I SA/Rz 418/24

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Jarosław Szaro /spr./, Sędzia WSA Piotr Popek, Sędzia WSA Grzegorz Panek, po rozpoznaniu w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym w dniu 17 października 2024 r. sprawy ze skargi A. S.A. na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 6 czerwca 2024 r. nr 0111-KDIB1-2.4010.104.2024.2ANK w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych 1) uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 9 kwietnia 2024 r. nr 0111-KDIB1-2.410.104.2024.1.AK, 2) zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz skarżącej A. S.A. kwotę 597 (pięćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego, 3) zarządza zwrot od Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie na rzecz skarżącej A. S.A. kwotę 100 (stu) złotych tytułem nadpłaconego wpisu. Przedmiotem skargi A. S.A. (dalej: strona, skarżąca, spółka) jest postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: DKIS, organ) z dnia 6 czerwca 2024 r. Znak: 0111-KDIBI-2.4010.104.2024.2.ANK, utrzymujące w mocy postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 9 kwietnia 2024 r., Znak: 0111-KDIB1-2.4010.104.2024.1.AK o odmowie wszczęcia postępowania. o odmowie wydania interpretacji indywidualnej. Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia organ wskazał art. 13 § 2a oraz art. 221, art. 233 § 1 pkt 1 i art. 239 w zw. z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm., dalej: O.p.). Z treści zaskarżonego postanowienia wynika, że w dniu 28 lutego 2024 r. do organu wpłynął wniosek spółki w sprawie, która dotyczyła skutków podatkowych w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych. Wniosek zawierał następujące pytania: 1. Spółki z Grupy F., w których spółka F. bezpośrednio lub pośrednio posiada więcej niż 50% udziału w kapitale zakładowym, prawach głosu lub w zyskach, nie są dla Wnioskodawcy zagranicznymi jednostkami kontrolowanymi" w rozumieniu przepisów art. 24a ust. 3 pkt 3 lit. a, art. 24a ust. 3 pkt 41it. a, art. 24a ust. 3 pkt 5 lit. a ustawy o CIT, a dochody tych Spółek nie podlegają opodatkowaniu przez Wnioskodawcę na podstawie art. 24a ust. 1 ustawy o CIT, 2. spółki S., M., w których spółka F. bezpośrednio posiada mniej niż 50% udziału w kapitale zakładowym, prawach głosu lub w zyskach, nie są dla Wnioskodawcy ,,zagranicznymi jednostkami kontrolowanymi" w rozumieniu przepisów art. 24a ust. 3 pkt 31it. a, art. 24a ust. 3 pkt 41it. a, art. 24a ust. 3 pkt 5 lit. a ustawy o CIT, a dochody tych Spółek nie podlegają opodatkowaniu przez Wnioskodawcę na podstawie art. 24a ust. 1 ustawy o CIT, 3. Spółki z Grupy F., w których spółki S., M. i M. bezpośrednio lub pośrednio posiadają jakiekolwiek udziały w kapitale zakładowym, prawa głosu lub w zyskach, nie są dla Wnioskodawcy zagranicznymi jednostkami kontrolowanymi" w rozumieniu przepisów art. 24a ust. 3 pkt 3 lit. a, art. 24a ust. 3 pkt 41it. a, art. 24a ust. 3 pkt 5 lit. a ustawy o CIT, a dochody tych Spółek nie podlegają opodatkowaniu przez Wnioskodawcę na podstawie art. 24a ust. 1 ustawy o CIT. Postanowieniem z dnia 9 kwietnia 2024 r. DKIS odmówił wydania interpretacji indywidualnej. Od postanowienia tego wnioskodawca wniósł zażalenie. DKIS, po przeanalizowaniu zarzutów podniesionych we wniesionym przez podatnika zażaleniu oraz przebiegu postępowania, nie znalazł podstaw do uchylenia własnego postanowienia z dnia 9 kwietnia 2024 r. Wobec tego, zaskarżonym postanowieniem utrzymał je w mocy. W szerokim uzasadnieniu swojego postanowienia DKIS opisał mechanizm indywidualnej interpretacji podatkowej nakreślając obligatoryjne składowe każdego wniosku na podstawie którego organ jest zobligowany do wydania takiej interpretacji, którym są: 1. szczegółowo opisany stan faktyczny bądź zdarzenie przyszłe, 2. jasno sformułowane pytania dotyczące ww. w związku z obowiązującymi przepisami prawa podatkowego, 3. własne