I SA/Rz 501/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. NSA Maria Serafin-Kosowska Sędziowie SO. del. Jarosław Szaro WSA Kazimierz Włoch /spr./ Protokolant ref. st. Eliza Kaplita-Wójcik po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 6 września 2012 r. sprawy ze skargi R. T. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] kwietnia 2012 r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości w podatku od towarów i usług oraz w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych - oddala skargę - Zaskarżoną decyzją z dnia [...] kwietnia 2012r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w R. po rozpatrzeniu odwołania R.T., utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. z dnia [...].01.2012 r. znak: [...],[...] odmawiającą wnioskodawcy umorzenia zaległości - w podatku od towarów i usług za okresy: XII 2003 r.; I, II, III, IV, VI, VIII, XII 2004 r.;I, II, III, IV, V, XI 2005 r.; III, VII, VIII, XI, XII 2006 r.; I, II, III, V, VII, IX, X, XI,XII 2007 r.; I, II, III, IV 2008 r. w łącznej kwocie 67.762 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 35.649 zł, - w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych od przychodów ewidencjonowanych za: 2003 r. w kwocie 3.857 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 3.211zł; 2004 r. w kwocie 2.176 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 1.656 zł; 2005 r. w kwocie 2.494 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 1.589 zł; 2006 r. w kwocie 1.032 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 484 zł; 2007 r. w kwocie 2.201 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 815 zł; 2008 r. w kwocie 1.346 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 380 zł. Jako podstawę prawną przedmiotowych rozstrzygnięć organ podatkowy I instancji powołał art. 67a §1 pkt 3 w zw. z art. 67c §2 oraz art. 207 ustawy z dnia 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. z 2005 r. Dz. U. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz §15 ust. 1 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 sierpnia 2005 roku w sprawie właściwości organów podatkowych (Dz.U. Nr 165, poz. 1371 ze zm.), a organ odwoławczy art. 233 § 1 pkt 1 wyżej cyt. ustawy Ordynacja podatkowa. Jak wynika z treści decyzji oraz akt przeprowadzonego postępowania, pismem z dnia 23 listopada 2011 r. R.T. zwrócił się do organu podatkowego z wnioskiem o umorzenie należności podatkowych wraz z odsetkami, obciążających go na podstawie decyzji tego organu, przenoszących na wnioskodawcę, jako jedynego spadkobiercę zmarłego w dniu 1 września 2010r. A.B., odpowiedzialność za zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług w łącznej kwocie 67.762 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 35.649 zł oraz z tytułu zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych od przychodów ewidencjonowanych za lata 2003 - 2008 w łącznej kwocie 13.106 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 8.135 zł. W treści wniosku R.T. wskazał okoliczności, które w jego ocenie uniemożliwiają mu zapłatę wskazanych należności podatkowych. Podkreślił, że po śmierci ojca A.B., stał się jedynym spadkobiercą obciążonej hipoteką nieruchomości, o stanie zadłużenia której dowiedział się dopiero po przeprowadzeniu postępowania spadkowego. Oświadczył też, że biorąc pod uwagę własną sytuację majątkową nie widzi szans na uregulowanie tak dużego zadłużenia. Organ podatkowy ustalił, że postanowieniem z dnia 11 maja 2011 r. sygn. akt I Ns 895/11 Sąd Rejonowy w R. stwierdził, że spadek po zmarłym A.B. nabył w całości z dobrodziejstwem inwentarza syn R.T. Z chwilą śmierci spadkodawcy, na podstawie art. 98 § 1 Ordynacji podatkowej