I SA/Rz 422/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S.NSA Bożena Wieczorska Sędziowie Asesor Małgorzata Niedobylska NSA Jacek Surmacz /spr./ Protokolant sek.sąd. Beata Janczewska po rozpoznaniu w Wydziale I Finansowym w dniu 22 sierpnia 2006 r. sprawy ze skarg Firmy Produkcyjno-Handlowej "A" na postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] kwietnia 2006 r. Nr [...] Nr [...] w przedmiocie stwierdzenia niedopuszczalności odwołania - oddala skargi - I SA/Rz 422/06 UZASADNIENIE Dyrektor Izby Skarbowej, na podstawie art. 228 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz.U. z 2005r., nr 8, poz. 60 ze zm.; powoływanej dalej jako: Ordynacja podatkowa): 1) postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2006r. Nr [...], w związku z odwołaniem wniesionym od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] stycznia 2006r. nr [...] określającej J. U. w podatku od towarów i usług za miesiąc maj 2005r. kwotę zobowiązania podatkowego w wysokości 799zł oraz ustalającej dodatkowe zobowiązanie podatkowe w wysokości 617zł, stwierdził niedopuszczalność odwołania, 2) postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2006r. Nr [...], w związku z odwołaniem wniesionym od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] stycznia 2006r. nr [...] określającej J. U. w podatku od towarów i usług za miesiąc czerwiec 2005r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy podatnika w wysokości 2.217zł oraz ustalającej dodatkowe zobowiązanie podatkowe w wysokości 607zł, stwierdził niedopuszczalność odwołania. W uzasadnieniach swoich postanowień organ odwoławczy wskazał, że w dniu 11 sierpnia 2004r. J. U. udzieliła pełnomocnictwa S. C. oraz M. R. do występowania w jej imieniu przed m.in. organami podatkowymi w sprawach należących do właściwości organów podatkowych, a w szczególności w zakresie wszelkich postępowań podatkowych, kontrolnych i czynności sprawdzających. Pracownicy Urzędu Skarbowego w dniu 4 listopada 2005r. przeprowadzili kontrolę podatkową w Firmie Produkcyjno-Handlowej "A.", której właścicielem jest J. U. W dniu podpisania protokołu z kontroli - 10 listopada 2005r. - J. U. złożyła oświadczenie na piśmie, iż udzielone przez nią pełnomocnictwo w dniu 11 sierpnia 2004r. nie obejmuje okresu od 1 maja 2005r. do 30 czerwca 2005r., który został objęty kontrolą, jak również postępowania podatkowego za maj i czerwiec 2005r. Naczelnik Urzędu Skarbowego, decyzjami z dnia [...] stycznia 2006r. o nr nr: Nr [...], [...], orzekł w przedmiocie podatku od towarów i usług za maj i czerwiec 2005r. Odwołania od tych decyzji zostały wniesione w dniu 1 lutego 2006r. (nadane w urzędzie pocztowym) i podpisane przez M. R., który wskazał, że działa jako pełnomocnik J. U. Z uwagi na to, że nie dołączono pełnomocnictwa, Dyrektor Izby Skarbowej, postanowieniem z dnia [...] lutego 2006r. Nr [...], wezwał stronę do przedłożenia pełnomocnictwa bądź podpisania złożonego odwołania, pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia. Wezwanie to doręczono również M. R. W dniu 3 marca 2006r. do Dyrektora Izby Skarbowej wpłynęło pełnomocnictwo z dnia 11 sierpnia 2004r., z którego to umocowania J. U., pismem z dnia 10 listopada 2005r., wyłączyła m.in. reprezentowanie w zakresie postępowania podatkowego za okres: maj i czerwiec 2005r. