I SA/Rz 335/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. NSA Jacek Surmacz / spr./ Sędziowie WSA Małgorzata Niedobylska WSA Piotr Popek Protokolant ref. Katarzyna Kubik po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 stycznia 2018r. sprawy ze skargi K. F. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] kwietnia 2017 r. nr [...] w przedmiocie łącznego zobowiązania pieniężnego na 2017 rok uchyla zaskarżoną decyzję. I SA/Rz 335/17 UZASADNIENIE Przedmiotem skargi jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego (dalej: Kolegium) z dnia [...] kwietnia 2017r. nr [...], którą wymieniony organ, w związku z wniesionym odwołaniem przez K. F. (dalej zamiennie: Skarżący lub Podatnik), i po rozpatrzeniu sprawy w postępowaniu odwoławczym, utrzymał w mocy decyzję Burmistrza B. (dalej zamiennie: organ pierwszej instancji) z dnia [...] stycznia 2017r. nr [...] w przedmiocie ustalenia łącznego zobowiązania pieniężnego na 2017 rok, w wysokości 141zł. W podstawie prawnej wydanej przez siebie decyzji Kolegium wskazało art. 13 § 1 pkt 3 i art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017r. poz. 201 ze zm.; dalej: Ordynacja podatkowa), art. 1, art. 2 ust. 1, art. 3 ust. 1 pkt 1 i ust. 5, art. 4 ust. 1 pkt 1, art. 6 ust. 1 pkt 1, art. 6a ust. 5, art. 6c ust. 2 ustawy z dnia 15 listopada 1984r. o podatku rolnym (Dz.U. z 2016r. poz. 617 ze zm.; dalej: ustawa o podatku rolnym) oraz art. 2 ust. 1 pkt 2, art. 3 ust. 1 pkt 1 i ust. 4, art. 4 ust. 1 pkt 2, art. 6 ust. 6 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2016r. poz. 716 ze zm.; dalej: ustawa o podatkach i opłatach lokalnych). W uzasadnieniu decyzji z dnia [...] kwietnia 2017r. Kolegium wskazało, że wspomnianą wyżej decyzją z [...] stycznia 2017r. organ pierwszej instancji orzekł o ustaleniu dla solidarnie zobowiązanych: D. F., K. F., M. F., M. F., P. F. i B. M. – łącznego zobowiązania pieniężnego w podatku rolnym oraz podatku od nieruchomości na 2017r. w wysokości 141zł (podatek rolny naliczono od powierzchni 0,9050 ha przeliczeniowych, natomiast podatek od nieruchomości od budynku mieszkalnego od powierzchni 30,00m²). Odwołanie od decyzji wydanej przez Burmistrza B. wniósł K. F. podnosząc, że sprawa dotyczy gospodarstwa rolnego po zmarłych rodzicach, a sprawa o nabycie spadku po rodzicach odbyła się z wniosku gminy B. On jest osobą chorą, wymaga leczenia i ponosi koszty zakupu leków. Również chora jest jego żona, która nigdzie nie pracuje. Na ojcowiźnie zamieszkuje brat – D. F. z rodziną, który prowadzi gospodarstwo w całości, dysponując całym majątkiem i to on powinien płacić podatek w całości. Kolegium, przytaczając treść kilku przepisów powołanych w podstawie prawnej wydanej przez siebie decyzji, a także art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989r. – Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz.U. z 2016r. poz. 1629 ze zm.) skonstatowało, że mając na uwadze przywołane przepisy oraz zgromadzony materiał dowodowy należało dojść do wniosku, że skarżona odwołaniem decyzja Burmistrza B. jest prawidłowa. Odnosząc się do zarzutów podniesionych przez odwołującego się Kolegium wyjaśniło, że organ pierwszej instancji miał podstawy do ustalenia, że opodatkowane grunty (stanowiące gospodarstwo rolne) nie są użytkowane, od lat leżą odłogiem, co uprawniało do przyjęcia, że żaden ze współwłaścicieli nie prowadzi przedmiotowego gospodarstwa rolnego w całości. D. F., złożył w organie podatkowym oświadczenie, z którego