stanowisko (ocena prawna). Wszystkie wyżej wskazane elementy wniosku winny stanowić całość. Organ wskazał, że interpretacja indywidualna nie jest aktem stosowania prawa, ani urzędową instrukcją, bowiem nie orzeka o prawach i obowiązkach strony, lecz jedynie przedstawia pogląd organu podatkowego dotyczący rozumienia treści przepisów prawa podatkowego i sposobu ich stosowania w odniesieniu do określonej sprawy indywidualnej. Ocena kwestii możliwości wszczęcia ww. postępowania wymaga rozważenia, czy sposób skonstruowania problemowego zagadnienia, stanowiącego przedmiot wniosku, daje możliwość wydania interpretacji indywidualnej, zawierającej elementy wymagane dla tego rodzaju rozstrzygnięcia i spełniającej funkcje założone przez ustawodawcę. Zdaniem organu w rozpoznawanej sprawie zaistniały okoliczności wynikające z art. 165a § 1 O.p. uzasadniające wydanie postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania natomiast zarzuty dotyczące błędnej wykładni i błędnego zastosowania art. 14b § 1 i 3 oraz art 3. pkt 2 O.p. są bezzasadne. DKIS przyznał, że skarżąca jest podmiotem uprawnionym do złożenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, jednakże zakres rozpatrzenia wniosku wykraczał poza zakres spraw rozpoznawanych w trybach interpretacyjnych. Wydanie interpretacji w przedmiotowej sprawie wymagałoby zdaniem organu ocenę stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, a nie przepisu prawa podatkowego. Wymagałaby w istocie zinterpretowania z opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, czyli oceny czy w opisanych we wniosku sytuacjach spółka sprawuje kontrole faktyczną nad podmiotami opisanymi we wniosku. W takim wypadku postępowanie musiałoby być poprzedzone postępowaniem dowodowym, które nie mieści się w zakresie przedmiotowym instytucji interpretacji indywidualnej. Organ odniósł się również do zarzutu wynikającego z art. 169 § 1 O.p. wskazując, iż jego zdaniem nie było podstaw do jego zastosowania i wezwania strony do uzupełnienia opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Ww. przepis w pierwszej kolejności odnosi się do braków formalnych i tylko na zasadzie odpowiedniego stosowania może być wykorzystany do precyzowania okoliczności przedstawionych we wniosku. Natomiast wzywanie do kreowania lub wyjaśnienia stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego prowadziłoby do kreowania lub współkreowania tła faktycznego przez organ podatkowy co naruszałoby art. 14b § 3 O.p. Skarżąca, reprezentowany przez profesjonalnego pełnomocnika wniosła skargę na omówione powyżej postanowienie z 6 czerwca 2024 r. Wniesiono o uchylenie zaskarżonego postanowienia wraz z poprzedzającym je postanowieniem wydanym w pierwszej instancji. Ponadto wniesiono o zasądzenie od Dyrektora kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm prawem przepisanych. Zarzucając zaskarżonemu postanowieniu oraz poprzedzającemu je postanowieniu Dyrektora KIS z 9 kwietnia 2024 r. naruszenie: 1. art. 165a § 1 w zw. z art. 14h oraz w związku z art. 14b 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – O.p. przez błędne uznanie, że wniosek interpretacyjny zawierał elementy, które uniemożliwiały wydanie interpretacji indywidualnej i przez zaaprobowanie stanowiska organu I instancji, że w sprawie zaistniały okoliczności z art. 165a § 1 O.p. uzasadniające wydanie postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania, co skutkowało odmową wszczęcia postępowania w sprawie wniosku interpretacyjnego spółki, 2. art. 14b § 1 i 3 O.p. przez ich błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie (brak zastosowania) skutkujące uznaniem przez Dyrektora KIS, że zakres przedmiotowy przedstawionego przez spółkę problemu nie mieści się w zakresie przedmiotowym instytucji interpretacji indywidualnej; 3. zasady legalizmu (art. 120 w związku z art. 14h O.p.) oraz zasady prowadzenia postępowania