I SA/Rz 328/25

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Jarosław Szaro po rozpoznaniu w dniu 23 października 2025 r. na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi "T" sp. z o.o. z/s w W. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie z dnia z 9 czerwca 2025 r. nr 1801-IOV-2.4103.31.2005 w przedmiocie stwierdzenie niedopuszczalności zażalenia - postanawia - 1. odrzucić skargę, 2. zwrócić skarżącej "T" sp. z o.o. z/s w W. kwotę 100 zł (słownie: sto złotych) uiszczoną tytułem wpisu od skargi. "T" sp. z o.o. z/s w W. (dalej: spółka/skarżąca) wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie skargę na opisane w sentencji postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie z 9 czerwca 2025 r., którym organ ten stwierdził niedopuszczalność wniesionego przez nią zażalenia na postanowienie Naczelnika Podkarpackiego Urzędu Celno-Skarbowego w Przemyślu z 19 marca 2025 r. nr 408000-CKK1.3.4103.25.2024.56, wydane w toku prowadzonego wobec spółki postępowania w zakresie rozliczania podatku od towarów i usług za wskazane okresy, w przedmiocie wyłączenia z akt postępowania podatkowego dokumentów wymienionych w pkt 1 oraz dopuszczenia jako dowodu w postępowaniu podatkowym dokumentów poddanych anonimizacji wymienionych w pkt 2 postanowienia. Kwestionując powyższe postanowienie spółka wniosła o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, zarzucając, pominięcie dowodów opisanych w pkt 2 rozstrzygnięcia, naruszenie prawa materialnego mającego wpływ na treść rozstrzygnięcia, poprzez błędną wykładnię oraz niewłaściwe zastosowanie, błąd w ustaleniach faktycznych, zaniechanie dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i prawnego sprawy, pominięcie wnioskowanych dowodów, przeprowadzenie postępowania dowodowego na niekorzyść spółki. Zdaniem spółki postanowienie narusza art. 179 Ordynacji podatkowej, nie istnieje interes publiczny polegający na utajnieniu danych, a przynajmniej organ go należnie nie uzasadnił. W jej ocenie postanowienie jest dowodne i arbitralne. Spółka wniosła o dopuszczenie dowodów wymienionych w pkt 1 postanowienia. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie na podstawie art. 288 § 1 pkt 1 w zw. z art. 239 Ordynacji podatkowej stwierdził niedopuszczalność wniesionego przez spółkę zażalenia. Organ II instancji wyjaśnił, że zgodnie z art. 236 § 1 Ordynacji podatkowej na wydane w toku postępowania postanowienia służy zażalenie, gdy ustawa tak stanowi. W myśl art. 237 tej ustawy postanowienie, na które nie służy zażalenie, strona może zaskarżyć wyłącznie w odwołaniu od decyzji. Organ stwierdził, że żaden przepis Ordynacji podatkowej nie ustanawia prawa do złożenia zażalenia na postanowienie w przedmiocie dopuszczenia/wyłączenia dowodów w postępowaniu podatkowym. Takie postanowienie nie kończy postępowania ani nie rozstrzyga sprawy co do istoty, jego prawidłowość może zostać zweryfikowana w ramach postępowania, prowadzonego na skutek odwodnia od decyzji kończącej postępowanie w sprawie (art. 237 Ordynacji podatkowej). W skardze na w/w postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie spółka wniosła o jego uchylenie i przekazaniem sprawy do ponownego rozpoznania. Zaskarżonemu rozstrzygnięciu zarzucono naruszenie art. 222, art. 228 § 1, art. 239 Ordynacji podatkowej oraz art. 83 ust. 1 pkt 1, ust. 3 i 4 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej. Skarżąca wywiodła, że Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie naruszył prawo i nie rozpatrzył wszystkich dowodów złożonych przez stronę oraz doszedł do błędnych winsoków, ponieważ nie było przesłanek do takiego przekształcenia – spółka prawidłowo i rzetelnie rozliczała podatek od towarów i usług w kontrolowanym okresie, na podstawie stosownych dokumentów. Organ I instancji błędnie dopuścił dowody, a część dowodów pominął i wyłączył, co też narusza prawo. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie wniósł o odrzucenie skargi z uwagi na jej niedopuszczalność, względnie o jej oddalenie jako niezasadnej. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga podlega odrzuceniu jako niedopuszczalna. Określony w skardze przedmiot zaskarżenia nie podlega kognicji sądu administracyjnego, gdyż nie mieści się on w granicach określonych w przepisach art. 3 § 2 - 3 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2024 r., poz. 935) p.p.s.a. W sytuacji gdy sprawa nie należy do właściwości sądu administracyjnego albo skarga jest niedopuszczalna z innych przyczyn, skarga podlega odrzuceniu (art. 58 § 1 pkt 1 i 6 p.p.s.a.). Zakres właściwości sądu administracyjnego, jak wynika z art. 184 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, musi być określony w ustawie. Nie cała bowiem działalność administracji publicznej została poddana takiej kontroli. W myśl art. 3 § 2 pkt 2 p.p.s.a., kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także na postanowienia rozstrzygające sprawę co do istoty. Przedmiotem skargi w niniejszej sprawie uczyniono postanowienie stwierdzające niedopuszczalność zażalenia na postanowienie o wyłączeniu ze względu na interes publiczny z akt postępowania podatkowego wymienionych dokumentów oraz dopuszczenia dowodów w postaci dokumentów poddanych animizacji. Wydane zostało ono na podstawie przepisów art. 179 § 1, art. 180 § 1,art. 181, art. 187 § 1 i art. 216 Ordynacji podatkowej oraz art. 94 ust. 2 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 615 ze zm.), a ustawa ta nie przewiduje prawa wniesienia zażalenia na postanowienie o takim przedmiocie rozstrzygnięcia. W myśl art. 236 § 1 Ordynacji podatkowej, w postępowaniu podatkowym postanowienie może być zaskarżone zażaleniem tylko, gdy ustawa tak stanowi. Postanowienie, na które nie służy zażalenie, strona może zaskarżyć tylko w odwołaniu od decyzji (art. 237 Ordynacji podatkowej). Jeżeli ustawa nie przewiduje możliwości wniesienia zażalenia, to wniesione przez stronę zażalenie jest niedopuszczalne, co organ obowiązany jest stwierdzić na podstawie art. 228 § 1 pkt 1 w zw. z art. 239 Ordynacji podatkowej. Analiza przedłożonych ze skargą akt sprawy wykazała, że w postanowieniu Naczelnika Podkarpackiego Urzędu Celno-Skarbowego w Przemyślu z 19 marca 2025 r. zawarto prawidłowe pouczenie, że nie podlega ono zaskarżeniu w drodze zażalenia. Należy wskazać, że zaskarżone postanowienie nie należy do żadnej z wymienionych kategorii spraw poddanych kognicji sądu administracyjnego. Postanowienie to nie zostało wydane wskutek rozpoznania dopuszczalnego na gruncie Ordynacji podatkowej zażalenia. Nie rozstrzyga ono sprawy podatkowej co do istoty. Nie zakończyło również postępowania podatkowego. Rozstrzygnięcie sprawy wymiarowej dotyczącej podatku od towarów i usług nastąpi w decyzji. Wniesienie skargi na takie postanowienie było zatem niedopuszczalne, przez co skarga podlega odrzuceniu na podstawie art. 58 § 1 pkt 6 p.p.s.a. Oceny tej nie może zmienić okoliczność, że na podstawie art. 228 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej organ odwoławczy obowiązany był stwierdzić niedopuszczalność zażalenia. Nie każde takie rozstrzygnięcie kończy postępowanie podatkowe lub rozstrzyga sprawę co do istoty, czego okoliczności wynikające z akt sprawy są dowodem. Unormowanie legislacyjne zawarte w art. 228 § 2 Ordynacji podatkowej stanowiące, że postanowienie stwierdzające niedopuszczalność zażalenia jest ostateczne nie oznacza, że zawsze podlegać będzie kontroli sądowoadministracyjnej. Jego zaskarżenie do Sądu z powodu niezgodności z prawem następuje bowiem na zasadach i w trybie określonych w p.p.s.a., a więc także art. 3 § 2 pkt 2 p.p.s.a. O sytuacji prawnopodatkowej skarżącej rozstrzygnie dopiero organ podatkowy w odrębnym postępowaniu, w którym spółka będzie mogła bronić swoich interesów. Ustalenia w nim zawarte spółka będzie mogła zakwestionować przez złożenie odwołania od decyzji wydanej w postępowaniu podatkowym. Z przedstawionych względów, na postawie art. 58 § 1 pkt 6 p.p.s.a., Sąd orzekł jak w sentencji postanowienia. O zwrocie uiszczonego wpisu orzeczono na podstawie art. 232 § 1 pkt 1 p.p.s.a.