wynika że nie użytkuje gospodarstwa, nie uprawia żadnych roślin, a grunt leży odłogiem. Wraz z rodziną zamieszkują w budynku mieszkalnym po dziadkach (T. P. [...]), a w budynkach po rodzicach (T. P. [...]) zamieszkiwał brat M., który aktualnie przebywa w domu opieki społecznej w B. Oznacza to, że w sprawie nie zachodzi sytuacja, o której mowa w art. 3 ust. 6 ustawy o podatku rolnym. Obowiązkiem więc organu jest ustalenie "podatku" rolnego solidarnie dla wszystkich współwłaścicieli (art. 3 ust. 5 ustawy o podatku rolnym). Kolegium końcowo wskazało, że ciężka sytuacja życiowa podatnika nie może być uwzględniona przez organ przy ustalaniu zobowiązania podatkowego, gdyż nie jest przedmiotem sprawy. Sytuacja ta może mieć znaczenie w potencjalnym postępowaniu z wniosku podatnika o ulgę podatkową, byłoby to jednak odrębne postępowanie. Skargę na decyzję Kolegium wniósł K. F. W treści skargi podniósł, że jego brat D. F. wraz z rodziną zamieszkują w bliskim sąsiedztwie w mieszkaniu po dziadkach – bez zameldowania i w ten sposób unika płatności podatkowych. Uchyla się również od płatności za nieczystości. Sam Skarżący mieszka w odległości 200 km od miejsca położenia gospodarstwa. Brat Skarżącego – M. przebywa w domu opieki społecznej i opłaca wywóz nieczystości wytwarzanych przez brata D. i jego rodzinę. Wskazał na brak pomocy ze strony brata D. bratu M. Kolegium nie wzięło pod uwagę tych okoliczności. W ocenie Skarżącego gospodarstwo jest użytkowane przez brata D. Podniósł, że jest osobą chorą, brakuje mu środków na zakup leków, wskazał choroby, na które cierpi. Wniósł o: "wnikliwe wejrzenie w tę sprawę oraz nałożenie podatku w całości na brata D.". W odpowiedzi na skargę Kolegium wniosło o jej oddalenie, podtrzymało swoje dotychczasowe stanowisko. Odnosząc się do zarzutów skargi podniosło, że nie wnoszą one do sprawy okoliczności, które mogłyby mieć wpływ na rozstrzygnięcie zawarte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje: W pierwszej kolejności Sąd wskaże na przepisy, w szczególności prawa materialnego, które zakreślają granice postępowania organu podatkowego. Z mocy art. 3 ust. 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, jeżeli nieruchomość lub obiekt budowlany stanowi współwłasność lub znajduje się w posiadaniu dwóch lub więcej podmiotów, to stanowi odrębny przedmiot opodatkowania, a obowiązek podatkowy od nieruchomości lub obiektu budowlanego ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach lub posiadaczach, z wyjątkami które w niniejszej sprawie nie mają zastosowania. Z kolei z mocy art. 3 ust. 5 i 6 ustawy o podatku rolnym, jeżeli grunty, o których mowa w art. 1 ("opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza") stanowią współwłasność lub znajdują się w posiadaniu dwóch lub więcej podmiotów, to stanowią odrębny przedmiot opodatkowania podatkiem rolnym, a obowiązek podatkowy ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach (posiadaczach). Jeżeli te grunty stanowią gospodarstwo rolne obowiązek podatkowy ciąży na tej osobie będącej współwłaścicielem (posiadaczem), która to gospodarstwo prowadzi w całości. Stosownie do art. 6c ust. 1 i 2 ustawy o podatku rolnym osobom fizycznym, na których ciąży obowiązek podatkowy w zakresie podatku rolnego oraz jednocześnie w zakresie podatku od nieruchomości lub podatku leśnego dotyczący przedmiotów opodatkowania położonych na terenie tej samej gminy, wysokość należnego zobowiązania podatkowego pobieranego w formie łącznego zobowiązania