interpretacyjnego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (art. 121 1 w związku z art. 14h O.p.) poprzez zamknięcie spółce drogi prawnej do uzyskania interpretacji indywidualnej i nieuzasadnione pozbawienie tego prawa; 4. art. 169 § 1 w związku z art. 14h oraz w związku z art. 14b § 3 O.p. przez jego niezastosowanie w sytuacji, gdy Dyrektor KIS uznał, że wniosek interpretacyjny spółki ma braki, ponieważ zawierał elementy, które uniemożliwiały wydanie interpretacji indywidualnej. W obszernym uzasadnieniu skargi pełnomocnik zwrócił uwagę, że wniosek interpretacyjny złożony przez spółkę zawierał wszystkie niezbędne informacje wymagane do rozstrzygnięcia kwestii podatkowych, które były przedmiotem wniosku. Szczegółowe przedstawienie struktury własnościowej oraz mechanizmów kontrolnych w zagranicznych spółkach, które zostały zawarte we wniosku, były dostatecznie wyczerpujące i precyzyjne, aby umożliwić Dyrektorowi KIS ocenę sytuacji prawnej bez konieczności przeprowadzania dodatkowego postępowania dowodowego. Przedstawienie stanu faktycznego w sposób jasny i kompletny ma kluczowe znaczenie dla umożliwienia organowi interpretacyjnemu prawidłowej i rzetelnej interpretacji przepisów prawa podatkowego. Organ interpretacyjny, dysponując pełnym opisem sytuacji, w której podatnik zamierza zastosować dane przepisy, powinien być w stanie wydać interpretację indywidualną na podstawie dostarczonych informacji. W przypadku spółki brak potrzeby prowadzenia dodatkowego postępowania dowodowego wynika z faktu, że wszystkie kluczowe aspekty stanu faktycznego zostały już przedstawione w sposób, który umożliwia zastosowanie prawa bez konieczności jego dalszego badania czy weryfikacji. W związku z tym argumentacja Dyrektora KIS, o konieczności przeprowadzenia dodatkowego postępowania dowodowego, zdaniem skarżącej, nie znajduje uzasadnienia w faktach i stanowi niewłaściwe podejście do procedury wydawania interpretacji indywidualnych. Interpretacje te mają za zadanie rozstrzygać konkretne wątpliwości podatkowe na podstawie stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę, a nie inicjowanie postępowania dowodowego mającego na celu zbieranie dodatkowych informacji, które w istocie zostały już dostarczone przez wnioskodawcę w wystarczającym stopniu. W odpowiedzi na skargę DKIS podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonym postanowieniu, wnosząc o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje: Wojewódzki Sąd Administracyjny miał na uwadze, co następuje: Skarga jest uzasadniona i musi skutkować uchyleniem zaskarżonego postanowienia i postanowienia je poprzedzającego. Organ interpretacyjny wydając te postanowienia naruszył prawo procesowe i bezzasadnie uznał, że w sprawie zaistniały przesłanki do odmowy wszczęcia postępowania o wydanie interpretacji. W szczególności nie spełniła się okoliczność, o której mowa w art. 165a § 1 o.p. w zw. z art. 14h o.p. Nie zachodzą bowiem jakiekolwiek przyczyny dla których interpretacja nie może być wydana. Wnioskujący o wydanie interpretacji w sposób przejrzysty i klarowny zakreślił stan faktyczny w jakim interpretacja ma zostać wydana . Wskazał zatem pozycję spółki A. w całej strukturze spółek wzajemnie ze sobą powiązanych, wskazał, na spółkę F., która już w ocenie samego pytającego jest spółką od niej zależną i wskazał także na dalszą strukturę spółek wykazując okoliczności, o których mowa w przepisie art. 24a ust. 3 pkt 3 lit. a – c i pkt 4 lit. a – d ustawy o CIT, zachodzące pomiędzy spółka F. i dalszymi spółkami egzemplifikując powiązania spółki F. ze spółkami S., M. i M. Opis ten w kategoriach omawianego przepisu ustawy o CIT jest zupełny i pozwala na jednoznaczne określenie wzajemnych powiązań tych spółek ze spółka F. w kategoriach "zagranicznej jednostki kontrolowanej". W tak dokładnie przedstawionym opisie stanu faktycznego spółka zadała pytania czy spółki powiązane z F., przy braku ich powiązania