I SA/Rz 272/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Kazimierz Włoch Sędziowie WSA Małgorzata Niedobylska /spr./ WSA Grzegorz Panek Protokolant ref. st. Eliza Kaplita po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 15 maja 2012r. sprawy ze skargi P. Ś. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] lutego 2012r. nr [...] w przedmiocie zarzutów w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego - oddala skargę - I SA/Rz 272/12 Uzasadnienie Postanowieniem dnia [...] lutego 2012r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w R., po rozpatrzeniu zażalenia P.S. (dalej: zobowiązany/skarżący) na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. z dnia [...] stycznia 2012 r. nr [...] w przedmiocie zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji, utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie organu I instancji. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ odwoławczy wskazał, że w stosunku do zobowiązanego Naczelnik Urzędu Skarbowego w R. prowadzi postępowanie egzekucyjne na podstawie tytułu wykonawczego wystawionego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego W z dnia [...] października 2010r. nr [...] z tytułu należności dotyczących podatku od towarów i usług za grudzień 2004r. Podstawę wystawienia ww. tytułu wykonawczego stanowiła decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego W z dnia [...] czerwca 2010 r. nr [...] o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej. W piśmie z dnia 9 listopada 2010r. zobowiązany wniósł zarzuty w sprawie prowadzonego postępowania egzekucyjnego, tj. zarzut wszczęcia postępowania egzekucyjnego w stosunku do niewymagalnego obowiązku oraz zarzut braku uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia w sposób zgodny z art. 15 § 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1954 ze zm., dalej: u.p.e.a.). Następie w piśmie z dnia 1 grudnia 2010r. zobowiązany uzupełnił zarzuty o zarzut naruszenia przepisu art. 108 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacji podatkowej (Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej: Ordynacja podatkowa). Postanowieniem z dnia [...] grudnia 2010 r. nr [...]Naczelnik Urzędu Skarbowego W - S. (wierzyciel) uznał wniesione przez zobowiązanego zarzuty za bezzasadne. W rozstrzygnięciu tym wierzyciel wskazał, ze postanowieniem z dnia [...] października 2010r. nr [...] nadano decyzji z dnia [...] czerwca 2010r. (na podstawie której wystawiony został tytuł wykonawczy z dnia [...] października 2010r.) rygor natychmiastowej wykonalności. Odpis tytułu wykonawczego został doręczony zobowiązanemu w dniu 3 listopada 2010r., a więc już po nadaniu decyzji z dnia [...] czerwca 2010r. rygoru natychmiastowej wykonalności oraz po wydaniu przez Dyrektora Izby Skarbowej w W. decyzji utrzymującej w mocy decyzję z dnia [...] czerwca 2010r. Wierzyciel wskazał również, że upomnienie zostało nadane w urzędzie pocztowym w dniu 27 lipca 2010r., a zatem po upływie 14 dniowego terminu do uregulowania zobowiązania. Powyższe rozstrzygnięcie zostało utrzymane w mocy przez Dyrektora Izby Skarbowej w W. postanowieniem z dnia [...] lipca 2011 r. Postanowieniem z dnia [...] października 2011 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w R. uznał zarzut dotyczący wszczęcia postępowania egzekucyjnego w stosunku do niewymagalnego obowiązku jak również braku uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia w sposób zgodny z art. 15 § 1 u.p.e.a. za bezzasadny oraz pozostawił bez rozpatrzenia zarzut naruszenia przepisów art. 108 § 4 Ordynacji podatkowej. W wyniku