I SA/Rz 408/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Grzegorz Panek Sędziowie WSA Małgorzata Niedobylska /spr./ SO del. Jarosław Szaro Protokolant ref. st. Eliza Kaplita po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 12 lipca 2012r. sprawy ze skargi A. S. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] marca 2012r. nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu marki Nissan Navara w dniu [...] listopada 2006 roku 1) oddala skargę, 2) zarządza zwrot od Skarbu Państwa – Wojewódzki Sąd Administracyjny w R. na rzecz skarżącego A. S. kwoty 150 (słownie sto pięćdziesiąt ) złotych tytułem nadpłaconego wpisu od skargi. I SA/Rz 408/12 Uzasadnienie Decyzją z dnia [...] marca 2012r. nr [...] Dyrektor Izby Celnej , po rozpatrzeniu odwołania A.S. (dalej: podatnik/skarżący) od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w K. z dnia [...] grudnia 2011r. nr [...] odmawiającej uchylenia w całości decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w K. z dnia [...] lipca 2011r. nr [...] w przedmiocie określenia podatnikowi zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu marki Nissan Navara w wysokości 8.730,00 zł, utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ odwoławczy wskazał, iż decyzją z dnia [...] lipca 2011r. Naczelnik Urzędu Celnego w K. określił podatnikowi zobowiązanie w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki Nissan Navara poj. silnika 2488 cm3, rok prod. 2006, w kwocie 8. 730,00 zł. Podstawą do wydania ww. decyzji były ustalenia dokonane w trakcie postępowania podatkowego, w toku którego stwierdzono, że w dniu 4 listopada 2006r. podatnik dokonał zakupu w Niemczech samochodu marki Nissan Navara, typu pickup, zarejestrowanego jako samochód ciężarowy. Następnie podatnik dokonał przemieszczenia nabytego pojazdu na teren kraju. Podatnik nie złożył deklaracji AKC-U i nie uiścił należnego podatku z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego. Wyjaśniał przy tym, że sprowadzony przez niego samochód zaliczał się do kategorii samochodów ciężarowych, gdyż maksymalna wewnętrzna długość podłogi powierzchni transportowej definitywnie oddzielonej od przestrzeni pasażerskiej przekracza 50% rozstawu osi pojazdu zgodnie z wymiarami dostępnymi na stronie producenta pojazdu. Wskazał, że długość podłogi przestrzeni do transportu towarów wynosiła 1,864 m a rozstaw osi 3,200 m. W wyniku oględzin pojazdu przeprowadzonych w dniu 28 czerwca 2011r. przez Naczelnika Urzędu Celnego w K. ustalono, że rozstaw osi wynosi 3,200 m, a długość przestrzeni ładunkowej mierzonej po podłodze wynosi 1,490m. Ówczesny właściciel pojazdu zeznał, że nie były dokonywane w nim żadne zmiany konstrukcyjne. Stwierdzając, że podatnik dokonał nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego, organ I instancji wydał powołaną wyżej decyzję z dnia [...] lipca 2011r., określającą podatnikowi zobowiązanie w podatku akcyzowym. Od decyzji tej podatnik nie złożył w terminie odwołania, w związku z czym stała się ona ostateczna w dniu 18 sierpnia 2011r. Pismem z dnia 14 października 2011r. podatnik złożył wniosek o wznowienie postępowania podatkowego uzasadniając go tym, że w dniu wydania decyzji przez Naczelnika Urzędu Celnego w K. istniały okoliczności faktyczne, które nie były znane organowi, a które mają istotne znaczenie dla sprawy. Wskazał przede wszystkim, że samochód w chwili nabycia posiadał liczne uszkodzenia (uszkodzone lewe tylne drzwi, zbita lewa tylna szyba, uszkodzona obręcz tylnego koła, uszkodzony tylny most, uszkodzona skrzynia ładunkowa). Podał również, że długość skrzyni ładunkowej wynosiła 1,650 m przy rozstawie osi 3,200 m. Podatnik podniósł także, że oryginalna skrzynia ładunkowa, z uwagi na nieopłacalność jej naprawy, została wymieniona na inną. Postanowieniem z dnia [...]listopada 2011r. nr [...]Naczelnik Urzędu Celnego w K. wznowił postępowanie w sprawie zakończonej decyzją ostateczną z dnia [...] lipca 2011r. W odpowiedzi na wezwanie organu do złożenia dowodów mogących potwierdzić zmiany konstrukcyjne dokonane w trakcie naprawy przedmiotowego pojazdu, podatnik podtrzymał stanowisko zawarte we wniosku o wznowienie postępowania oraz załączył fotografie samochodu identycznego, przedstawiające wymiary podłogi przestrzeni przeznaczonej do przewozu ładunków. Stwierdził również, że jego zdaniem długość skrzyni ładunkowej powinna być mierzona z uwzględnieniem opuszczanej burty, która powoduje wydłużenie przestrzeni ładunkowej, w tym przypadku do min. 204 cm. Po przeanalizowaniu całości zebranego materiału dowodowego organ I instancji decyzją z dnia [...] grudnia 2011r. odmówił uchylenia decyzji ostatecznej. Utrzymując w mocy zaskarżoną decyzję organ odwoławczy stwierdził, iż organ I instancji prawidłowo ocenił zebrany materiał dowodowy i nie była to ocena dowolna. Zdaniem organu odwoławczego, wnioski końcowe wyrażone w decyzji organu I instancji znajdują oparcie w materiale dowodowym, który nie potwierdza tego, że długość skrzyni ładunkowej w dniu przemieszczenia pojazdu na terytorium kraju wynosiła 1650 mm. Organ zwrócił uwagę na niekonsekwencję i wzajemną sprzeczność składanych przez podatnika wyjaśnień, który w piśmie z dnia 29 listopada 2010r. podał, że długość przestrzeni ładunkowej wynosiła 1864 mm, we wniosku o wznowienie postępowania wskazał, że było to 1650 mm, a w piśmie z dnia 3 grudnia 2011r. podał długość 2040 mm. W ocenie organu II instancji, brak było przesłanek do tego, aby którymkolwiek z wyjaśnień podatnika - podającego sprzeczne dane - przyznać pierwszeństwo. W tym zakresie za wiarygodne organ uznał ustalenia wynikające z dowodu z oględzin samochodu, stwierdzając, iż są to ustalenia pewne, nie pozostawiające żadnych wątpliwości, co do tego, jaką długość posiadała podłoga przestrzeni ładunkowej. Jednocześnie brak jest jakiegokolwiek dowodu na to, że mierzona skrzynia ładunkowa była skrzynią inną niż ta, jaką auto miało zamontowane w dniu nabycia wewnątrzwspólnotowego. Organ zgodził się z podatnikiem, że samochód był uszkodzony, jednakże nie uznał za wiarygodne wyjaśnień podatnika co do zakresu i głębokości uszkodzeń samochodu. Organ zwrócił uwagę na fakt, iż przedmiotowy samochód już w trzy dni po sprowadzeniu do kraju pozytywnie przeszedł badania w Stacji Kontroli Pojazdów. Zdaniem organu odwoławczego, nie byłoby to możliwe, gdyby uszkodzenia były tak poważne, jak na to wskazał podatnik. Tym bardziej nie byłoby możliwe w tak krótkim czasie dokonanie całkowitej wymiany skrzyni ładunkowej, w sytuacji gdy - jak twierdził podatnik - dopiero w trakcie naprawy ustalono, że odbudowa uszkodzonej skrzyni byłaby nieopłacalna. Ponadto, organ odwoławczy wskazał, że ustalenia poczynione na podstawie przedłożonych przez podatnika zdjęć samochodu identycznego jak przedmiotowy pojazd wskazują na to, że długość podłogi części towarowej wynosiła ok. 150 cm, a razem z otwartą klapą tylną ok. 204 cm. Ustalenia te korelują z wynikami oględzin przeprowadzonych w dniu 28 czerwca 2011r., w wyniku których stwierdzono, że długość podłogi w spornym samochodzie wynosi 149 cm. Organ II instancji wyjaśnił, że postępowanie w przedmiocie wznowienia postępowania zakończonego decyzją ostateczną jest odrębnym od postępowania zwykłego postępowaniem nadzwyczajnym, które nie może być poświęcone ponownej ocenie zasadności rozstrzygnięć merytorycznych zapadłych w postępowaniu zwykłym. Trafność tej oceny mogła zostać skutecznie podważona przez podatnika w odwołaniu od decyzji z dnia [...] lipca 2011r. i następnie poddana kontroli instancyjnej. Nie składając środka zaskarżenia w terminie podatnik pozbawił się możliwości