o takim typie, jak w przepisach art. 24a pkt 3 i 4 ustawy o CIT bezpośrednio ze spółka pytająca i przy uwzględnieniu tego typu relacji pomiędzy spółka A. i F. , będą zagranicznymi podmiotami kontrolowanymi w rozumieniu tych przepisów dla spółki A.. Zagadnienie prawne w całości mieści się w kategoriach prawa podatkowego bowiem zarówno hipoteza pytania, jak i odpowiedź na nie wynikać będą tylko i wyłącznie z przepisów prawa podatkowego. Pojęcie zagranicznego podmiotu kontrolowanego jest zdefiniowane w ustawie podatkowej z tym, że dotyczy ono spółek bezpośrednio ze sobą powiązanych, nie jest expressis verbis wskazana sytuacja, gdy tego typu powiązania mogą mieć charakter pośredni, a więc pomiędzy spółkami co do których należy ustalić powiązania o charakterze zagranicznego podmiotu kontrolowanego występuje jeszcze inna spółka. Problem prawny w niniejszej sprawie jest więc precyzyjnie przez skarżącego zarysowany i mieści się całkowicie w zakresie prawa podatkowego. Nie ma potrzeby przeprowadzania postępowania dowodowego, jak także nie dotyczy on interpretacji faktów, tak jak twierdzi organ w zaskarżonym postanowieniu. Nie chodzi w przedmiotowej interpretacji o to, czy pytająca spółka sprawuje kontrolę faktyczna nad spółkami trzecimi, ale o to czy przy występującym tego typu szeregu powiązań pomiędzy spółkami spółki trzecie są zagranicznymi podmiotami kontrolowanymi przez wnioskującego o interpretację. Istotą zatem jest ocena czy tego typu powiązania, jak wskazane w sprawie mieszczą się w ramach powiązań egzemplifikowanych w przepisach art. 24a ust.3 lit a – c i pkt 4 lit. a – d ustawy o CIT i w przypadku twierdzącej na to pytanie odpowiedzi dalsza ocena stanowiska skarżącego, w zakresie możliwości przyjęcia powiązania określanego jako zagraniczna jednostka kontrolowana w sytuacji, gdy te powiazania są ukształtowane w sposób opisany we wniosku, a więc z udziałem spółki znajdującej się w szeregu powiązań pomiędzy spółką pytającą a spółkami trzecimi. Odpowiedź na to pytanie ma niewątpliwie znaczenie dla oceny sytuacji prawnopodatkowej podatnika i może zapewnić mu ochronę przed ewentualnymi negatywnymi konsekwencjami podjętych w tym zakresie czynności w zakresie deklarowania i odprowadzania podatku. W końcu należy podkreślić, że ocena schematu działania grupy spółek w aspekcie zastosowania przepisu ar. 24 a ust. 3 ustawy o CIT będzie się mieściła w zakresie ewentualnie prowadzonych wobec spółki działań kontrolnych. Oznacza to, że organ podatkowy w trakcie prowadzonego postępowania będzie uprawniony do oceny czy przesłanki z tego przepisu maja wobec kontrolowanego podatnika zastosowanie, czy też nie i w zależności od podjętej wykładni przepisu w realiach sprawy będzie on uprawniony do odpowiedniego określenia sytuacji prawnopodatkowej podatnika. W takich zaś okolicznościach podatnik ma uprawnienie do uzyskania uprzedniej wypowiedzi organu podatkowego, w tym przypadku Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej odnośnie prawidłowej interpretacji tych przepisów, aby – stosując się do tej interpretacji uzyskać ochronę przed ewentualnym błędnym zinterpretowaniem tych, co miedzy stronami bezsporne, niewątpliwie skomplikowanych przepisów. Nie są zatem trafne rozważania organu o braku podstaw do wydania interpretacji indywidualnej, zaś powołane w uzasadnieniu postanowienia judykaty sądów administracyjnych nie przystają do aktualnej sytuacji procesowej. Z tych względów sąd uchylił zaskarżone postanowienie na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ppsa , zaś postanowienie poprzedzające w myśl art. 135 § 1 ppsa, co pozwoli organowi na wydanie interpretacji postulowanej przez wnioskodawcę. O kosztach orzeczono w myśl art. 200 ppsa i składają się na nie koszty pełnomocnika ( 480 zł. ) , zwrot wpisu ( 100 zł ) i zwrot opłaty od pełnomocnictwa ( 17 zł. ). Ponieważ wpis został nadpłacony sąd zwrócił skarżącej 100 zł. z tego tytułu.