zażalenia zobowiązanego, Dyrektor Izby Skarbowej w R. postanowieniem z dnia [...] listopada 2011 r. nr [...] uchylił zaskarżone postanowienie stwierdzając, że organ egzekucyjny w dacie wydawania postanowienia w sprawie zarzutów nie dysponował ostatecznym stanowiskiem wierzyciela w przedmiocie wniesionych pismem z dnia 9 listopada 2010 r. zarzutów. Naczelnik Urzędu Skarbowego w R. postanowieniem z dnia [...] stycznia 2012r. nr [...] ponownie uznał za bezzasadne zarzuty wniesione przez zobowiązanego oraz pozostawił bez rozpatrzenia zarzut dotyczący naruszenia art. 108 § 4 Ordynacji podatkowej. Organ ten powołując się na wiążące stanowisko wierzyciela nie potwierdzające zasadności zarzutu odnośnie braku wymagalności obowiązku objętego ww. tytułami wykonawczymi, uznał zarzut zobowiązanego określony w art. 33 pkt 2 u.p.e.a. za bezzasadny. Odnośnie zarzutu dotyczącego braku doręczenia zobowiązanemu upomnienia organ egzekucyjny wyjaśnił, że zgodnie z § 13 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 listopada 2001 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. Nr 137, poz. 1541 ze zm., dalej: rozporządzenie z dnia listopada 2001r.) postępowanie egzekucyjne może być wszczęte bez uprzedniego doręczenia upomnienia w przypadkach, gdy należność pieniężna została określona w orzeczeniu. Natomiast zarzut naruszenia art. 108 § 4 Ordynacji podatkowej organ egzekucyjny pozostawił bez rozpoznania stwierdzając, że okoliczność ta nie mieści się w katalogu przesłanek stanowiących podstawę wniesienia zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej jak również, że zarzut ten został wniesiony po upływie terminu do wniesienia zarzutów. Postanowienie organu egzekucyjnego zostało zaskarżone przez zobowiązanego zażaleniem, po rozpatrzeniu którego organ odwoławczy, powołanym na wstępie postanowieniem z dnia 9 lutego 2012r., utrzymał zaskarżone rozstrzygnięcie w mocy. Organ odwoławczy wyjaśnił, że stosownie do art. 34 § 1 u.p.e.a., zarzuty zgłoszone na podstawie art. 33 pkt 1-7, 9 i 10, a przy egzekucji obowiązków o charakterze niepieniężnym - także na podstawie art. 33 pkt 8, organ egzekucyjny rozpatruje po uzyskaniu stanowiska wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów, z tym że w zakresie zarzutów, o których mowa w art. 33 pkt 1-5, wypowiedź wierzyciela jest dla organu egzekucyjnego wiążąca. Z uwagi na powyższe, organ egzekucyjny będąc związany wypowiedzią wierzyciela co do bezzasadności zarzutu braku wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym, wyrażoną w postanowieniu z dnia [...] grudnia 2010r., nie mógł prowadzić postępowania wyjaśniającego, które miałoby za przedmiot potwierdzenie zasadności podniesionego zarzutu. Ustosunkowując się do zarzutu naruszenia art. 33 pkt 7 u.p.e.a. tj. braku uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia, o którym mowa w art. 15 § 1 tej ustawy, organ II instancji podzielił stanowisko wyrażone w zaskarżonym postanowieniu, że z uwagi na fakt, iż należność wynikająca z przedmiotowego tytułu wykonawczego została ustalona w orzeczeniu tj. decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego W. orzekającej o solidarnej odpowiedzialności zobowiązanego, zatem zgodnie z § 13 rozporządzenia z 22 listopada 2001 r. postępowanie egzekucyjne w niniejszej sprawie mogło być wszczęte bez uprzedniego doręczenia upomnienia. Ponadto organ II instancji podniósł, że wprawdzie w zaskarżonym postanowieniu organ egzekucyjny błędnie przyjął, że niedopuszczalność prowadzenia egzekucji administracyjnej nie może być postawą zarzutu, jednakże nie miało to wpływu na prawidłowość