ponownego rozpatrzenia sprawy we wskazanym zakresie. W konkluzji organ odwoławczy stwierdził, iż brak jest podstaw do uchylenia bądź zmiany ostatecznej decyzji Naczelnika Urzędu Celnego. Postępowanie nie wykazało bowiem istnienia okoliczności lub dowodów, które zastosowanie przepisu art. 245 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacji podatkowej (Dz. U. z 1997r. nr 137, poz. 926) - dalej: Ordynacja podatkowa, czyniłyby zasadnym. Na decyzję organu odwoławczego podatnik złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonemu rozstrzygnięciu zarzucono naruszenie: 1) art. 245 § 1 w zw. z art. 122 i art.191 Ordynacji podatkowej, poprzez naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów i nieprzeprowadzenie oceny przedstawionych przez stronę nowych okoliczności powołanych w sprawie, w odniesieniu do całokształtu dotychczas zgromadzonego materiału oraz przyjęcie, że postępowanie wznowione nie zmierza do ponownego merytorycznego badania sprawy, 2) naruszenie art. 122 w zw. z art.181, art.187 i art.188 Ordynacji podatkowej, poprzez niewyjaśnienie wszystkich okoliczności sprawy mających znaczenie dla jej rozstrzygnięcia, w szczególności nieprzeprowadzenie dowodu z zeznań świadków, o który wnosiła strona, pomimo, że ustawa dopuszcza możliwość przeprowadzenia takiego dowodu w toku postępowania, a w konsekwencji pozbawienie strony prawa do udowodnienia powoływanych w sprawie okoliczności, co stanowiło naruszenie zasady prawdy obiektywnej. W uzasadnieniu skargi skarżący zarzucił, że nie można zgodzić się z twierdzeniem podnoszonym przez organ II instancji w zaskarżonej decyzji, że postępowanie wznowione jest odrębnym postępowaniem, które nie może być poświęcone ponownej ocenie zasadności rozstrzygnięć merytorycznych. Stanowisko to jest sprzeczne z prawem albowiem w doktrynie podkreśla się, że etap drugi (właściwy), rozpoczynający się po wydaniu postanowienia o wznowieniu, ma na celu zbadanie zaistnienia przesłanek wznowienia i zmierza do przeprowadzenia postępowania dowodowego w sprawie. Zatem obok badania podstaw wznowienia przedmiotem postępowania jest także rozstrzygnięcie istoty sprawy. W ocenie skarżącego, organ II instancji skupił się jedynie na zaprzeczeniu podnoszonych przez stronę racji, tylko poprzez polemikę, a nie poprzez odpowiadającą prawu ocenę. Skarżący zarzucił również, że stanowisko organu II instancji narusza zasadę swobodnej oceny stanu faktycznego w postępowaniu wznowieniowym. Skarżący podniósł, że ustawodawca wskazując na przesłanki uprawniające do wznowienia postępowania na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej w sposób równoważny potraktował ujawnienie nowych okoliczności lub nowych dowodów w sprawie. Tym samym, zdaniem skarżącego, okoliczności ujawnione w trakcie postępowania mogą być samoistnie przyczyną uchylenia decyzji ostatecznej w postępowaniu nadzwyczajnym. Zdaniem skarżącego, bezprawne jest twierdzenie, że przedstawione przez stronę okoliczności są niewiarygodne tylko z tego powodu, że nie przedstawiła ona dowodów na ich poparcie. Skarżący wskazał, iż w odpowiedzi na wezwanie organu I instancji do przedstawienia dowodów mających potwierdzić zmiany konstrukcyjne dokonane w trakcie naprawy pojazdu, pisemnie wystąpił do organu z zapytaniem czy z uwagi na brak stosownej dokumentacji może przedstawić dowód z zeznań świadków. Jednakże organ I instancji nie wyrażając swego stanowiska zamknął postępowanie w sprawie. Zdaniem skarżącego, organ I instancji nie przeprowadzając dowodu z zeznań świadków pozbawił skarżącego możliwości realizowania swoich uprawnień procesowych. Natomiast organ odwoławczy pominął fakt wystąpienia tego naruszenia, nie odnosząc się do niego w sposób merytoryczny, co czyni rozstrzygnięcie organu II instancji dowolnym. W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Celnej