pieniężnego ustala organ podatkowy w jednej decyzji (nakazie płatniczym), z zastrzeżeniem że łączne zobowiązanie pieniężne należne od przedmiotów opodatkowania stanowiących współwłasność lub znajdujących się w posiadaniu dwóch lub więcej osób fizycznych ustala się w odrębnej decyzji (nakazie płatniczym), który wystawia się na któregokolwiek ze współwłaścicieli (posiadaczy). Jeżeli gospodarstwo rolne prowadzi w całości jedna z tych osób nakaz płatniczy wystawia się na tę osobę. Pomijając sposób sformułowania zarzutów w skardze należy uznać w sposób jednoznaczny, że Skarżący zwalcza ustalenie dokonane przez organ pierwszej instancji, a zaakceptowane przez Kolegium, że gospodarstwo rolne nie jest prowadzone w całości przez jedną z osób, będących współwłaścicielem gospodarstwa rolnego. Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji w kontekście tego zarzutu Sąd doszedł do przekonania, że w postępowaniu administracyjnym – podatkowym doszło do naruszenia przepisów postępowania innego niż naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego i naruszenie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy w rozumieniu art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2017r. poz. 1369 ze zm.; dalej: P.p.s.a.). Ustawodawca, odmiennie niż w prawie cywilnym, w art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej uregulował kwestie tzw. ciężaru dowodu. Kwestie te uregulował w ten sposób, że to organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Przywołana norma prawna oznacza, że niezależnie od inicjatywy dowodowej strony organ jest zobowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć dowody które są niezbędne dla załatwienia danej sprawy. Oczywiście ustawodawca przewidział również normy umożliwiające stronie, a nawet stymulujące stronę do wykazywania istotnych okoliczności poprzez zgłaszanie wniosków dowodowych, ale ta aktywność strony albo jej brak nie zwalniają organu z obowiązku zebrania i w sposób wyczerpujący rozpatrzenia materiału dowodowego. Istniejące wyjątki od tej zasady muszą w sposób jednoznaczny wynikać z przepisów prawa materialnego lub procesowego (np. to do osoby trzeciej w rozumieniu art. 107 § 1 i art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej należy wykazanie tak zwanych przesłanek egzoneracyjnych). Pryncypialne znaczenie – co podkreśliło również w zaskarżonej decyzji Kolegium – w przedmiotowej sprawie ma kwestia ustalenia, czy gospodarstwo rolne będące przedmiotem opodatkowania podatkiem rolnym jest prowadzone w całości przez jednego ze współwłaścicieli. Istotność tej kwestii wynika z art. 3 ust. 6 oraz art. 6c ust. 2 ustawy o podatku rolnym. Treść uzasadnienia zaskarżonej decyzji, przy uwzględnieniu treści decyzji wydanej przez organ pierwszej instancji, dostarcza stanowczych argumentów, że podstawą dla ustalenia tej kwestii była treść oświadczenia D. F. z dnia 9 stycznia 2017r. (karta 3 akt administracyjnych organu pierwszej instancji). Właściwie w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji (karta 3 decyzji) przytoczono in ex tenso treść tego oświadczenia. Treść tego oświadczenia – które pochodzi od brata Skarżącego i jest tym współwłaścicielem, który jest wskazywany przez Skarżącego jako prowadzący w całości gospodarstwo rolne pozostaje w opozycji do twierdzeń Skarżącego. Organ nie dostrzega tej kwestii, a mianowicie rozbieżnych stanowisk prezentowanych przez Skarżącego i uczestnika D. F., nie poddaje jakiejkolwiek ocenie wspomnianego