oraz art. 1012 i n. Kodeksu cywilnego (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm.) spadkobierca wstąpił w prawa i obowiązki zmarłego w drodze sukcesji generalnej. Komornik Sądowy przy Sądzie Rejonowym w R. ustalił wartość czynną spadku tj. zabudowanej nieruchomości gruntowej położonej w Z. nr [...], obejmującej działki nr [...]i [...] objęte Księgą wieczystą nr [...] - na kwotę na kwotę 213 000 zł. Wartość długów, jakie pozostawił po sobie spadkodawca ustalił natomiast na kwotę 423 845 zł. Organ ustalił też, że odziedziczona nieruchomość, oprócz obciążenia służebnością przechodu, została również obciążona hipotekami, w kolejności: - umowną zwykłą w kwocie 40.000 zł na rzecz Banku Z S.A. w Warszawie, - przymusowymi zwykłymi na rzecz Skarbu Państwa ZUS w R. w łącznej kwocie 104.781,76 zł, - przymusowymi zwykłymi na rzecz Skarbu Państwa Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. w łącznej kwocie 83.496,20 zł (w tym zaległość główna w łącznej kwocie 80.868,60 zł). Powyższe zaległości podatkowe nie uległy przedawnieniu z uwagi na dokonane zabezpieczenia w postaci wpisu hipoteki na nieruchomości. Decyzjami z dnia [...].10.2011 r. znak: [...], znak: [...], znak: [...], znak: [...], znak: [...], znak: [...], znak: [...], znak: [...] (doręczone Podatnikowi w dniu 18.10.2011 r.) oraz decyzją z dnia [...].11.2011 r. znak: [...] (doręczona Podatnikowi w dniu 10.11.2011 r.) Naczelnik Urzędu Skarbowego w R. określił wysokość znanych w dniu otwarcia spadku zobowiązań spadkodawcy i orzekł o odpowiedzialności R.T. za zaległości podatkowe spadkodawcy, odsetki za zwłokę, koszty upomnień oraz koszty postępowania egzekucyjnego. Na dzień złożenia przedmiotowego wniosku (23.11.2011 r.) wnioskodawca posiadał zaległości podatkowe wynikające z powołanych wyżej decyzji orzekających o jego odpowiedzialności: - w podatku od towarów i usług za okresy: XII 2003 r.; I, II, III, IV, VI, VIII, XII 2004 r.; I, II, III, IV, V, XI 2005 r.; III, VII, VIII, XI, XII 2006 r.; I, II, III, V, VII, IX, X, XI,XII 2007 r.; I, II, III, IV 2008 r. w łącznej kwocie 67.762 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 35.649 zł, - w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych od przychodów ewidencjonowanych za: 2003 r. w kwocie 3.857 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie3.211 zł; 2004 r. w kwocie 2.176 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 1.656 zł; 2005 r. w kwocie 2.494 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 1.589 zł; 2006 r. w kwocie 1.032 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 484 zł; 2007 r. w kwocie2.201 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 815 zł; 2008 r. w kwocie 1.346 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 380 zł. Organ ustalił też, że podatnik R.T. do końca października 2011 r. był zatrudniony na podstawie umowy o pracę zawartą na czas nieokreślony w Powiatowym Urzędzie Weterynarii w R., za wynagrodzeniem w kwocie ok. 1.500 zł netto. Umowa ta została rozwiązana za porozumieniem stron. Obecnie od dnia 16.11.2011 r. wnioskodawca jest zarejestrowany jako osoba bezrobotna, od dnia 15 lutego 2012 r. nabędzie prawo do zasiłku dla bezrobotnych. Nie prowadzi działalności gospodarczej, nie posiada oszczędności, akcji, kapitałów pieniężnych, polis ubezpieczeniowych. Nie korzysta z pomocy opieki społecznej – w utrzymaniu pomagają mu znajomi, którzy udzielają mu pożyczek gotówkowych. Informując o swojej sytuacji finansowej wnioskodawca przedstawił aktualne zadłużenie wobec banków i innych podmiotów z którego wynika : - zobowiązanie wobec Y Bank S.A. z tytułu kredytu na cele konsumpcyjne na kwotę 1.880 zł - zobowiązanie wobec ZUS tytułu