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej przedłożone pełnomocnictwo nie umocowuje od dnia 10 listopada 2005r. M. R. do reprezentowania J. U. w postępowaniu podatkowym co do podatku VAT za maj i czerwiec 2005r. Z uwagi na to, iż złożono odwołanie nie zostało podpisane przez J. U., a przedłożone pełnomocnictwo nie umocowuje M. R., odwołanie nie zostało skutecznie wniesione przez uprawnioną osobę, a to skutkuje - na mocy art. 228 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej - stwierdzeniem niedopuszczalności odwołań. Jednobrzmiące skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie na opisane powyżej postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej wniosła J. U., działająca przez pełnomocnika doradcę podatkowego M. R. Zaskarżonym postanowieniem zarzucono naruszenie art. art. 121, 122, 123, 136, 137 i 169 Ordynacji podatkowej i wniesiono o ich uchylenie w całości oraz o zwrot kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego wg norm przepisanych. W uzasadnieniach skarg podniesiono, że zaskarżone postanowienia godzą w elementarne zasady postępowania podatkowego, w szczególności w zasadę działania strony przez pełnomocnika. Organ odwoławczy nieprawidłowo zinterpretował stan faktyczny sprawy i, nie wzywając strony do złożenia wyjaśnień, stwierdził niedopuszczalność odwołania. Dyrektor Izby Skarbowej bezpodstawnie uznał, że przesłane pełnomocnictwo nie dotyczy maja i czerwca 2005r., gdyż pisemne oświadczenie z dnia 10 listopada 2005r. złożone przez J. U. oznacza tylko tyle, że strona działała samodzielnie przez wymienione okresy i na okres tych dwóch miesięcy cofnęła pełnomocnictwo doradcom podatkowym. Złożenie kolejny raz pełnomocnictwa, po dacie jego cofnięcia, oznacza że strona ustanowiła pełnomocników w osobach: M. R. i S. C. Podkreślenia wymaga fakt, że pełnomocnictwo nie zawierało żadnego wyłączenia, tym bardziej że w pełnomocnictwie wskazano sygnaturę wezwania do złożenia pełnomocnictwa. Poza tym cofnięcie dotyczyło kontroli u podatnika, nie zaś postępowania podatkowego. Wyłączenie pełnomocnictwa obowiązywało jedynie od 10 listopada 2005r. do 1 lutego 2006r. (do daty nadania pełnomocnictwa do organu - na jego wezwanie). Pełnomocnik otrzymując od podatnika decyzje otrzymał również polecenie reprezentowania go w tych sprawach, przy czym strony umowy pełnomocnictwa nie spisywały odrębnej umowy, a pełnomocnik posiadając oryginał pełnomocnictwa udzielonego 11 sierpnia 2004r. - dopisał w celu porządkowym numer sprawy. Dołączenie do akt pełnomocnictwa spowodowało, że strona ustanowiła pełnomocnika w ramach umocowania zawartego w treści pełnomocnictwa. Gdyby uznać stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej za słuszne to oznaczałoby to zgodę na twierdzenie, że strona nie ma możliwości swobodnego działania, w szczególności ustanowienia kolejny raz pełnomocnikiem tych samych osób. Niezrozumiałe byłoby wtedy wezwanie do uzupełnienia pełnomocnictwa, skoro nie było możliwości ustanowienia pełnomocnikiem M. R. Fakt posłużenia się pełnomocnictwem z 11 sierpnia 2004r. nie ma znaczenia, gdyż sam druk pełnomocnictwa jako taki nie został ograniczony za dany okres, a jedynie płynące z niego umocowanie. Jeśli organ podatkowy ma wątpliwość co do zakresu umocowania winien wezwać stronę do złożenia wyjaśnień - po myśli art. 169 Ordynacji podatkowej - co do zakresu umocowania pełnomocnika. W przeciwnym razie organ odwoławczy sugeruje, że pełnomocnik posługiwał się drukiem pełnomocnictwa bez zgody, wiedzy i przyzwolenia