I SA/Rz 382/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Jarosław Szaro / spr./ Sędziowie WSA Grzegorz Panek WSA Kazimierz Włoch Protokolant sekr. sąd. Joanna Kulasa po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 sierpnia 2017 r. spraw ze skarg spółki "A" S.A. w [...] na decyzje Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] kwietnia 2017 r. - nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2014 rok, - nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2015 rok, - nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2016 rok oddala skargi. I SA/Rz 382/17 UZASADNIENIE Wójt Gminy B. decyzją z dnia [...] stycznia 2017r. znak: [...] określił A. SA z siedzibą w A. wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za rok 2014 w kwocie 181.380zł. Wójt Gminy B. decyzją z dnia [...] stycznia 2017r. znak [...], określił A. SA z siedzibą w A. wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za rok 2015 w kwocie 130.666zł (165.400m²x 0,79zł= 130.666zł). Wójt Gminy B. decyzją z dnia [...] stycznia 2017r. znak [...], określił A. SA z siedzibą w A. wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za rok 2016 w kwocie 147.206zł (165.400m²x 0,89zł= 147.206zł). Wójt Gminy B. wydając powyższe decyzje za trzy kolejne lata kalendarzowe ustalił, że podatnik – A. SA na mocy umowy dzierżawy nr [...] począwszy od dnia 26 marca 2012r. pozostawał dzierżawcą nieruchomości położonych na terenie miejscowości K. – działki nr 26/11, 26/12, 26/17 oraz w miejscowości W. K. działka nr 1/1. Na przedmiotowych nieruchomościach podatnik prowadzi działalność gospodarczą, lądowisko, które zgodnie z treścią art. 93 ust. 2 ustawy prawo lotnicze z dnia 3 lipca 2002r. (Dz.U. 2013, poz. 1393 ze zm.) oraz rozporządzenia Ministra Transportu, Budownictwa i Gospodarki Morskiej z dnia 1 lipca 2013r. w sprawie ewidencji lądowisk (Dz.U. 2013, poz. 795) na wniosek podatnika zostało wpisane do ewidencji lądowisk decyzją Prezesa Urzędu Lotnictwa Cywilnego znak: [...] z dnia [...] września 2012r. pod numerem [...]. Wójt przeprowadził w dniu 19 listopada 2015r. kontrolę podatkową w wyniku której ustalił, iż całość lądowiska prowadzonego przez podatnika ogrodzone jest siatką z bramą wjazdową. W skład gruntu objętego ogrodzeniem wchodzi pas startowy oraz boczne pasy bezpieczeństwa. W ocenie organu wykonane w trakcie kontroli pomiary pokazały, że podatnik nie zadeklarował całej powierzchni lądowiska albowiem zostały w nim pominięte boczne pasy bezpieczeństwa o łącznej powierzchni 16,54ha zaś podatnik zadeklarował jedynie powierzchnię pasa startowego 4,6234ha oraz wartość budowlaną 672074,90zł oraz metraż budynku związanego z prowadzoną działalnością – 41,44m². Na podstawie pisma Prezesa Urzędu Lotnictwa Cywilnego z dnia 15 kwietnia 2016r. organ pierwszej instancji ustalił, że lądowisko zostało wpisane do ewidencji jako przystosowane do operacji startów i lądowań statków powietrznych o maksymalnej masie MTOM do 5700kg z drogą startową nawierzchni asfaltowej o wym. 120x35m z czołowymi pasami bezpieczeństwa na przedłużeniach drogi startowej długości po 100m o nawierzchni darniowej i z bocznymi pasami bezpieczeństwa przyległymi do drogi startowej o szerokości 60m o nawierzchni darniowej. Na podstawie pisma Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego z dnia [...] sierpnia 2016r. nr [...] Wójt ustalił, że na lądowisku została zakończona budowa obiektu budowlanego w postaci zaplecza kontenerowego obsługi lotniska K. W ocenie organu całość powierzchni lądowiska obejmująca zarówno drogę startową jak i pasy bezpieczeństwa powinna zostać opodatkowana według stawek przewidzianych dla gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Wójt wskazał, że zgodnie z dyspozycją art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. 2014, poz. 849) dalej: upol opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają grunty, budynki lub ich części oraz budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Opodatkowanie opiera się na dwóch przesłankach a to na klasyfikacji gruntów w ewidencji gruntów i budynków co nie wyłącza jednak możliwości opodatkowania gruntu na podstawie aktualnego jego wykorzystywania w sytuacji, gdy jest on zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej, co dotyczy gruntów sklasyfikowanych jako użytki rolne czy też lasy, uzależnione jest to od wykazania że grunty zajęty jest na prowadzenie działalności gospodarczej. Jest to przesłanka faktyczna podlegająca wykazaniu w trakcie postępowania podatkowego. Przedsiębiorca nie tylko wyraża zamiar prowadzenia działalności gospodarczej z wykorzystaniem np. użytku rolnego ale także dokonuje czynności faktycznych które zmieniają charakter tego gruntu. W ocenie organu sklasyfikowane jako użytki rolne oraz użytki ekologiczne boczne pasy bezpieczeństwa o łącznej powierzchni 16,54ha spełniają przesłankę zajęcia na prowadzenie działalności gospodarczej. Przedsiębiorca podjął działania faktyczne polegające na ogrodzeniu trwałym ogrodzeniem lądowiska, wykoszenie bocznych pasów bezpieczeństwa, pobieranie opłat za korzystanie z usług lądowiska A. Te czynności faktyczne zostały poprzedzone czynnościami o charakterze prawnym polegającymi na zgłoszeniu lądowiska do ewidencji oraz uzyskaniu pozwolenia na budowę zaplecza kontenerowego na lotnisku. W ocenie Wójta lądowisko w A. tworzy wraz z bocznymi pasami bezpieczeństwa jedną całość służącą działalności gospodarczej i zajętą pod tę działalność. Wskazuje na rodzaj nawierzchni oraz ogrodzenie terenu. Dlatego też Wójt uznał, że pasy bezpieczeństwa o pow. 16,54ha są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej i powinny zostać opodatkowane podatkiem od nieruchomości. Jednocześnie w decyzji za rok 2014 uwzględniono w podstawie opodatkowania również obiekt budowlany w postaci pasa startowego i wież odpraw lotów stanowiących budowlę o wartości 672.074,90zł, co powoduje obciążenie podatkiem od nieruchomości w wysokości 13.441,50zł (2% wartości budowli) oraz budynek zaplecza kontenerowego obsługi lotów o pow. 41,44m² co powoduje obciążenie podatkiem od nieruchomości w wysokości 774,50zł (wysokość podatku to 18,69zł za 1m² powierzchni użytkowej budynku). Jednocześnie Wójt określił podatek od gruntów zajętych pod drogę startową (błędnie nazwaną pasem startowym) w wysokości 36.498zł (46.200m² x0,79zł). Podatek od części nieruchomości stanowiącej pasy bezpieczeństwa określono na wysokość 130.636zł (165.400m²x 0,79zł). Od powyższych decyzji jednobrzmiące odwołania do Samorządowego Kolegium Odwoławczego złożyła A. SA z siedzibą w A. wnosząc o: - uchylenie wskazanych decyzji w części, w jakiej Organ dokonał zwiększenia Spółce podstawy opodatkowania w kategorii gruntów związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą o obszar gruntów rolnych i użytków ekologicznych stanowiących boczne pasy bezpieczeństwa pasa startowego lądowiska; - orzeczenie co do istoty sprawy zgodnie ze stanowiskiem Spółki. Nadto wniósł o uznanie przez Organ odwołanń Spółki za uzasadnione na podstawie art. 226 §1 Ordynacji podatkowej i wydanie nowej decyzji uchylających skarżone decyzje. Przedmiotowym decyzjom zarzuciła: 1) Naruszenie prawa materialnego poprzez błędną wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie, tj.: - art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U.2014.849 j.t. ze zm.; dalej: "Uplok") poprzez dokonanie jego wykładni rozszerzającej polegającej na uznaniu, iż grunty stanowiące użytki rolne, sąsiadujące z drogą stanowiącą pas startowy lądowiska, są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej i bezzasadne opodatkowanie ich podatkiem od nieruchomości, - art. 7 ust. 1 pkt 10 Uplok w zw. z art. 1 a ust. 3 tej ustawy poprzez ich nieuwzględnienie i opodatkowanie podatkiem od nieruchomości gruntów sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki ekologiczne, mimo wyraźnego brzmienia przepisów wskazujących na zwolnienie użytków ekologicznych z opodatkowania podatkiem od nieruchomości; - art. 1a ust. 3 Uplok w zw. z art. 233 §2 Ordynacji podatkowej poprzez brak zastosowania się Organu do wskazówek SKO, a w konsekwencji wydanie decyzji, która nie uznaje danych zawartych w ewidencji gruntów i budynków za miarodajne i przesądzające. 2) Naruszenie prawa proceduralnego mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: - art. 120 Ordynacji podatkowej poprzez wydanie decyzji z naruszeniem w/w przepisów prawa materialnego i dokonanie wykładni contra legem, a także z uwagi na naruszenie n/w przepisów prawa proceduralnego, - art. 120 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 121 §1 i art. 2atej ustawy oraz w zw. z art. 64 ust. 3 i art. 217 Konstytucji RP poprzez zastosowanie wykładni rozszerzającej i bezwzględne preferowanie interesu fiskalnego gminy ponad literalne brzmienie przepisów i konstytucyjną zasadę ochrony prawa własności oraz wyłączności ustawowej elementów konstrukcyjnych podatku z uwagi na kwalifikację przedmiotu opodatkowania w oparciu o przepisy rangi niższej niż ustawowa, - art. 122 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 120 tej ustawy poprzez niepodjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy i rozstrzygnięcia jej w zgodzie z przepisami prawa materialnego przejawiające się w braku dokładnej analizy przepisów prawnych obowiązujących w przedmiotowym postępowaniu. W uzasadnieniu podniosła, że organ błędnie uznał iż grunty będące w posiadaniu Spółki sąsiadujące z drogą będącą pasem startowym podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości gdyż są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej tj. świadczenie usług w ramach posiadanego lądowiska. Zasadą jest, że grunty rolne oraz lasy nie są przedmiotem podatku od nieruchomości a tylko na skutek zajęcia na prowadzenie działalności gospodarczej ich klasyfikacja podatkowa może ulec zmianie. Wyjątek zawarty w art. 2 ust. 2 upol należy jednak klasyfikować ściśle z wyłączeniem zastosowania wykładni rozszerzającej. Spółka podniosła, że ogrodzenie terenu nie jest przejawem działalności gospodarczej i nic nie stoi na przeszkodzie aby tereny rolne/użytki ekologiczne były ogrodzone. Wykoszenie gruntów rolnych jest działaniem typowym dla tego rodzaju gruntów. Opłaty pobierane są natomiast za lądowanie samolotów na pasie startowym gdyż to on jest wykorzystywany przez klientów Spółki. Spółka podnosiła, że wyłącznie droga stanowiąca pas startowy jest używana do prowadzenia działalności gospodarczej i to ta droga jest opodatkowywana podatkiem od nieruchomości. Spółka wskazywała, że przedmiotem opodatkowania w myśl art. 2 ust. 2 upol mogą być tylko grunty co do których można rzeczywiście, empirycznie i obiektywnie zweryfikować wykorzystanie gruntu na tę działalność. Ponieważ grunty stanowiące pasy bezpieczeństwa nie są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej to w myśl art. 7 ust. 1 pkt 10 upol powinny zostać w części w której stanowią użytki ekologiczne zwolnione z podatku. Spółka podniosła również, iż organ nie działał na podstawie przepisów prawa i decyzja pozbawiona jest podstawy prawnej. Organ powołał się również błędnie na wytyczne Prezesa Urzędu Lotnictwa Cywilnego z 26 listopada 2014r. które nie mają charakteru wiążącego. Powyższe uchylenia spowodowały że nie dokonano ustalenia prawdy materialnej co skutkowało wydaniem naruszających prawo decyzji. Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzjami z dnia [...] kwietnia 2017r. nr [...], [...] i [...] utrzymało zaskarżone decyzje Wójta Gminy B. w mocy. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wskazał, że podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne będące właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych zaś opodatkowaniu tym podatkiem podlegają grunty z tym że jeżeli stanowią one użytki rolne lub lasy to muszą być one jednocześnie zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej. Organ wskazał na związanie organów podatkowych danymi wynikającymi z ewidencji gruntów gdyż na podstawie art. 21 ust. 1 ustawy prawo geodezyjne i kartograficzne dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków są dla organów podatkowych wiążące. Organ musi zatem przyjąć taką klasyfikację gruntów jak wynika ona z ewidencji. Jednocześnie organ wskazał, że kryterium sklasyfikowania danego gruntu w ewidencji nie będzie miało znaczenia jeżeli dany grunt figurując jako użytek rolny lub leśny jest zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej co podlega ustaleniu w toku prowadzonego postępowania. Powołując się na brak ustawowego zdefiniowania terminu "grunty zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej" SKO wskazało, że w pojęciu tym chodzi o faktyczne dokonywanie działań mieszczących się w ramach prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wstępując na występujące w tym zakresie orzecznictwo sądowe. Grunt zajęty na prowadzenie działalności to grunt na którym przedsiębiorca faktycznie prowadzi działalność gospodarczą, na którym wykonuje on czynności wchodzące w jej zakres. Zajęcie gruntu na prowadzenie działalności gospodarczej będzie polegać na faktycznym jego wykorzystywaniu w tej działalności. Nie jest wystarczający sam fakt posiadania gruntu przez przedsiębiorcę. Ocena istnienia przesłanki z art. 2 ust. 2 upol wymaga każdorazowo wnikliwej oceny całokształtu okoliczności sprawy a w szczególności ustalenia czy przedsiębiorca w ogóle podejmował jakiekolwiek czynności dotyczące gruntu i czy dane działania mieściły się w granicach tej działalności. Przedstawiając ustalenia faktyczne tożsame z ustaleniami dokonanymi przez organ pierwszej instancji organ odwoławczy wskazał na ogrodzenie lądowiska siatką z bramą wjazdową oraz związanie ogrodzonego gruntu tj. pasa startowego i pasów bezpieczeństwa z prowadzoną działalnością zgodną z ogólną charakterystyką lądowiska. Organ podkreślił, że zgodnie z danymi zawartymi w instrukcji operacyjnej lądowiska składa się ono z drogi startowej wraz z czołowymi pasami bezpieczeństwa oraz bocznymi pasami bezpieczeństwa przyległymi do drogi startowej o nawierzchni darniowej. Dalej organ powołał się na rozporządzenie Ministra Transportu, Budownictwa i Gospodarki Morskiej z dnia 20 czerwca 2013r. w sprawie wymagań technicznych i eksploatacyjnych w stosunku do lotnisk użytku wyłącznego oraz sposobu i trybu przeprowadzania kontroli sprawdzającej (Dz.U. z 2013r. poz. 741) w stosunku do lotnisk dla samolotów z drogą startową o nawierzchni sztucznej stosuje się normy i metody określone w załączniku 14 tom 1 – projektowanie i eksploatacja lotnisk do konwencji o międzynarodowym lotnictwie cywilnym sporządzonym w Chicago z dnia 7 grudnia 1934r. Organ wskazał, że zgodnie z tym załącznikiem drogi startowe o szerokości mniejszej niż 60m powinny posiadać pobocza i powinny się one rozciągać symetrycznie po obu stronach drogi, tak aby łączna szerokość drogi i obu poboczu była nie mniejsza niż 60 lub 75m. Akt ten określał również pozostałe parametry drogi startowej. Organ powołał się również na informacje ze strony internetowej H. A., gdzie Spółka podała wymiary pasu startowego które wynoszą 1320m długości i 150m szerokości. Powołując się na powyższe ustalenia oraz obowiązujące przepisy w zakresie organizacji ruchu lotniczego organ uznał, że cały teren wskazany w decyzjach organu pierwszej instancji jest zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej podatnika w rozumieniu przepisów art. 2 ust. 2 i art. 7 pkt 10 upol a zatem podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Od powyższych decyzji jednobrzmiące skargi do sądu administracyjnego złożyła A. SA w A. Skarżonej decyzji Spółka zarzuciła: I, Naruszenie przepisów prawa materialnego poprzez: • błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie art. 1 a ust. 3 pkt 1 i 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz. U. 2014.849 ze zm.; dalej: "Uplok") w zw. z art. 2 ust. 2 oraz art. 7 ust. 1 pkt 10 Uplok poprzez zignorowanie danych wynikających z ewidencji gruntów i budynków, a następnie opodatkowanie gruntów rolnych i ekologicznych Spółki jako gruntów, które nie posiadają tego typu użytków; • błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie art. 7 ust. 1 pkt 10 Uplok poprzez opodatkowanie podatkiem od nieruchomości gruntów sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki ekologiczne, mimo że grunty te nie są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej przez Spółkę; • błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie art. 2 ust. 2 Uplok poprzez uznanie, że grunty stanowiące użytki rolne, sąsiadujące z drogą stanowiącą pas startowy lądowiska, są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej i bezzasadne opodatkowanie ich podatkiem od nieruchomości. II. Naruszenie przepisów prawa procesowego, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: • art. 120 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2017 