podjętego rozstrzygnięcia. W ocenie tego organu, organ egzekucyjny prawidłowo uznał, że ww. zarzut został przez zobowiązanego zgłoszony po terminie do wniesienia zarzutów. Organ odwoławczy podkreślił, że po upływie 7-dniowego terminu do wniesienia zarzutów zobowiązany nie może uzupełniać zarzutów zgaszonych w terminie, ani wnosić nowych zarzutów w terminie późniejszym. Na rozstrzygnięcie organu odwoławczego P.S. złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w R. wnosząc o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonemu rozstrzygnięciu zarzucono naruszenie art. 138 § 1 pkt 1 kodeksu postępowania administracyjnego w związku z art. 18 u.p.e.a. przez bezzasadne utrzymanie w mocy zaskarżonego postanowienia organu I instancji. W uzasadnieniu skargi skarżący zarzucił, iż postępowanie egzekucyjne zostało nieprawidłowo wszczęte, gdyż z treści tytułu wykonawczego nie wynikało, że decyzja z dnia [...] czerwca 2010r. podlegała wykonaniu w drodze postępowania egzekucyjnego. W szczególności tytuł egzekucyjny nie wskazywał jako podstawy jego wydania postanowienia o nadaniu ww. decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności. Zdaniem skarżącego, bez znaczenia pozostawał fakt wydania przez Dyrektora Izby Skarbowej w W. decyzji z dnia [...] października 2010r., utrzymującej w mocy decyzję z dnia [...] czerwca 2010r., bowiem tytuł wykonawczy został wystawiony wcześniej, tj. w dniu [...] października 2010r., a jego podstawy nie stanowi ostateczna decyzja z dnia [...] października 2010r., a decyzja nieostateczna z dnia [...] czerwca 2010r. Skarżący zarzucił również nieprawidłowe sporządzenie przez wierzyciela upomnienia na podstawie art. 15 u.p.e.a. Zdaniem skarżącego, skoro decyzja z dnia [...] czerwca 2010r. jako nieostateczna nie podlegała wykonaniu, ani w dniu 19 lipca 2010r. - tj. w dacie sporządzenia upomnienia, ani w dniu 27 lipca 2010r. tj. w dacie wskazanej przez organy jako dzień jego nadania na poczcie, to sporządzenie tego upomnienia było całkowicie bezprzedmiotowe i bezskuteczne. W ocenie skarżącego, nieuzasadniona jest próba konwalidacji powyższych uchybień poprzez twierdzenie organu odwoławczego, że upomnienie nie musiało być skarżącemu doręczane. Skarżący zarzucił, iż niezasadnie organ odwoławczy uznał zarzut naruszenia art. 108 § 4 Ordynacji podatkowej za spóźniony, skoro skarżący uzupełnił jedynie swoje zarzuty na etapie ich rozpoznania przed organem I instancji. Ponadto, wierzyciel odniósł się merytorycznie do tego zarzutu, nie stwierdzając jego spóźnienia, ani braku spełnienia przesłanek określonych w art.33 u.p.e.a. Zdaniem skarżącego, organy skarbowe nie wykazały, że egzekucja z majątku podatnika (tj. spółki) była bezskuteczna, nie było więc podstaw do wszczęcia egzekucji wobec osoby trzeciej. W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Skarbowej w R. wniósł o oddalanie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w R. zważył, co następuje: Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art.1 ustawy z dnia 25 lipca 2001 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz.1269) i art.134 §1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz.1270), określanej dalej jako ustawa p.p.s.a., Sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem i nie jest przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skarga jest nieuzasadniona. Zgodnie z art. 26 § 1 u.p.e.a., organ egzekucyjny wszczyna egzekucję administracyjną na wniosek wierzyciela i na podstawie wystawionego przez niego tytułu wykonawczego. Stosownie do art. 32 u.p.e.a., organ egzekucyjny przystępując do czynności