mocodawcy. Fakt skierowania decyzji przez organ I instancji do strony i złożenie odwołania od decyzji przez M. R. wskazuje, że strona co najmniej musiała przekazać decyzję doradcy podatkowemu, co oznacza, że musiała ponownie umocować pełnomocnika, czego dowodem jest przedłożone pełnomocnictwo. W odpowiedziach na skargi Dyrektora Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi, podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko, a ponadto podkreślił, że dopiero na wezwanie organu podatkowego pełnomocnik doręczył odpis pełnomocnictwa z dnia 11 sierpnia 2004r., z którego wynikało umocowanie do działania w sprawie: [...]; następnie wraz ze skargami do WSA w Rzeszowie pełnomocnik przesłał kolejny odpis tego samego pełnomocnictwa, w którym dopisał następne sygnatury akt: [...]. Ponadto dodał organ odwoławczy, że nie naruszył wymienionych w skargach przepisów ordynacji podatkowej, a pełnomocnik skarżącej jedynie wymienił te przepisy lecz w uzasadnieniu skargi nie uzasadnił ich naruszenia. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skargi nie są uzasadnione. W sprawie bezspornym jest, że w dacie doręczenia protokołu kontroli podatkowej tj. 10 listopada 2005r. J. U. sporządziła pisemne oświadczenie, z którego wynika że udzielone przez nią w dniu 11 sierpnia 2004r. pełnomocnictwo panu S. C. i panu M. R. nie obejmuje okresu od 1 maja 2005r. do 30 czerwca 2005r. objętego kontrolą na podstawie upoważnienia nr [...] z dnia 2 listopada 2005r., jak również prowadzonego w tej sprawie postępowania podatkowego za miesiące: maj i czerwiec 2005r. Przedkładając kontrolującym to oświadczenie przedłożyła również kserokopię pełnomocnictwa z dnia 11 sierpnia 2004r. udzielonego doradcom podatkowym: S. C. i M. R. do występowania m.in. przed organami podatkowymi wszystkich instancji, we wszystkich sprawach należących do właściwości organów podatkowych, a w szczególności w zakresie wszelkich postępowań podatkowych, kontrolnych i czynności sprawdzających. Jeśli się weźmie pod uwagę treść i datę udzielonego pełnomocnictwa oraz treść pisemnego oświadczenia z dnia 10 listopada 2005r., to jednoznacznie należy stwierdzić, ze gołosłowne są supozycje zawarte w skargach, iż omawiane oświadczenie z dnia 10 listopada 2005r. oznacza tylko tyle, że strona działała samodzielnie przez okres maja i czerwca 2005r. i tylko na ten okres ograniczyła pełnomocnictwo wymienionym wcześniej doradcom podatkowym. Treść oświadczenia z dnia 10 listopada 2005r. jest precyzyjna i również - wbrew twierdzeniom pełnomocnika strony - obejmuje postępowanie podatkowe dotyczące maja i czerwca 2005r. W takiej sytuacji zasadnym i opartym na przepisach ordynacji podatkowej było procedowanie Naczelnika Urzędu Skarbowego, który wydane decyzje od podatku od towarów i usług za maj i czerwiec 2005r. doręczył podatnikowi tj. J. U. (art. 211 Ordynacji podatkowej). Prawidłowe również było postępowanie organu odwoławczego, który - wobec nie przedłożenia wraz z odwołaniami wniesionymi od decyzji wydanych przez organ I instancji (zawartych w jednym piśmie) pełnomocnictwa, do czego zobowiązuje przepis art. 137 § 3 Ordynacji podatkowej, wezwał (art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej) do usunięcia braków poprzez przedłożenie pełnomocnictwa albo podpisanie przedmiotowego odwołania, przy czym zakreślił termin do uzupełnienia braków oraz wskazał skutek nieuzupełnienia tych braków. Postanowienie