oświadczenia, a to uniemożliwia Sądowi wyeliminowanie wątpliwości co do prawdziwości oświadczenia, które obiektywnie, w kontekście przytoczonego stanowiska Skarżącego, mogą istnieć. Za taką ocenę nie można uznać w żadnym bądź razie twierdzeń organu pierwszej instancji, zawartych w stanowisku sformułowanym na podstawie art. 227 § 1 Ordynacji podatkowej (karta 2 akt Kolegium), gdzie zawarto między innymi takie sformułowanie – "z posiadanej przez Organ podatkowy wiedzy wynika, iż gospodarstwo rolne będące we współwłasności od lat leży odłogiem, żaden ze spadkobierców nie uprawia gruntu ani też nie dzierżawi osobom trzecim". Nie wskazano źródła tej wiedzy; pisma tego nie doręczono stronom postępowania. Kolegium nie odniosło się również do podnoszonej przez Skarżącego, ale znanej wcześniej organom okoliczności, że D. F. jest zameldowany pod adresem T. P. [...], a więc w budynku posadowionym na terenie przedmiotowego gospodarstwa. Sąd zauważając tę kwestię w żaden sposób nie dokonuje jakichkolwiek ustaleń faktycznych, bo nie ma do tego uprawnień. Zwraca jedynie uwagę, że dokonanie ustalenia w zakresie dotyczącym prowadzenia gospodarstwa rolnego jest przedwczesne. Sąd nie przesądza również zakresu postępowania dowodowego, rodzaju dowodów, bo kwestie te należą do organu rozpatrującego sprawę. We wspomnianym stanowisku organu pierwszej instancji (art. 227 § 1 Ordynacji podatkowej) organ pierwszej instancji motywując brak wszczęcia postępowania podatkowego powołał się na art. 65 § 5 Ordynacji podatkowej wskazując, że od chwili złożenia przez spadkobierców informacji podatkowych na 2016 rok, spadkobiercy nie dokonywali żadnych zmian gruntowych ani budynkowych. Stwierdzenie to nie stanowi o spełnieniu dyspozycji przepisu art. 165 § 5 pkt 1 Ordynacji podatkowej, gdyż – stosownie do wspomnianego przepisu - nie wszczyna się postępowania w sprawie ustalenia zobowiązań podatkowych, które zgodnie z odrębnymi przepisami ustalane są corocznie, jeżeli stan faktyczny, na podstawie którego ustalono wysokość zobowiązania podatkowego za poprzedni okres, nie uległ zmianie. Omawiane oświadczenie D. F. nosi datę 9 stycznia 2017r. i w tym dniu zostało złożone w Urzędzie Miejskim w B. Potrzeba jego złożenia (twierdzenia Skarżącego) stanowią przynajmniej o możliwości zmiany stanu faktycznego – w kontekście ustaleń organu podatkowego – i wywoływało to konieczność wszczęcia postępowania podatkowego. Samo uchybienie temu przepisowi nie stanowiłoby podstawy do wyeliminowania z obrotu zaskarżonej decyzji. Taką podstawę stanowi brak jednoznacznych, umotywowanych ustaleń co do tego czy gospodarstwo rolne jest (lub nie) w całości prowadzone przez jednego ze współwłaścicieli tego gospodarstwa. Stanowi to o naruszeniu art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a., co stanowiło podstawę do uchylenia przez Sąd zaskarżonej decyzji. Wskazane przez Sąd naruszenie przepisów postępowania mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, gdyż ewentualne ustalenie, że przedmiotowe gospodarstwo rolne jest prowadzone w całości przez jednego ze współwłaścicieli prowadziłoby do zmiany adresata nakazu płatniczego (art. 6c ust. 1 i 2 ustawy o podatku rolnym). Sąd nie orzekł o kosztach postępowania sądowego, gdyż Skarżący utracił uprawnienie do żądania zwrotu kosztów, gdyż na rozprawie nie zgłosił wniosku o przyznanie należnych kosztów (art. 210 § 1 P.p.s.a.), a Skarżący był pouczony o skutkach niezgłoszenia wniosku w terminie (k. 56 akt sądowych).