egzekucyjnych doręcza zobowiązanemu odpis tytułu wykonawczego. Tytuł wykonawczy zawiera pouczenie o przysługującym zobowiązanemu w terminie 7 dni prawie zgłoszenia do organu egzekucyjnego zarzutów w sprawie postępowania egzekucyjnego, a także podstawach tych zarzutów (art. 27 § 1 pkt 9 cyt. ustawy). Zobowiązanemu w stosunku do którego prowadzi się egzekucję administracyjną, służy prawo złożenia zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej, których podstawą mogą być tylko okoliczności wymienione w art. 33 u.p.e.a. Stosownie do art. 34 § 1 u.p.e.a., zarzuty zgłoszone na podstawie art. 33 pkt 1-7, 9 i 10, a przy egzekucji obowiązków o charakterze niepieniężnym -także na podstawie art. 33 pkt 8, organ egzekucyjny rozpatruje po uzyskaniu stanowiska wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów, z tym że w zakresie zarzutów, o których mowa w art. 33 pkt 1-5, wypowiedź wierzyciela jest dla organu egzekucyjnego wiążąca. Odnosząc się do podniesionego przez skarżącego na etapie postępowania administracyjnego zarzutu dotyczącego nieprawidłowego wszczęcia postępowania egzekucyjnego z uwagi na brak wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym określonym w art. 33 pkt 2 u.p.e.a. Sąd podziela stanowisko wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia, iż stosownie do art.29 § 1 u.p.e.a. organ egzekucyjny nie jest uprawniony do badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym. Przepis ten statuuje zakaz badania zasadności egzekwowanego obowiązku, bowiem wymagałoby to merytorycznej jego oceny, a w konsekwencji ponownego rozpatrywania sprawy już ostatecznie rozstrzygniętej. Za podstawę wystawienia tytułu wykonawczego odpowiedzialność ponosi wierzyciel, którym jest w niniejszej sprawie Naczelnik Urzędu Skarbowego W i w tym zakresie, zgodnie z art. 34 § 1 u.p.e.a., organ egzekucyjny jest związany jego stanowiskiem. Takie stanowisko wierzyciel zajął w postanowieniu z dnia [...] grudnia 2010r. stwierdzając, że wprawdzie wskazana w tytule wykonawczym decyzja z dnia [...] czerwca 2010r. nie była ostateczna w chwili wystawiania tytułu wykonawczego, ale była ona wykonalna, bowiem postanowieniem z dnia [...] października 2010r. decyzji tej został nadany rygor natychmiastowej wykonalności. W konsekwencji wierzyciel uznał wniesiony przez zobowiązanego zarzut z art. 33 pkt 2 u.p.e.a. za niezasadny. Zgodnie zatem z art. 34 § 1 u.p.e.a organ egzekucyjny nie mógł podjąć w tym zakresie odmiennego stanowiska. Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, iż organ prowadzący w niniejszej sprawie egzekucję, będąc związany ostatecznym stanowiskiem wierzyciela, który w powołanym powyżej postanowieniu stwierdził, że w chwili wystawienia tytułu wykonawczego egzekwowane zobowiązanie było zasadne i wymagalne, nie był uprawniony do prowadzenia postępowania wyjaśniającego w celu ustalenia istnienia podstaw do uwzględnienia zgłoszonego zarzutu i badania stanowiska wierzyciela. Postępowanie egzekucyjne nie jest bowiem kolejnym etapem postępowania wymiarowego, a rozpoznanie sprawy ma charakter zawężony do ściśle wskazanych okoliczności. Wbrew twierdzeniom skarżącego, z analizy znajdującego się w aktach administracyjnych tytułu wykonawczego wynika, że w jego treści zamieszczono stwierdzenie, że wskazane zobowiązanie pieniężne jest wymagalne i podlega egzekucji w trybie administracyjnym na podstawie art. 2 u.p.e.a. (str. 1, poz.41). Zatem podnoszony przez skarżącego zarzut dotyczący braku formalnej poprawności przedmiotowego tytułu wykonawczego jest bezzasadny, gdyż organ egzekucyjny nie naruszył obowiązku określonego