotyczy przepis art. 3 ust 3 upr., stanowiący wyjątek od ogólnej zasady opodatkowania, wedle której obowiązek podatkowy obciąża przede wszystkim właściciela nieruchomości. Dla zastosowania art. 3 ust 3 upr. tj. przeniesienia obowiązku podatkowego z właściciela nieruchomości na jej dzierżawcę, koniecznym jest aby grunty gospodarstwa rolnego zostały w całości lub w części wydzierżawione na podstawie umowy zawartej stosownie do przepisów o ubezpieczeniu społecznym rolników lub przepisów dotyczących uzyskiwania rent strukturalnych. Dla wywołania skutku o którym mowa w przepisie art. 3 ust 3 umowa dzierżawy musi zostać zawarta przez podmioty wymienione w przepisach o ubezpieczeniu społecznym rolników, bądź też przepisach dotyczących uzyskiwania rent strukturalnych. Organy podatkowe ustaliły, że podatnik jedynie do dnia 30 czerwca 2008r. pozostawał w systemie ubezpieczeń społecznych rolników (ubezpieczenie w KRUS), po tej zaś dacie, w związku z zatrudnieniem podlegał ubezpieczeniu w Zakładzie Ubezpieczeń Społecznych, z którego obecnie pobiera świadczenie. Umowa dzierżawy gruntów gospodarstwa rolnego zawarta została przez podatnika w dniu 25 sierpnia 2009r. tj. w czasie kiedy podatnik był już poza systemem ubezpieczeń społecznych rolników. Umowa ta nie została zatem zawarta w związku z przejściem na emeryturę czy rentę rolniczą ani też stosownie do przepisów dotyczących uzyskiwania rent strukturalnych. Wynika z tego zatem, że umowa dzierżawy zawarta w dniu 25 sierpnia 2009r. nie spełnia przesłanek z przepisu art. 3 ust 3 upr., a tylko taka sytuacja pozwoliłaby na przeniesienie zobowiązań podatkowych z tytułu własności nieruchomości z właściciela nieruchomości na jego dzierżawcę. Skoro w przedmiotowej sprawie nie zachodzi wyjątek z art. 3 ust 3 – do opodatkowania nieruchomości zastosowanie mają zasady ogólne tj. podatek ten obciąża w pierwszej kolejności właściciela. Słusznie podkreślił też organ podatkowy, że nawet zawarte w treści umowy dzierżawy wyraźne postanowienie stron, że podatek opłacał będzie dzierżawca - nie ma dla organu podatkowego znaczenia, gdyż organ ten działa wyłącznie na podstawie przepisów prawa, a postanowienia stron umowy cywilnoprawnej, choć nie pozbawione mocy obowiązującej pomiędzy stronami tego stosunku prawnego, nie dotyczą organu. Fiskus bowiem nie jest związany umowami cywilnoprawnymi mającymi za przedmiot zobowiązania publiczno- prawne. Odnosząc się do pozostałych zarzutów skarżącego podkreślić należy, że podatek od nieruchomości oraz podatek rolny mają charakter podatków majątkowych co oznacza, że obowiązek zapłaty podatków wiąże się z samym faktem własności czy też samego posiadania nieruchomości i nie ma znaczenia czy nieruchomość jest wykorzystywana przez właściciela (posiadacza) i w jaki sposób. Sposób wykorzystania nieruchomości ma wpływ na wysokość samego podatku, gdyż dla nieruchomości wykorzystywanych gospodarczo ustawodawca przewidział wyższe stawki podatkowe. Samo wykorzystanie nieruchomości nie jest jednak przesłanką opodatkowania. W przedmiotowej sprawie podatek obciąża skarżącego jedynie z uwagi na fakt, że pozostaje on właścicielem nieruchomości a obowiązek ten, wobec niespełnienia przesłanek z art. 3 ust 3 upr., nie przeszedł na dzierżawcę gruntów. Podnoszone przez skarżącego w pismach procesowych argumenty dotyczące braku ubezpieczenia w KRUS czy też zaniechania prowadzenia działalności rolniczej, które w jego ocenie powodują, iż nie powinien on być obciążony podatkiem – są bezzasadne. Konstytucyjna zasada równości wobec prawa, na którą powołuje się skarżący wyraża się właśnie w równym obciążaniu obywateli obowiązkiem ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie tj. opodatkowaniem każdego właściciela nieruchomości. Mając powyższe na względzie Sąd skargę oddalił na podstawie art. 151 ustawy p.p.s.a.