odpowiedzialności za zobowiązania ojca A.B. z tytułu nieopłaconych składek w łącznej kwocie 120.185,51 zł - zobowiązanie wobec banku Banku W S.A. z tytułu zadłużenia Przedsiębiorstwa A Spółka Cywilna A.B. A.C, zabezpieczonego hipoteką na odziedziczonej nieruchomości. - zobowiązanie podatkowe z tytułu zaległości podatkowej spadkodawcy A.B. w podatku rolnym od nieruchomości za lata 2006 - 2007 w kwocie 343 zł wraz z odsetkami za zwłokę. - zobowiązanie z tytułu pożyczki udzielonej w 2008 r. przez K.T., w kwocie 3.000 zł - zobowiązanie z tytułu pożyczki gotówkowej udzielonej przez T.T. (matka) w 2006 r., w kwocie 2.000 zł . - zobowiązanie z tytułu pożyczek gotówkowych udzielonych przez R.C. w kwocie ok. 8.500 zł oraz M.P. w kwocie ok. 1.000zł - zobowiązanie z tytułu opłat za dostarczenie wody do budynku mieszkalnego w wysokości 250 zł, oraz z tytułu nieopłaconego abonamentu telefonicznego w wysokości 52,51 zł. Majątek jakim dysponuje wnioskodawca to opisana wyżej, nabyta w drodze spadku po ojcu, nieruchomość gruntowa położona w R. – Z., stanowiąca grunty rolne zabudowane o powierzchni 3175 m. Działka w wyniku modernizacji ewidencji gruntów zmieniła powierzchnię i uległa podziałowi, w wyniku czego w chwili obecnej w ewidencji gruntów widnieją dwie działki: numer [...] o powierzchni 1420 m2 oraz druga o numerze [...] o powierzchni 826 m2. Wnioskodawca twierdzi, że w budynku posadowionym na tej działce mieszka od 1991 r., zaś pod adresem: R., ul. [...] - jest tylko zameldowany. Jak podaje budynek został wzniesiony w 1977 r. i od tego czasu nie był poddawany żadnym pracom remontowym, co spowodowało, że wykazuje mocne zużycie zarówno techniczne jak i funkcjonalne, na potwierdzenie czego wnioskodawca przedłożył szereg fotografii budynku. Dach budynku pokryty jest eternitem, a kominy wymagają rozbiórki i ponownego wymurowania. W budynku nie ma bieżącej ciepłej wody, a w okresie zimowym brak jest także zimnej wody z powodu zamarzania instalacji. Stolarka drzwiowa i okienna nie spełnia swojej funkcji i wymaga natychmiastowej wymiany. Budynek ten dodatkowo nie posiada centralnego ogrzewania, więc podatnik zajmuje tylko jeden pokój, który ogrzewa elektrycznie. Na terenie działki numer 895/1 posadowiony jest budynek gospodarczy, który w chwili obecnej nie jest używany i jest mocno zdewastowany. Wartość nieruchomości oszacowana została na kwotę 213.000 zł. w tym prawo własności gruntu na kwotę 122.900 zł. Dodatkowo wnioskodawca wskazał, że w dniu 29.10.2011 r. zakupił samochód marki Fiat 126P rok produkcji 1989 za kwotę 750 zł. Auto nie zostało zarejestrowane na podatnika ze względu na brak środków na pokrycie opłat rejestracyjnych. Ustalono również, że podatnik zakupił samochód HYUNDAY ACCENT 1,3 rok produkcji 1997 za kwotę 3.200 zł. Strona poinformowała, że ww. auto zostało sprzedane w dniu 29.10.2011 r. za kwotę 3.400 zł, a środki pozyskane z jego sprzedaży przeznaczone zostały na zakup samochodu Fiat 126P oraz na uregulowanie zaległych rachunków za internet, telefon, energię elektryczną oraz bieżące rachunki, jak również za zakup drewna na opał, odzieży i obuwia, środków czystości oraz wyżywienia. W toku postępowania podatnik oświadczył że mieszka sam i sam prowadzi gospodarstwo domowe, oraz wskazał koszty ponoszone w związku z utrzymaniem gospodarstwa domowego: - opłaty za energię elektryczną ok. 150 zł miesięcznie, - zakup butli gazowej -jedna na dwa - trzy miesiące, ok. 60 zł, - opłata za dostarczenie wody - ok. 250 zł rocznie - opłata za abonament telewizyjny - 41 zł miesięcznie - opłata za internet - 40 zł miesięcznie -opłata za abonament telefonu komórkowego - ok. 50 zł miesięcznie - zakup paliwa do samochodu - od 50 zł do 100 zł miesięcznie, - zakup