w Przemyślu wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując argumentację wyrażoną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje: Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269) i art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r., poz. 270), określanej dalej jako ustawa p.p.s.a., Sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem i nie jest przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skarga jest nieuzasadniona. W niniejszym postępowaniu skarżący domagał się wzruszenia w trybie nadzwyczajnym decyzji ostatecznej w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego. Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynikało, że skarżący domaga się wznowienia postępowania z uwagi na ujawnienie istotnych dla sprawy nowych okoliczności faktycznych istniejących w dniu wydania decyzji, a nieznanych organowi, który wydał decyzję, tj. na podstawie przesłanki z art. 240 §1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z ww. przepisem w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję. Przy czym uznaje się, że użyty w dyspozycji art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej łącznik "lub" ("nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody") wskazuje jednoznacznie na to, że wystąpienie co najmniej jednego z członów tej alternatywy stanowi samoistną i wystarczającą podstawę wznowienia postępowania, jeżeli równocześnie są spełnione pozostałe przesłanki tego przepisu (por. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 6 marca 2002r. III RN 75/01, LexPolonica nr 354012). Sąd podziela stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji, że postępowanie wznowieniowe nie jest kontynuacją postępowania zwykłego, a organ prowadzący to postępowanie nie może wykroczyć poza zakres podstawy wznowienia. Dokonanie ponownej merytorycznej kontroli decyzji wydanej w postępowaniu zwykłym jest niedopuszczalne, spowodowałoby bowiem stworzenie kolejnej instancji. W rozpoznawanej sprawie zaistniały przesłanki uzasadniające wydanie postanowienia o wznowieniu postępowania, bowiem ujawnione zostały przez stronę nowe okoliczności faktyczne – znaczne uszkodzenie pojazdu w momencie jego nabycia i wymiana skrzyni ładunkowej – nie znane organowi w chwili wydawania decyzji. Okoliczności te mogły mieć istotne znaczenie dla sprawy gdyby okazało się, że stan pojazdu w dniu nabycia wewnątrzwspólnotowego na tyle odbiegał od stanu stwierdzonego podczas postępowania podatkowego, że uzasadniona byłaby jego klasyfikacja do kodu CN 8704 (samochód ciężarowy). Jednakże przeprowadzone postępowanie wyjaśniające nie wykazało, aby wskazane okoliczności wystąpiły i uzasadniona była zmiana klasyfikacji pojazdu. W ocenie Sądu, skarżący nie wykazał, aby wszystkie okoliczności podane we wniosku o wznowienie postępowania faktycznie miały miejsce. Niewielkie uszkodzenia pojazdu nie miały znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy, bo wartość pojazdu została przyjęta z faktury zakupu i nie była kwestionowana. Należy podzielić stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji, że przedstawione przez skarżącego fakty dotyczące posiadania przez pojazd poważnych uszkodzeń, a także wymiany oryginalnej skrzyni ładunkowej na inną - krótszą, są niewiarygodne w świetle okoliczności sprawy. Pomimo wezwania organu, skarżący nie przedstawił jakichkolwiek dokumentów potwierdzających fakt dokonanych napraw, w tym w szczególności wymianę skrzyni ładunkowej, jak chociażby rachunków dokumentujących zakup części, czy zapłatę za wykonane usługi. Ponadto niewiarygodne jest dokonanie w ciągu 3 dni tj. od nabycia samochodu (4 listopada 2006r.) do pozytywnego przejścia przez ten pojazd badań technicznych (7 listopada 2006r.) – naprawy samochodu, zakupu skrzyni ładunkowej na