zawierające powyższe wezwanie doręczył doradcy podatkowemu M. R. wskazanemu w odwołaniach jako pełnomocnik odwołującej się oraz odwołującej się - J. U. W wyniku wykonania tego wezwania doradca podatkowy M. R. przedłożył kserokopię pełnomocnictwa z dnia 11 sierpnia 2004r., jako odpis, który sam uwierzytelnił (art. 137 § 3 Ordynacji podatkowej) z dopisanym odręcznie wpisem: "[...]" (nr postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] lutego 2006r.). W tym miejscu należy podkreślić, że wbrew twierdzeniom zawartym w skargach odpis pełnomocnictwa z dnia 11 sierpnia 2004r. nie jest drukiem, lecz dokumentem. Po wypełnieniu druku, zaopatrzeniu go datą i podpisami staje się on dokumentem, o określonych skutkach prawnych. Również uwierzytelniony odpis takiego dokumentu - pełnomocnictwa powoduje określone skutki prawne, chociażby określone w art. 137 § 3 Ordynacji podatkowej. Czynienie odręcznych odpisów na uwierzytelnionym odpisie bez jakiejkolwiek adnotacji ze strony mocodawcy, przy uwzględnieniu odpisu pełnomocnictwa złożonego podczas kontroli podatkowej, pisemnego oświadczenia J. U. z dnia 10 listopada 2005r. uprawniało organ odwoławczy do stwierdzenia, że nie uzupełniono braków odwołań (zawartych w jednym piśmie) i nie przedłożono pełnomocnictwa. Odwołania nie zostały również podpisane przez odwołującą się. Wbrew zarzutom skarg J. U. została wezwana - w wypadku nieprzedłożenia pełnomocnictwa - do podpisania odwołań. Zarzut więc naruszenia art. 169 Ordynacji podatkowej jest nieuzasadniony i brak jest podstaw faktycznych i prawnych do twierdzenia, że w wypadku gdy organ uznał - w sposób uzasadniony - przedłożony dokument za nieumocowujący M. R. do reprezentowania J. U. w postępowaniu podatkowym odwoławczym, organ odwoławczy powinien ponownie wezwać stronę do podpisania odwołań. Podkreślić należy, że podpisujący odwołania jako pełnomocnik M. R. jest doradcą podatkowym, a więc profesjonalnym pełnomocnikiem i organ ma prawo oczekiwać fachowości w jego działaniu. Mając na uwadze te rozważania Sąd nie dopatrzył się naruszenia również przepisów Ordynacji podatkowej określających podstawowe zasady postępowania tj. art. art. 121, 122 i 123 Ordynacji podatkowej. Zarzucono również naruszenie art. 136 Ordynacji podatkowej, ale w ocenie Sądu przepisu tego nie naruszono, gdyż powodem rozstrzygnięć organu odwoławczego były wskazane okoliczności, nie spowodowane w żaden sposób przez organy rozstrzygające w sprawach. W tej sytuacji skargi należało uznać za niezasadne. Końcowo - działając z urzędu - Sąd zauważa, iż art. 228 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej stanowiący, że organ odwoławczy stwierdza w formie postanowienia niedopuszczalność odwołania nie obejmuje sytuacji faktycznych jakie występują w przedmiotowej sprawie. Zastosowanie powinien mieć art. 169, który mówi o pozostawieniu podania (w tym również odwołania) bez rozpatrzenia w sytuacji, gdy mimo wezwania, nie zostały usunięte braki tego podania. Niemniej jednak to naruszenie przepisów postępowania nie mogło mieć istotnego wpływu na wynik spraw w rozumieniu art. 145 § 1 pkt 1 lit.c p.p.s.a., gdyż istota rozstrzygnięcia sprowadza się do orzeczenia, że wniesione odwołania od decyzji wydanych przez organ I instancji nie uruchomiły skutecznie postępowania odwoławczego, a strona nie została pozbawiona swoich uprawnień, w tym prawa do wniesienia skargi do Sądu. Sąd orzekł po myśli art. 152 p.p.s.a.