I SA/Rz 44/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Jarosław Szaro Sędzia WSA Grzegorz Panek Asesor WSA Jacek Boratyn / spr. / po rozpoznaniu w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym w dniu 27 lutego 2018 r. sprawy ze skargi "A" S.A. w W. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] grudnia 2017 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia niedopuszczalności odwołania 1) uchyla zaskarżone postanowienie, 2) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz skarżącej "A" S.A. w W. kwotę 357 (trzysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Samorządowe Kolegium Odwoławcze postanowieniem z [...] grudnia 2017 r., nr [...], stwierdziło niedopuszczalność odwołania, wniesionego przez "A" SA, z siedzibą w W., zwaną dalej skarżącą, od decyzji Wójta Gminy z dnia [...] października 2017 r., nr [...], w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości. W stanie faktycznym przedmiotowej sprawy Wójt Gminu, opisaną wyżej decyzją z dnia [...] października 2017 r., odmówił skarżącej stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2011 r., w kwocie 13 065 zł. Przedmiotowa decyzja została doręczona skarżącej 9 października 2017 r. W dniu 23 października 2017 r. skarżąca, reprezentowana przez doradcę podatkowego P. G., wniosła odwołanie od decyzji Wójta Gminy z [...] października 2017 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze, zaskarżonym postanowieniem z [...] grudnia 2017 r., stwierdziło niedopuszczalność odwołania skarżącej. W uzasadnieniach przedmiotowego postanowienia organ zauważył, że pełnomocnictwo skarżącej, między innymi dla doradcy podatkowego P.G., z dnia 3 grudnia 2014 r., ważne było do 31 grudnia 2016 r. W dalszej części uzasadnień organ przytoczył, in extenso, treść regulacji art. 138 a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, ze zm., zwanej dalej Ordynacją podatkową), kopiując wprost treść tego przepisu z serwisu informacji prawniczej, włącznie z jego nieformalnym, funkcjonującym jedynie na gruncie tego programu tytułem – nagłówkiem. Podobnie organ zamieścił w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia dosłowną treść § 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu przesyłania, w formie dokumentu elektronicznego, pełnomocnictwa ogólnego, pełnomocnictwa szczególnego oraz pełnomocnictwa do doręczeń (Dz. U. z 2017 r. poz. 1269, zwanego dalej rozporządzeniem). Poza przytoczeniem wskazanych wyżej przepisów, w uzasadnieniach zaskarżonych postanowień organ stwierdził jedynie, że zarówno skarżąca, jak i jej pełnomocnik, którzy byli "zobowiązani do dopełnienia wyżej wymienionych czynności prawnych, nie uczynili tego". Skargę na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławcze z [...] grudnia 2017 r. wniosła skarżąca, domagając się jego uchylenia, a także zasądzenia kosztów postępowania według norm przepisanych. Zaskarżonemu rozstrzygnięciu zarzuciła naruszenie: a) art. 138 1 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez odmowę jej prawa do działania przez pełnomocnika, którego pełnomocnictwo zostało skutecznie ustanowione i jest ważne oraz zostało złożone do akt sprawy, b) art. 228 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej poprzez jego błędne zastosowanie, tj. błędne przyjęcie, iż w niniejszej sprawie zachodzą przesłanki do zastosowania tego przepisu, podczas gdy odwołanie zostało wniesione przez podmiot uprawniony i jako takie winno być merytorycznie rozpoznane, c) art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez jego niezastosowanie, tj. niewezwanie skarżącej do uzupełnienia braku formalnego odwołania, poprzez przedłożenie pełnomocnictwa, w sytuacji, w której organ miał wątpliwości co do właściwości tego umocowania, d) art. 24 ustawy z 10 września 2015 r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2015 r., poz. 1649, ze zm., zwanej ustawą zmieniającą) w zw. z art. 138 a Ordynacji podatkowej poprzez niezastosowanie tej regulacji i w konsekwencji przyjęcie, że pełnomocnictwo zalegające w aktach sprawy jest niewłaściwe, e) art. 124 w zw. z art. 217 § 2 Ordynacji podatkowej poprzez niewyjaśnienie zasadności przesłanek, na których organ oparł swoje rozstrzygnięcie, stwierdzając niedopuszczalność odwołania. Samorządowe Kolegium Odwoławcze, w odpowiedzi na skargę, wniosło o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawach. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje: Przedmiotem kontroli, pod kątem legalności, w niniejszych sprawach jest postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego, działającego w tym wypadku jako organ odwoławczy od decyzji Wójta Gminy, w przedmiocie stwierdzenia niedopuszczalności odwołania, a więc postanowienie kończące postępowania w poszczególnych sprawach. Tego typu rozstrzygnięcia, z mocy art. 3 § 2 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, ze zm., zwanej dalej P.p.s.a.) podlegają kognicji sądów administracyjnych. Postanowienie na gruncie postępowania podatkowego, stanowi jedno z rodzajów rozstrzygnięć (akt administracyjny), które co do zasady, wydawane jest w trakcie postępowania (art. 216 Ordynacji podatkowej). Niemniej jednak ustawodawca określił jego wymogi formalne, którym winno ono odpowiadać, podobnie jak ma to miejsce w przypadku decyzji administracyjnej. Wymogi, co do treści i formy postanowień precyzuje art. 217 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z § 2 art. 217 przedmiotowej ustawy, postanowienie zawiera uzasadnienie faktyczne i prawne, jeżeli służy na nie zażalenie lub skarga do sądu administracyjnego oraz gdy wydane zostało na skutek zażalenia na postanowienie. Ustawodawca nie wyjaśnia wprost, w art. 217 i nast. Ordynacji podatkowej, co powinno zawierać uzasadnienie faktyczne i prawne postanowienia. Jednakże w art. 219 Ordynacji podatkowej zamieścił odesłanie do odpowiedniego stosowania w tym zakresie regulacji odnoszących się do decyzji administracyjnych. Zgodnie z brzmieniem tego przepisu, do postanowień stosuje się odpowiednio przepisy art. 208, 210 § 2a i § 3-5 oraz art. 211-215, a do postanowień, na które przysługuje zażalenie, oraz postanowień, o których mowa w art. 228 § 1, stosuje się również art. 240-249 oraz art. 252, z tym że zamiast decyzji, o których mowa w art. 243 § 3, art. 245 § 1 i art. 248 § 3, wydaje się postanowienie. W myśl art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej uzasadnienie faktyczne decyzji zawiera w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, uzasadnienie prawne zaś zawiera wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. Tak więc mając na względzie powyższe przepisy stwierdzić należy, że również uzasadnienie postanowienia powinno zawierać wskazanie faktów, uznanych za udowodnione, a także wyjaśnienie postawy prawej jego wydania. Uzasadnienie zaskarżonego postanowienia nie spełnia jednakże tych wymogów. Jeżeli chodzi o uzasadnienie faktyczne, to w rozpoznawanej przez Sąd sprawie Samorządowe Kolegium Odwoławcze, stwierdzając niedopuszczalność odwołania, powołało się na utratę ważności pełnomocnictwa wystawionego przez skarżącą między innymi dla doradcy podatkowego, który wniósł to odwołanie. Tymczasem w aktach spraw brak tego pełnomocnictwa czy choćby jego odpisu. Informacje co do treści pełnomocnictwa, sposobu jego złożenia i podpisania przez osobę uprawnioną do reprezentacji mocodawcy, wynikają jedynie pośrednio z treści zaskarżonego postanowienia, będącego przedmiotem kontroli. Wprawdzie skarżąca nie kwestionuje tych okoliczności, jednakże ich weryfikacja przez Sąd, na podstawie akt sprawy, nie jest możliwa. W tym zakresie nie sposób zaś czynić jakichkolwiek domniemań, tym bardziej, że z mocy art. 219 w z zw. z art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej wszelkie fakty, mające znaczenie dla sprawy, musza być udowodnione, a co za tym idzie odpowiednio udokumentowane. Brak w aktach niniejszej sprawy kluczowego dla niej dokumentu sprawia, że nie sposób jest odnieść się w sposób kompleksowy i rzetelny do okoliczności, w oparciu o które wydane zostało zaskarżone postanowienie. W kwestii uzasadnienia prawnego zaskarżonego postanowienia stwierdzić należy, że jest one jego pozbawione. Za uzasadnienie prawne, które powinno się sprowadzać, jak to mówi art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, stosowany w tym wypadku odpowiednio, z mocy art. 219 Ordynacji podatkowej, do wyjaśnienia podstawy prawnej, z przytoczeniem przepisów prawa, nie można uznać mechanicznego i bezrefleksyjnego przekopiowania treści przepisu, włącznie z jego nieformalnym nagłówkiem, z systemu informacji prawniczej, podsumowanego stwierdzeniem o niespełnieniu przez skarżącą i jej pełnomocnika wymogów wynikających z przytoczonych przepisów. Taki sposób procedowania organu godzi bowiem nie tylko w reguły wyrażone w art. 210 § 4 w zw. z art. 219 Ordynacji podatkowej, ale także w podstawowe zasady prowadzenia postępowania podatkowego, tj. zasadę legalizmu, prowadzenia postepowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, a także zasadę przekonywania, wyrażone w art. 120, art. 