giełdzie i zamontowanie jej w przedmiotowym pojeździe. Podobnie nie uzasadniają uchylenia zaskarżonej decyzji zarzuty odnośnie nieprzeprowadzenia przez organ I instancji dowodów z przesłuchania świadków. W ocenie Sądu, zarzuty w tym zakresie są bardzo ogólnikowe, skarżący nie wnosił o przeprowadzenie takiego dowodu, nie podał przesłuchania jakich świadków się domagał, ani jakie okoliczności tym dowodem miałyby zostać wykazane. Poinformował jedynie organ I instancji, że może podać świadków potwierdzających zaistniałe fakty. Wbrew zarzutom skarżącego, brak było podstaw do poszukiwania przez organ z urzędu dowodów na poparcie okoliczności, które wskazał skarżący jako podstawę wznowienia. To na nim spoczywał ciężar wykazania przesłanek wznowienia i on powinien wykazać aktywność w gromadzeniu dowodów uzasadniających złożony wniosek. Tymczasem skarżący oprócz fotografii – jak oświadczył identycznego typu samochodu – która zresztą potwierdziła prawidłowość ustaleń dokonanych przez organ I instancji w postępowaniu zakończonym decyzją ostateczną, nie przedstawił innych dowodów, które potwierdziłyby istnienie okoliczności wskazanych we wniosku o wznowienie. Skarżący w istocie wykorzystał instytucję wznowienia postępowania do kwestionowania decyzji określającej zobowiązanie w podatku akcyzowym i do polemiki ze stanowiskiem organu I instancji w przedmiocie kwalifikacji nabytego pojazdu. Z uwagi na stwierdzenie braku przesłanek wznowienia uzasadniających uchylenie decyzji "wymiarowej", niedopuszczalne było ponowne merytoryczne rozstrzyganie sprawy określenia wysokości podatku akcyzowego. Niezależnie od powyższego należy wskazać, że nawet gdyby w momencie nabycia wewnątrzwspólnotowego przedmiotowy pojazd posiadał skrzynię ładunkową, której wewnętrzna długość podłogi byłaby większa niż 50% długości rozstawu osi, to i tak okoliczność ta sama w sobie nie decydowałaby o klasyfikacji tego pojazdu do kodu CN 8704. Jak wynika z Not Wyjaśniających do Nomenklatury Scalonej Wspólnot Europejskich (zmienionych rozporządzeniem Rady (WE) nr 129/2007 z dnia 31 marca 2007r., publik. w Dz.U. UE C 74/01) samochody typu pickup o powyższych parametrach mogą być klasyfikowane do pozycji 8704, ale stosowanie tej procedury klasyfikacyjnej ma charakter dodatkowy, uzupełniający. Natomiast przesądzające znaczenie ma ustalenie głównego przeznaczenia pojazdu, które w postępowaniu wymiarowym zostało zbadane i pojazd zakwalifikowano do kodu CN 8703, a pozycja ta obejmuje samochody osobowe łącznie z samochodami osobowo-towarowymi. Zdaniem Sądu, wbrew twierdzeniom skarżącego, we wznowionym postępowaniu nie została naruszona zasada prawdy obiektywnej. Organy zbadały czy okoliczność podawana we wniosku o wznowienie postępowania faktycznie zaistniała i stwierdzając brak istotnych dla sprawy okoliczności nie znanych organowi I instancji przy wydawaniu decyzji w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym, w sposób prawidłowy odmówiły uchylenia decyzji ostatecznej. Odnosząc się do przedłożonych przez skarżącego w dniu 9 lipca 2012r. dowodów – pisma Podkarpackiego Komendanta Wojewódzkiego Policji z dnia 3 lipca 2012r. i wykazu pojazdów pomocy drogowej, Sąd stwierdza, że wbrew twierdzeniom skarżącego nie uzasadniają one istnienia wskazanych we wniosku przesłanek wznowienia postępowania. Świadczenie przez skarżącego na rzecz policji usług holowania, przemieszczania i parkowania przedmiotowym pojazdem i fakt zgłoszenia go do tych celów jako samochodu ciężarowego nie przesądza o tym, że samochód ten w dniu nabycia wspólnotowego posiadał odmienną - od stwierdzonej w postępowaniu podatkowym - konstrukcję i takie cechy, które uzasadniałyby klasyfikację do kodu CN 8704. Nie znajdując podstaw do uchylenia zaskarżonej decyzji, Sąd na mocy art. 151 ustawy p.p.s.a. oddalił skargę.