poz. 201 ze-zm.; dalej także jako: "O.p.") poprzez wydanie decyzji z naruszeniem w/w przepisów prawa materialnego i dokonanie wykładni contra legem, a także z uwagi na naruszenie n/w przepisów prawa proceduralnego; • art. 120 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 121 §1 i art. 2a tej ustawy oraz w zw. z art. 64 ust. 3 i art. 217 Konstytucji RP poprzez zastosowanie wykładni rozszerzającej i bezwzględne preferowanie interesu fiskalnego gminy ponad literalne brzmienie przepisów, jak i poprzez wybiórczą, a przez to profiskalną analizę zapisów umowy dzierżawy nr [...] między Spółką a Skarbem Państwa, co spowodowało naruszenie także konstytucyjnej zasady ochrony prawa własności oraz wyłączności ustawowej elementów konstrukcyjnych podatku z uwagi na kwalifikację przedmiotu opodatkowania w oparciu o przepisy rangi niższej niż ustawowa; • art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 124 tej ustawy poprzez zastosowanie przez Organ błędnego wnioskowania w procesie uzasadnienia faktycznego i prawnego, poddającego w wątpliwość słuszność przyjętych przesłanek, pozostających w konflikcie z ustawową zasadą przekonywania. W świetle powyższego, Spółka wniosła o: 1. Uchylenie decyzji Organu dotyczącej określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości w zaskarżonej części. — Zasądzenie na rzecz Spółki od strony przeciwnej (Organu) kosztów postępowania sądowego, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych. Wojewódzki Sąd Administracyjny miał na uwadze co następuje: Skargi nie są uzasadnione, chociaż w części zawierają prawidłową argumentację, zaś uzasadnienie decyzji w części nie odpowiada prawu. Decyzje jednak nie naruszają prawa pomimo częściowo błędnego uzasadnienia. Przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości został wskazany w art.2 ust. 1 pkt 1-3 , gdzie wymieniono grunty, budynki lub ich części oraz budowle lub ich części związane z działalnością gospodarczą. Nie wszystkie jednak grunty będą podlegały opodatkowaniu tym podatkiem. Nie będą podlegały temu opodatkowaniu grunty stanowiące użytki rolne lub lasy ( art. 2 ust.2 upol ). Przez użytki rolne należy przy tym na podstawie art.1 ust.3 pkt 1 i 2 upol grunty sklasyfikowane w ten sposób w ewidencji gruntów i budynków. Taką sama definicje użytku rolnego zawiera także ustawa z dnia 15 listopada 1984 o podatku rolnym ( Dz.U. 2016 poz.617 z zm. t.j. ), która przewiduje, że grunty takie podlegają opodatkowaniu podatkiem rolnym. Powyższe przepisy pozwalają zatem na sformułowanie zasady, że użytki rolne to grunty sklasyfikowane w ten sposób w ewidencji gruntów i budynków i podlegające opodatkowaniu podatkiem rolnym, wyłączone tym samym spod opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Zawarta w tym przepisie normatywna definicja użytku rolnego wiąże ten status z zapisem danego gruntu w ewidencji, nie zaś z faktycznym użytkowaniem gruntu. Tylko grunt sklasyfikowany w ewidencji jako użytek rolny będzie opodatkowany podatkiem rolnym ( co do zasady). Z kolei Rozporządzenie Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 w sprawie ewidencji gruntów i budynków ( Dz.U. 2016 poz.1034 z zm. t.j. ) w § 68 ust.1 pkt definiuje użytki rolne wskazując, że są to: a) grunty orne, oznaczone symbolem - R, b) sady, oznaczone symbolem - S, c) łąki trwałe, oznaczone symbolem - Ł, d) pastwiska trwałe, oznaczone symbolem - Ps, e) grunty rolne zabudowane, oznaczone symbolem - Br, f) grunty pod stawami, oznaczone symbolem - Wsr, g) grunty pod rowami, oznaczone symbolem - W, h) grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, oznaczone symbolem - Lzr; Grunty oznaczone tymi symbolami w myśl powyżej przedstawionych przepisów co do zasady podlegają opodatkowaniu podatkiem rolnym, nie zaś od nieruchomości. Podatkiem rolnym co do zasady podlegając również użytki ekologiczne wymienione w § 67 pkt 4 Rozporządzenia w sprawie ewidencji gruntów i budynków , jako odrębny użytek ( por. uchwała 5 sędziów NSA z dnia 17 lipca 2000 r. sygn. FPK 2/00. Nie będzie miało zastosowania w niniejszej sprawie zwolnienie przedmiotowe z podatku od nieruchomości określone w art. 7 ust.1 pkt 10 upol. Jakkolwiek dotyczy ono m.in. użytków ekologicznych, to jednak dotyczy tylko tych gruntów tak zaewidencjonowanych, które nie są zajęte w związku z prowadzeniem działalności gospodarczej. Taka sytuacja w niniejszej sprawie jednak – jak dalej będzie o tym mowa , nie występuje. Należy także dodać, że wskazywany w skardze art. 45 ust.1 ustawy z dnia 16 kwietnia 2004 r. o ochronie przyrody ( Dz.U.2016.2134 ze zm. ) nie będzie miał w sprawie zastosowania. Po pierwsze wskazuje on na fakultatywną możliwość wprowadzenia zakazu wykonywania czynności wskazanych w poszczególnych punktach tego przepisu , po drugie zaś spółka nie wykonuje żadnych tego typu czynności i zakazy takie nie zostały określone dla tych gruntów ( nie wykazano tego w skardze , czy innych dokumentach ). Trzeba przy tym wskazać, że co do takiego ujmowania tej zasady ( pierwszeństwo ewidencji ) strony są zasadniczo zgodne i zarówno strona skarżąca, jak i organ uznają, że ewidencja gruntów i budynków ma podstawowe znaczenie dla ustalenia rodzaju podatku , a także jego wysokości w stosunku do konkretnej nieruchomości ( grunt ) mającej zostać opodatkowaną. Od zasady tej, wskazującej, że podstawą wymiaru podatku są dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków ustawodawca przewidział wyjątek określony zarówno w przepisie art. 2 ust. 2 upol , jak i w art. 1 ustawy o podatku rolnym, czy też w art. 1 ust.1 ustawy z dnia 30 października 2002 o