w art. 27 § 1 pkt 3 u.p.e.a. Ustosunkowując się do zarzutu dotyczącego nieprawidłowego sporządzenia przez wierzyciela upomnienia w trybie art. 15 § 1 u.p.e.a., należy przyznać rację skarżącemu, iż z uwagi na fakt, że ani w dacie sporządzenia upomnienia, tj. w dniu 19 lipca 2010r., ani w dniu jego doręczenia, tj. 5 sierpnia 2010r. obowiązek wynikający z decyzji z dnia [...] czerwca 2010r. nie podlegał wykonaniu, gdyż decyzja nie była ostateczna, a także nie nadano jej wówczas rygoru natychmiastowej wykonalności. Powyższe okoliczności spowodowały, iż przedmiotowe upomnienie było bezskuteczne. Jednakże, zdaniem Sądu, stwierdzone uchybienie nie uzasadniało uchylenia przez organ odwoławczy zaskarżonego postanowienia, gdyż dla prawidłowego prowadzenia postępowania, wystawienie i doręczenie upomnienia nie było wymagane. Stosownie bowiem do treści § 13 pkt 1 rozporządzenia z 22 listopada 2001 r. jeżeli należność pieniężna została określona w orzeczeniu, to postępowanie egzekucyjne może być wszczęte bez uprzedniego doręczenia upomnienia. Taka sytuacja wystąpiła w niniejszej sprawie. Zatem wobec braku obowiązku doręczenia skarżącemu upomnienia, bezskuteczność tego upomnienia pozostaje bez wpływu na wynik sprawy. Sąd podziela również stanowisko organów, iż zarzut niedopuszczalności egzekucji administracyjnej określony w art. 33 pkt 6 u.p.e.a. został zgłoszony przez zobowiązanego po terminie. Zgodnie bowiem z art. 27 § 1 pkt 9 u.p.e.a. tytuł egzekucyjny zawiera pouczenie zobowiązanego o przysługującym mu w terminie 7 dni prawie zgłoszenia do organu egzekucyjnego zarzutów w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego, Z przepisu tego wynika, że zarzuty mogą być wnoszone w terminie 7 dni od pouczenia zobowiązanego o prawie zgłoszenia zarzutów (doręczenia tytułu wykonawczego ze stosownym pouczeniem). W orzecznictwie sądowoadministarcyjnym ugruntowany jest już pogląd, że zarzuty zgłoszone po upływie 7-dniowego terminu są spóźnione i nie mogą być rozpatrzone, (por. wyrok NSA z dnia 26 sierpnia 2011 r. sygn. akt II FSK 368/2010, LexPolonica nr 2619716, wyrok WSA w W. z dnia 27 maja 2010 r. sygn. akt III SA/Wa 2103/2009, LexPolonica nr 2359192, wyrok WSA w W. z dnia 16 marca 2005 r. sygn. akt III SA/Wa 2485/2004, LexPolonica nr 386463, wyrok WSA w Krakowie z dnia 7 grudnia 2010 r. sygn. akt II SA/Kr 773/2010, LexPolonica nr 2616025). W niniejszej sprawie tytuł wykonawczy ze stosownym pouczeniem został skarżącemu doręczony w dniu 3 listopada 2010r., a zatem 7-dniowy termin do zgłoszenia zarzutów upłynął w dniu 10 listopada 2010r. Z tego powodu zarzut zgłoszony w piśmie z dnia 1 grudnia 2010r. jako uzupełnienie wcześniej zgłoszonych zarzutów, nie mógł zostać przez organ egzekucyjny merytorycznie rozpoznany, jako złożony po upływie ustawowego terminu do jego wniesienia. Niedopuszczalne jest bowiem zarówno zgłaszanie nowych zarzutów w terminie późniejszym, jak i uzupełnianie zarzutów zgłoszonych w terminie, (por. wyrok NSA z dnia 9 grudnia 2009r. sygn. akt I OSK 868/09, LexPolonica nr 2315740). W świetle zarzutów skargi, należy również wskazać, iż bez znaczenia jest kwestia wypowiedzenia się przez wierzyciela w sprawie ww. zarzutu, bowiem to nie wierzyciel, a organ egzekucyjny jest uprawniony do rozstrzygania w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym. Natomiast związanie organu stanowiskiem wierzyciela dotyczy wyłącznie zgłoszonych w terminie zarzutów, o których mowa w art.33 pkt 1-5 u.p.e.a. Stwierdzając, że zaskarżone postanowienie nie narusza prawa, Sąd na podstawie art. 151 ustawy p.p.s.a. orzekł o oddaleniu skargi.