żywności, środków czystości, ubrań - ok. 500 zł miesięcznie Zgodnie z oświadczeniem podatnika, koszty te ponoszą znajomi Wnioskodawcy – R.C. oraz M.P., ze względu na fakt, iż podatnik nie posiada dochodów. Naczelnik Urzędu Skarbowego w R. po zapoznaniu się z całością zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, decyzją z dnia [...].01.2012 r. znak: [...], [...] odmówił umorzenia wnioskowanych zaległości, wskazując w uzasadnieniu, że wnioskodawca znajduje się w wyjątkowo trudnej sytuacji materialnej, która stanowi o wystąpieniu w sprawie ważnego interesu podatnika, oraz interesu publicznego jednakże skoro źródłem powstania zaległości podatkowych było przyjęcie spadku po zmarłym ojcu z dobrodziejstwem inwentarza, wnioskodawca winien ponosić odpowiedzialność za zadłużenie zmarłego. Korzystając zatem z uznania administracyjnego, organ odmówił udzielenia podatnikowi żądanej preferencji podatkowej. Organ odwoławczy ponownie rozpatrując przedmiotowy wniosek Strony – po ponownej analizie stanu majątkowego, sytuacji życiowej i finansowej podatnika w kontekście przesłanek ważnego interesu podatnika, o której mowa w art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej, przychylił się do stanowiska organu I instancji. Podkreślił, że pomimo iż przedstawiona przez podatnika sytuacja finansowa jest niezwykle trudna, to jednak posiada on majątek ruchomy jak i nieruchomy, który może stanowić źródło zaspokojenia obciążających go należności. Organ zauważył, iż w sprawie istnieję zarówno przesłanka ważnego interesu strony jak i przesłanka interesu publicznego, jednakże decyzja w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę przewidziana w treści art. 67a § 1 pkt 3 ustawy Ordynacja podatkowa, jest decyzją uznaniową co oznacza, że występowanie w sprawie, wspomnianych przesłanek, nie obliguje organu do pozytywnego dla strony rozstrzygnięcia sprawy. Organ podkreślił, że choć aktualna sytuacja finansowa podatnika jest niewątpliwie trudna, to należy wziąć pod uwagę nie tylko informację o wielkości dochodów i wydatków strony, ale całokształt okoliczności wynikających z materiału dowodowego niniejszej sprawy. Organ wziął zatem pod uwagę, że podatnik stał się osobą odpowiedzialną za długi spadkowe ojca na skutek złożenia oświadczenia o przyjęciu spadku z dobrodziejstwem inwentarza. O ile zatem zaległości podatkowe wraz z należnymi odsetkami za zwłokę powstały na skutek zdarzeń losowych niezależnych od sposobu działania wnioskodawcy, to sama odpowiedzialność podatnika za przedmiotowe zaległości, zależna była od jego woli i sposobu działania. Decydując się na przyjęcie spadku podatnik był świadomy, że oznacza to również przyjęcie wszelkich obciążeń związanych z osobą zmarłego ojca, w tym odpowiedzialności za jego zaległości podatkowe. Miał też świadomość że odpowiedzialność za długi spadkowe ogranicza się do wartości ustalonego w inwentarzu stanu czynnego spadku, który w przedmiotowej sprawie ustalono na kwotę 213.000 zł. Jak ustalono w przedmiotowym postępowaniu, podatnik w chwili przyjmowania spadku miał też wiedzę o toczących się przeciwko ojcu postępowaniach egzekucyjnych na znaczne kwoty, nawet jeśli całkowita wartość obciążających majątek długów nie była mu w tamtej chwili znana. Wobec tego organ II instancji uznał, iż podatnik pomimo, iż nie przyczynił się bezpośrednio do powstania ww. zaległości podatkowych, to jako spadkobierca z własnej woli odpowiada za zaległości zmarłego ojca. Organ wskazał też na perspektywy poprawy sytuacji majątkowej i finansowej podatnika, który będąc młodym 28 - letnim mężczyzną, może w wyniku zatrudnienia pozyskać nowe stałe źródło dochodu, umożliwiające częściową chociaż spłatę zaległości