podatku leśnym ( Dz.U. 2016 poz.374 z zm. t.j. ). Wszystkie te ustawy odnośnie gruntów stanowiących użytki rolne, leśne ( w tym także o charakterze ekologicznym ) ustanawiają wyjątek od omawianej zasady polegający na wyłączeniu opodatkowania podatkiem rolnym bądź leśnym gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza lub leśna , czy też wynajem agroturystyczny (ten wyjątek pozostaje bez związku ze sprawą ). Jeżeli zatem nieruchomość gruntowa zajęta jest na prowadzenie działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o swobodzie działalności gospodarczej , nie będącą działalnością rolniczą ( rozumiana przez produkcję roślinną i zwierzęcą, w tym również produkcję materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcję warzywniczą, roślin ozdobnych, grzybów uprawnych, sadownictwo, hodowlę i produkcję materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcję zwierzęcą typu przemysłowego fermowego oraz chów i hodowlę ryb - art.1a ust.1 pkt upol ), bądź leśną ( rozumianą jako działalność właścicieli, posiadaczy lub zarządców lasów w zakresie urządzania, ochrony i zagospodarowania lasu, utrzymywania i powiększania zasobów i upraw leśnych, gospodarowania zwierzyną, pozyskiwania - z wyjątkiem skupu - drewna, żywicy, choinek, karpiny, kory, igliwia, zwierzyny oraz płodów runa leśnego, a także sprzedaż tych produktów w stanie nieprzerobionym - art.1 ust.3 ustawy o lasach ), to wówczas dany grunt podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości niezależnie od jego klasyfikacji wskazanej w ewidencji gruntów i budynków. Pojęcie zajęcia na działalność gospodarczą odnosi przy tym do okoliczności faktycznych nie zaś prawnych. Ustalenie tej okoliczności nie wiąże się z zapisami w ewidencji gruntów i budynków lecz opiera się na faktycznych działaniach realizowanych przez podatnika lub inny podmiot na gruncie podlegającym opodatkowaniu. Słusznie przy tym strony rozróżniają pojęcie zajęcia gruntu na działalność gospodarczą od pojęcia gruntu związanego z działalnością gospodarczą zdefiniowanego w art.1a ust.1 pkt 3 upol , do dnia 31.12.2015 r. jako "grunty, będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych"; a od 1 stycznia 2016 r. jako – "grunty, będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z zastrzeżeniem ust. 2a" ( czyli gruntów związanych z budynkami mieszkalnymi i gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b i d). Pomiędzy stronami istnieje natomiast spór po pierwsze co do wykładni pojęcia gruntu zajętego na prowadzenie działalności gospodarczej , a więc co do rozumienia tego przepisu, a po drugie co do jego zastosowania w sprawie czyli wykładni prowadzącej do możliwości przyjęcia, że spółka wykorzystuje grunt do takiej działalności. Odnośnie pierwszego z tych zagadnień czyli dokonania wykładni pojęcia " grunt zajęty pod działalność gospodarcza należy wskazać, że orzecznictwo i doktryna w sposób precyzyjny dokonała wykładni tego pojęcia wskazując, że: -przez pojęcie gruntów zajętych na wykonywanie działalności gospodarczej należy rozumieć faktyczne wykonanie konkretnych czynności, działań na gruncie powodujących dokonanie zamierzonych celów lub osiągnięcie konkretnego rezultatu związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą. ( wyrok WSA w Gorzowie Wlpk. dnia 5 kwietnia 2017 r. I S.A./Go 79/17 ), - grunt zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej, to grunt, na którym przedsiębiorca faktycznie prowadzi działalność gospodarczą, na którym przedsiębiorca w rzeczywistości wykonuje czynności wchodzące w zakres prowadzonej działalności gospodarczej. Grunt zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej zawsze będzie gruntem związanym z prowadzeniem tej działalności. Natomiast grunt związany z prowadzeniem działalności gospodarczej nie zawsze będzie gruntem zajętym na prowadzenie działalności gospodarczej. ( wyrok WSA w Łodzi z dnia 7 października 2016 r. I S.A./Ld 642/16) , czyu tez, - jednoznaczną podstawą do opodatkowania podatkiem od nieruchomości gruntów oznaczonych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne będzie fakt ich zajęcia na działalność gospodarczą, czyli rzeczywiste (faktyczne) wykonywanie na nich czynności składających się na prowadzenie działalności gospodarczej z zaznaczeniem, że wszelkie działania winny być uzasadnione celami gospodarczymi przedsiębiorcy. Kolejną konieczną przesłanką dla uznania gruntu rolnego za zajętego na potrzeby tej działalności, będzie brak możliwości prowadzenia działalności rolnej. ( wyrok WSA w Gliwicach z dnia 6 lutego 2014 r, ISA/Gl 817/13 ). Powyższe wyroki są jedynie wskazane przykładowo , aby na tej podstawie wyprowadzić definicje gruntu zajętego na prowadzenie działalności gospodarczej jako pojęcia powiązanego z przesłanka gruntu związanego z działalnością gospodarczą ale jednak od niej węższą . Nie może bowiem budzić wątpliwości, że każdy grunt zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej będzie jednocześnie gruntem związanym z taka działalnością ( jako będący w posiadaniu przedsiębiorcy ), jednak nie każdy grunt związany będzie gruntem zajętym. O tym, że grunt jest na prowadzenie działalności gospodarczej zajęty decydowały będą okoliczności faktyczne w postaci działań przedsiębiorcy podjętych wobec tego gruntu , ze szczególnym uwzględnieniem faktu czy czynności te służą przedsiębiorcy w sposób istotny do prowadzenia takiej działalności. Celem ustalenia zaistnienia tej przesłanki konieczne jest więc określenie jakiego rodzaju działalność gospodarcza przedsiębiorca prowadzi i jakie czynności faktyczne podejmowane przez niego na działalność