121 § 1 i art. 124 Ordynacji podatkowej. Poza tym jest on wyrazem lekceważenia praw procesowych strony i własnych obowiązków w tym zakresie przez organ administracji. Uzasadnienie aktu administracyjnego, w tym między innymi postanowienia kończącego postępowanie w sprawie, winno spełniać swój informacyjny charakter, poprzez przedstawienie wyników przeprowadzonego procesu interpretacji określonych przepisów prawa, a także dokonanej subsumpcji konkretnego i precyzyjnie ustalonego, oraz udokumentowanego stanu faktycznego, pod określoną normę prawną. Lektura zaskarżonego postanowienia nie pozwala jednak stronie, do której to rozstrzygnięcie zostało skierowane, na zapoznanie się zarówno z przeprowadzonym przez organ procesem wykładni przepisów, jak również ich zastosowania. Tych elementów uzasadnienia zaskarżone postanowienie nie zawiera, w związku z tym stwierdzić należy, że ma ono charakter arbitralny. Wobec tego uznać należy, że Samorządowe Kolegium Odwoławcze dopuściło się w tym zakresie naruszenia regulacji prawa procesowego, mającego wpływ na wynik sprawy. Tak bowiem należy zakwalifikować dowolne postępowanie organu, który nie przedstawił toku swojego rozumowania. Niezależnie od powyższego w tym miejscu należy zauważyć, że rodzaj przytoczonych (przekopiowanych) przez organ przepisów sugeruje, że miał on na względzie wygaśnięcie udzielonego przez skarżącą swojemu pełnomocnikowi pełnomocnictwa ogólnego. W takiej jednak sytuacji, powołując się na tą okoliczność, organ winien był jednak wziąć pod uwagę również znajdujące zastosowanie w takich sytuacjach regulacje intertemporalne. Chodzi tu zwłaszcza o art. 24 ustawy zmieniającej. W tym zakresie jednak pełna kontrola zaskarżonego rozstrzygnięcia, pod kątem legalności nie jest obecnie możliwa, z uwagi na wady, a właściwie brak uzasadnienia postanowień wydanych w niniejszych sprawach. Rację ma także skarżąca podnosząc, że w sytuacji, w której organ doszedł do wniosku, że złożone w sprawie odwołanie dotknięte było brakiem formalnym, w postaci niezałączenia do niego ważnego pełnomocnictwa do sporządzenia i wniesienia przedmiotowych środków odwoławczych, winien on był wezwać skarżącą do uzupełnienia tych braków, na podstawie art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej. W sytuacji zaś nieuzupełnienia braku w zakreślonym terminie, środek odwoławczy dotknięty takim brakiem winien być pozostawiony bez rozpatrzenia, zgodnie z art. 228 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. Tymczasem w niniejszej sprawie organ, pomimo szczątkowo przedstawionego uzasadnienia, dość ogólnie i enigmatycznie, sugeruje jedynie podmiotowe przyczyny stwierdzenia niedopuszczalności odwołania. Świadczy to o tym, że mógł on uznać, że odwołania wniesione przez pełnomocnika zostały wniesione przez podmiot nieuprawniony – niebędący stroną. Jednakże mimo tego, postanowienie o stwierdzeniu niedopuszczalności odwołania kieruje także do skarżącej. Taki sposób procedowania świadczy o niekonsekwencji organu w zakresie przyjętego stanowiska w sprawie. Mając na uwadze powyższe Sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 c P.p.s.a. uchylił zaskarżone postanowienie, z uwagi na naruszenia przepisów postępowania, które to naruszenia miało wpływ na wynik sprawy. W ponownie przeprowadzonych postępowaniu organ winien więc w pierwszej kolejności uzupełnić swoje ustalenia, co do udzielonego przez skarżącą pełnomocnictwa, odpowiednio je udokumentować, wskazać przepisy znajdujące w sprawie zastosowanie, dokonać ich wykładni oraz subsumpcji stanu faktycznego sprawy pod odkodowane z tych przepisów normy. Następnie, rozstrzygając kwestię dopuszczalności i kompletności odwołania, w przypadku podjęcia negatywnego dla skarżącej rozstrzygnięcia, winien wyjaśnić w sposób jasny i pełny swoje stanowisko, z odniesieniem się do wszelkich podnoszonych przez stronę kwestii. W tym zakresie winien odnieść się także do ewentualnego zastosowania w sprawach art. 24 ustawy zmieniającej, zajmując w tym zakresie precyzyjne i jednoznaczne stanowisko. Na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 i P.p.s.a. oraz § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu. (Dz. U. Nr 31, poz. 153) Sąd zasądził na rzecz skarżącej od Samorządowego Kolegium Odwoławczego kwotę 357 zł, tytułem zwrotu kosztów postępowania. Koszty te obejmują zwrot wpisu od skargi, wynoszącego 100 zł, zwrot kosztów zastępstwa procesowego przez doradcę podatkowego, w wysokości 240 zł, a także zwrot uiszczonej opłaty skarbowej od pełnomocnictwa, w kwocie 17 zł.