tę się składają rozumiane przy tym jako działania mające na celu przygotowanie tej działalności , prowadzenie głównych czynności na działalność te się składających , ale także czynności uzupełniających koniecznych do jej wykonywania ,czy choćby tylko możliwych i potrzebnych do jej wykonywania. Chodzić tutaj będzie więc o miejsca prowadzenia produkcji , jej przygotowywania, wykonywania, konfekcjonowania , czy też w końcu zbywania. Będą to też miejsca świadczenia usług , miejsca ich stałego wykonywania , ale też spotkań z klientami czy też przekazywania świadczeń związanych z działalnością. Nie może w każdym razie budzić wątpliwości, że będą to miejsca w których odbywa się jakikolwiek fizyczny przejaw tejże działalności prowadzący do jej realizacji. Na miejsca zajęte na prowadzenie takiej działalności składać się będą nie tylko te miejsca w których konkretna działalność się odbywa, ale też ta część gruntu, która z jakichkolwiek przyczyn ( prawnych lub faktycznych ) musi pozostawać w odpowiednim stanie – tak by działalność taka mogła być prowadzona. W skład tego typu gruntów wchodzić będą takie grunty na których działalność produkcyjna usługowa lub wytwórcza czy handlowa się nie odbywa w sposób bezpośredni, jednak ich stan pozostaje w związku z tą działalnością . Będą to różnego rodzaju strefy ochronne , miejsca niezabudowane i wolne od innej działalności z uwagi na sposób i rodzaj prowadzonej działalności. Grunty takie, powiązane z prowadzeniem działalności , bez których nie mogłaby ona być prowadzona zgodnie z prawem bądź wymogami wynikającymi z istoty takiej działalności, także muszą być uznane za zajęte na prowadzenie takiej działalności. W tym zakresie można wskazać na stanowiska zajęte przez NSA w wyrokach z dnia 9 czerwca 2016 r II FSK 1156/14, i 30 maja 2017 sygn. II FSK 1014/15 w których stwierdzono, że: "w rejonie pasów technicznych niemożliwe jest prowadzenie działalności leśnej w zakresie, ochrony i zagospodarowania lasu, a także utrzymywania i powiększania zasobów i upraw leśnych. Prawidłowe odczytanie normy prawnej zawartej w art. 2 ust. 2 u.p.o.l. pozwala na stwierdzenie, że grunty znajdujące się pod pasami technicznymi, usytuowane pod napowietrznymi liniami energetycznymi, są gruntami zajętymi na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie przesyłu przez przedsiębiorstwo energetyczne energii elektrycznej, a tym samym grunty te stosownie do treści art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. podlegają opodatkowaniu najwyższymi stawkami podatku od nieruchomości". Przez grunt zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej należy zatem rozumieć nie tylko grunt, na którym odbywają się czynności składające się bezpośrednio na realizowanie działalności gospodarczej ale także ten grunt, który jest funkcjonalnie z tą działalnością powiązany z uwagi na wymogi przepisów prawa bądź też okoliczności faktyczne powodując ,że działalność taka może być prowadzona z uwagi na jej uwarunkowania związane z bezpieczeństwem , skutecznością, uciążliwością i inne tylko w przypadku utrzymywania go w odpowiednim stanie, zaś grunt ten nie może lub nie jest w związku z tym wykorzystywany do innej działalności. Bazując na takim rozumieniu pojęcia gruntu zajętego na prowadzenie dzielności gospodarczej należy odnieść się do realiów niniejszej sprawy celem wykazania czy grunt leżący po obu stronach utwardzonej części lądowiska oraz przed nim i za nim jest gruntem zajętym na działalność gospodarcza czy też nie. Rozważania w tej kwestii należy rozpocząć od ustalenia co jest przedmiotem prowadzonej przez H. A. działalności gospodarczej. Jak wynika to z ewidencji Krajowego Rejestru Sądowego podstawowym przedmiotem prowadzonej działalności gospodarczej jest działalność hotelarska., organizowanie wypoczynku i świadczenie usług gastronomicznych. Jako jedną z działalności pozostałych spółka prowadzi również działalność polegająca na prowadzeniu lotniska, lądowiska lub innego miejsca przystosowanego do startów i lądowań, eksploatacji lotniczych urządzeń naziemnych, świadczenia usług lotniczych związanych ze startem, lądowaniem i parkowaniem statków powietrznych. Z okoliczności faktycznych sprawy wynika, że w ramach tego rodzaju prowadzonej działalności spółka posiada lądowisko wpisane do ewidencji lądowisk decyzją Prezesa Urzędu Lotnictwa Cywilnego znak [...] z dnia [...] września 2012 r. Do zgłoszenia dołączono Instrukcję operacyjną lądowiska , w której podano podstawowe parametry lądowiska wskazując, że jest ono przystosowane do przyjmowania statków powietrznych o maksymalnej masie startowej 5700 kg, z drogą startową o wymiarach 1200m x35 m, z czołowymi pasami bezpieczeństwa o długości po 100 m, jak także bocznymi pasami bezpieczeństwa o szerokości 60 metrów o nawierzchni darniowej. Jak ustaliły organy lądowisko posiada też drogi kołowania dla samolotów, parking, budynki lotniskowe i wieżę operacji lotniczych , co nie jest kwestionowane przez skarżącą. Kwestia kluczowa dla rozstrzygnięcia sprawy pozostaje w tym przypadku ustalenie czy pasy bezpieczeństwa opisane w instrukcji operacyjnej lotniska są gruntem zajętym na prowadzenie działalności gospodarczej. Jak ustaliły organy ( co nie budzi wątpliwości ) grunty te opisane są w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub ekologiczne. Tylko więc przyjęcie okoliczności z art. 2 ust.2 upol powoduje konieczność opodatkowania ich podatkiem od nieruchomości. Działalność gospodarcza spółki polega także na prowadzeniu lądowiska, a więc ustalenie ,że grunty te wchodzą w skład lądowiska skutkować musi przyjęciem ,że są one zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej. Pojęcie lądowiska zostało zdefiniowane w prawie lotniczym w art. 2 pkt 5 , który stanowi, że: lądowiskiem jest obszar na lądzie, wodzie lub innej powierzchni, który może być w całości lub w części wykorzystywany do startów i lądowań naziemnego lub nawodnego ruchu statków powietrznych ( pojęcie to jest całkowicie różnym od pojęcia lotniska opisanego w art.2 pkt 4 prawa lotniczego ). Przepisem regulującym funkcjonowanie lądowiska jest art. 93 prawa lotniczego, który w poszczególnych jednostkach redakcyjnych określa rodzaj statków powietrznych mogących dokonywać startów i lądowań, zasady rejestracji lądowisk, prowadzenia ruchu lotniczego , oraz – co szczególnie istotne określa ,że za bezpieczeństwo ruchu lotniczego na lądowisku odpowiada zgłaszający lądowisko. Należy przy tym wskazać, że nowelizacja ustawy prawo lotnicze z dnia 30 czerwca 2011 r. o zmianie ustawy prawo lotnicze oraz niektórych innych ustaw ( Dz.U.2011 170.1015 ) , która weszła w życie 18 sierpnia 2012 r. uchyliła rozporządzenie Ministra Infrastruktury z dnia 20 lipca 2004 r. w sprawie wymagań dla lądowisk ( Dzu. 2004 nr 170 poz.1791 ). Od tej pory żaden akt prawa powszechnie obowiązującego nie regulował kwestii wymogów technicznych dla lądowisk. Nie jest przy tym dopuszczalne stosowanie dla tego typu infrastruktury wymagań dotyczących lotnisk – tak jak błędnie czyni to SKO. Są to dwa odrębne rodzaje miejsc w których odbywa się ruch lotniczy. Wymogi dla lotnisk nie obowiązują lądowisk. Jak już powyżej wskazano przepis art. 93 ust.2 ustawy prawo lotnicze wprowadza nakaz ewidencjonowania lądowisk przez Prezesa Urzędu Lotnictwa Cywilnego po uzyskaniu pozytywnej opinii instytucji zapewniającej służby ruchu lotniczego i właściwej miejscowo gminy. Jednocześnie przepis art.93 ust.9 prawa lotniczego zawiera ustawową delegację dla Ministra właściwego do spraw transportu, aby określił w drodze rozporządzenia, tryb zgłaszania do ewidencji lądowisk, w tym zakres opinii niezbędnych dla zgłoszenia lądowiska, tryb wykreślania z ewidencji lądowisk oraz wzór ewidencji lądowisk, uwzględniając konieczność zapewnienia bezpieczeństwa operacji lotniczych przez zgłaszających lądowiska oraz zakres danych niezbędnych do dokonania wpisu lub wykreślenia z ewidencji lądowisk. Przepis ten nałożył na właściwego Ministra uregulowanie kwestii zgłaszania lądowisk wraz z dokumentami zapewniającymi bezpieczeństwo na lądowiskach. W czasie zgłoszenia lądowiska obowiązywało Rozporządzenie Ministra Infrastruktury z dnia 30 kwietnia 2004 r. w sprawie ewidencji lądowisk, ( Dz.U. 2004.118.1238 ), które określało , rodzaj dokumentów jakie należało przedłożyć, aby lądowisko zostało zarejestrowane.. Z przepisów § 5 ust.2 pkt 5 i 6 wynika, że należało przedłożyć instrukcje operacyjną lądowiska i zapewnienie ,że : a) lądowisko nadaje się do ruchu lotniczego w zakresie ustalonym w instrukcji operacyjnej lądowiska, b) użytkowanie lądowiska przez statki powietrzne nie zagraża bezpieczeństwu ludzi i mienia. Jak już wyżej wskazano, w zgłoszeniu opisano, że lądowisko posiada drogę startową wymiarach 1200 x35 m ( wyasfaltowany pas ) oraz czołowe i boczne pasy bezpieczeństwa o powierzchni darniowej, . Zgłaszający lądowisko chcąc zapewnić jego bezpieczne użytkowanie tak właśnie określił parametry drogi startowej ( a więc tej części lądowiska, która bezpośrednio służy poruszaniu się statków powietrznych w trakcie procedury startu i lądowania ) oraz strefy bezpieczeństwa lądowiska pokryte darnią. Odpowiedzialny za bezpieczeństwo na lądowisku jego właściciel wskazał , że taka jego konfiguracja ( o określonej wielkości poszczególnych części ) zapewnia bezpieczeństwo na nim. Po pierwsze więc pas asfaltowy, po drugie pasy bezpieczeństwa o nawierzchni darniowej. Tak zgłoszone lądowisko zostało zarejestrowane w ewidencji lądowisk. Taka konfiguracja lądowiska w celu zapewnienia bezpiecznego przeprowadzania procedury startu i lądowania statków powietrznych jest zgodna co do zasady z wydanymi przez Prezesa Urzędu Lotnictwa Cywilnego na podstawie art.21 ust.2 pkt 16 prawa lotniczego Wytycznymi nr 17 w zakresie określenia parametrów technicznych dla lądowisk z dnia 26 listopada 2014 r. Jakkolwiek wytyczne te nie maja charakteru wiążącego i stanowią jedynie zalecenia tego organu przy organizowaniu lądowisk , to jednak stanowią wyraz poglądu organu nadzorującego lotnictwo cywilne, na temat minimalnych wymagań w zakresie urządzenia lądowiska, aby można było na nim prowadzić w sposób bezpieczny operacje lotnicze. W wytycznych tych określono więc konfiguracje drogi startowej, jak również terenu otaczającego drogę startowa w aspekcie możliwości usytuowania na nim przeszkód i ich wysokości. W szczególności dla organizowania lądowisk i terenu je otaczającego istotne znaczenie ma załącznik nr 1.- Schemat powierzchni ograniczających wysokość obiektów naturalnych i sztucznych w otoczeniu lądowiska dla samolotów i szybowców z obydwu kierunków drogi startowej/pola wzlotów. Z załącznika tego wynika, że przed i za drogą startowa przeszkody o wysokości 100 metrów powinny być zlokalizowane w odległości nie mniejszej niż 2000 m, zaś po bokach drogi startowej przeszkody o wys.5 metrów mogą być zlokalizowane w odległości co najmniej 25 metrów. Organ ten zalecił zatem minimalna konfiguracje drogi startowej pozbawionej przeszkód z każdej strony w odpowiedniej odległości. Taka jej konfiguracja zapewnia minimalne warunki bezpieczeństwa. Jakkolwiek sąd administracyjny nie posiada wiedzy specjalistycznej w zakresie organizowania lotnisk, czy lądowisk to jednak wiedza powszechnie dostępna i znajomość lotnisk czy lądowisk na poziomie pasażera środków powietrznych pozwala na stwierdzenie, że droga startowa zawsze jest dla bezpieczeństwa otoczona pasem ziemi pozbawionej jakichkolwiek przeszkód zapewniających bezpieczeństwo w przypadku zjechania statku powietrznego z niej. ( na lotniskach takie pasy ziemi , szczegółowo określone stanowią wraz z drogą startową pas startowy ). Mając na uwadze powyższe rozważania sąd stanął na stanowisku, że przedmiotowe lądowisko funkcjonuje jako całość konfiguracji terenu i składają się na nie tylko sama droga startowa ( nazywana przez organy błędnie pasem startowym ), ale także pasy bezpieczeństwa przed, za i po bokach drogi startowej. Cała ta konfiguracja tereniu umożliwia bezpieczne wykonywanie operacji lotniczych polegających na lądowaniu i starcie samolotów. Trzeba podkreślić, że na strefach bezpieczeństwa prowadzący lądowisko nie może prowadzić działalności rolniczej czy leśnej w postaci uprawy roślin, gdyż powodowało by to zmianę ich nawierzchni, a tym samym nie zapewniało by bezpiecznego wyhamowania statku powietrznego w przypadku zjechania z drogi startowej czy innych problemów w trakcie procedur lotniczych. Z tą kwestia wiąże się podnoszona argumentacja dotycząca koszenia tych gruntów. Prowadzenie działalności na tych gruntach nie polega na pobieraniu z nich pożytków w postaci skoszonej biomasy, ale na utrzymywaniu ich w stanie zapewniającym bezpieczeństwo w przypadku zaistnienia zdarzenia polegającego na nieudanej procedurze startu lub lądowania polegającej na zjechaniu z drogi startowej. Powyższe rozważania doprowadziły sąd do przyjęcia, że w skład lądowiska wchodzi nie tylko grunt zajęty pod drogę startową ale też grunt zajęty na strefy bezpieczeństwa. Z takim stanowiskiem zgadzał się chyba tez pierwotnie skarżący, który wszak w danych operacyjno- technicznych lądowiska podawał, ze pas startowy ( pole wzlotów ) ma długość 1320 m i szerokość 150 . Taka też jest charakterystyka lądowiska. Cały ten grunt służy do obsługi ruchu lotniczego czyli bezpiecznego przyjmowania samolotów , rozumianych nie tylko na sprowadzeniu ich na ziemię czy wysłanie w powietrze ale także spełnieniu warunków do ich bezpiecznego zatrzymania w sytuacji, gdyby doszło do zjechania z drogi startowej. Ułatwia to również pilotom nawigacje na lotnisku czy też obserwację położenia drogi startowej. Ponieważ zaś cały teren służy bezpiecznemu prowadzeniu operacji lotniczych ( za co odpowiada właściciel ) to należało przyjąć, że cały teren jest zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej z tym związanych. Właściciel nie prowadzi na nim produkcji rolnej. Zapisy w umowie zawartej ze Skarbem Państwa na dzierżawę tych gruntów nie mogą mieć w tym zakresie kluczowego znaczenia. Istotne jest bowiem faktyczne wykorzystywanie gruntu, nie zaś zadeklarowane w umowie. Nie jest możliwe na podstawie umowy cywilnoprawnej określanie podstawy opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Reasumując powyższe rozważania należy wskazać, że w przypadku podatnika prowadzącego działalność gospodarczą w postaci działalności lotniczej poprzez prowadzenie lądowiska gruntami zajętymi na prowadzenie działalności gospodarczej są nie tylko grunty stanowiące drogę startową, po której poruszają się statki powietrzne, ale także wszystkie grunty stanowiące strefy służące zapewnieniu bezpieczeństwa w trakcie lądowania np.: w sytuacji zjechania poruszającego się samolotu z drogi startowej. Wszystkie te grunty musza być utrzymywane w odpowiednim stanie i służą bezpiecznemu prowadzeniu operacji lotniczych, za które odpowiada właściciel. Słusznie zatem organy uznały, ze grunty otaczające drogę startową również są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej. Bez ich utrzymania w należytym stanie nie byłoby możliwe bezpieczne prowadzenie działalności lotniczej. W stosunku do tych gruntów zaistniała przesłanka z art. 2 ust.2 zd. 2 upol stanowiąca o tym, że grunty oznaczone w ewidencji gruntów i budynków są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej a więc opodatkowane tym podatkiem. Zasadne jest również opodatkowanie ( w decyzji za 2014 r. ) drogi startowej ( błędnie nazwanej pasem startowym ) , wieży operacji lotniczych jako budowli w rozumieniu art.2 ust.1 pk 3 upol. Budowlą jest bowiem w myśl 1a ust.1 pkt 2 upol obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, W mysl art.3 pkt 3 prawa budowlanego przez budowlę należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele. Jakkolwiek przepis ten nie wymienia wprost lądowiska, to jednak egzemplifikacja budowli w tym przepisie jest jedynie przykładowa , zaś droga startowa lądowiska prowadzonego przez podatnika niewątpliwie będzie stanowiła obiekt budowlany analogicznie jak droga startowa na lotnisku. ( utwardzona i wyasfaltowana.). Nie są trafne zarzuty naruszenia prawa procesowego zawarte w pkt II skargi. Nie odnoszą się one wprost do prowadzenia postępowania dowodowego, ale stanowią procesowe ujęcie zarzutów prawa materialnego. Ich istota dotyczy błędnego zastosowania przepisów art. 2 ust. 2 i 7 ust.1 pkt 10 upol. Kwestie te zostały przez Sąd omówione powyżej i jest to wystarczające do uznania zarzutów naruszenia prawa procesowego za bezzasadne. Z tych względów sąd uznał ,że zaskarżone decyzje nie naruszają przepisów prawa materialnego wskazanego w skardze ani też wskazanych w niej przepisów prawa procesowego, gdyż dokonane ustalenia faktyczne są prawidłowe, jak także prawidłowa jest co do istoty wykładnia przepisów prawa mających zastosowanie w sprawie. Z tych względów skargi oddalił na podstawie art.151 ppsa.