podatkowych. Podatnik nie utracił możliwości zarobkowania, gdyż jak sam wskazał, jest w stanie podjąć pracę i uzyskać stałe źródło dochodu. Organ uznał zatem, że przedwczesnym byłoby umorzenie przedmiotowych zaległości w sytuacji, gdy istnieją możliwości chociaż częściowego ich odzyskania w przyszłości przez budżet państwa, zwłaszcza iż należności te, jako zabezpieczone hipoteką, nie ulegają przedawnieniu. W skardze na powyższą decyzję, wnioskodawca domagał się jej zmiany poprzez uwzględnienie wniosku. Powołał się na tragiczny stan techniczny odziedziczonego domu, który w jego ocenie wymaga natychmiastowego gruntownego remontu, a także własną trudną sytuację majątkową wynikającą z braku zatrudnienia. Podniósł, że o wielkości zadłużenia ojca dowiedział się dopiero po jego śmierci. Na skarżącym po ojcu ciążą jeszcze inne zobowiązania. Nie może liczyć na pomoc matki która była rozwiedziona z ojcem. W odpowiedzi na skargę, organ wnosząc o jej oddalenie, podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył co następuje: Zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. nr 153, poz. 1269) oraz art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.), zwanej dalej - p.p.s.a., Wojewódzki Sąd Administracyjny rozpoznając skargę, sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, na dzień wydania zaskarżonej decyzji. W zakresie kontroli mieści się ocena, czy zaskarżona decyzja odpowiada prawu i czy postępowanie prowadzące do jej wydania nie jest obciążone wadami uzasadniającymi uchylenie rozstrzygnięcia. Zakres ten ma szczególną doniosłość prawną w przypadku kontroli decyzji wydawanych w ramach tzw. uznania administracyjnego. Samo uznanie administracyjne, będące szczególną formą upoważnienia organów administracji publicznej do swobodnego dokonania wyboru spośród dwóch lub więcej dopuszczalnych przez ustawę, a równowartościowanych prawnie rozwiązań, nie podlega bowiem kontroli sądu. Kontroli tej, podlegać może jedynie prawidłowość przeprowadzonego przez organ postępowania oraz ewentualne przekroczenie przez organ granic swobodnej oceny dowodów, a także ewentualne wykroczenie poza zakres uznania administracyjnego. Decyzja o umorzeniu (bądź odmowie umorzenia) zaległości podatkowej wraz z odsetkami wydana na podstawie art. 67a § 1 pkt 3 Op. ma właśnie charakter uznaniowy co oznacza, że do organu administracji państwowej należy wybór jednego z możliwych sposobów rozstrzygnięcia sprawy. Jeżeli więc organ administracyjny stwierdzi, iż w sprawie nie zachodzą przesłanki, o których mowa w art. 67 a § 1 Op. tj. ważny interes podatnika lub interes publiczny, przepis ten w ogóle nie może mieć zastosowania. Dopiero wystąpienie takich przesłanek nakazuje rozważenie czy w ogóle, a jeżeli tak, to w jakiej części, zaległość (odsetki) może być umorzona. Sądowa kontrola decyzji wydawanych w trybie art. art. 67a § 1 pkt. 3 Op sprowadza się do badania czy wydanie decyzji zostało poprzedzone prawidłowo przeprowadzonym postępowaniem. Jeśli decyzja została wydana z takim naruszeniem przepisów o postępowaniu, które mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy, podlega ona uchyleniu na podstawie art.145 §1 pkt.1 lit.c p.p.s.a. O tego rodzaju naruszeniach prawa można by mówić, gdyby organ dokonując oceny sprawy pominął istotne dla niej dokumenty lub okoliczności faktyczne, dokonał oceny dokumentów i okoliczności wbrew zasadom logiki lub doświadczenia życiowego, a także gdy pozostawił poza swoimi rozważaniami argumenty podnoszone przez stronę, czy też pominął istotny dla rozstrzygnięcia materiał dowodowy. Kontrola legalności decyzji wydanych w ramach uznania administracyjnego sprowadza się do badania czy w procesie dochodzenia do tej decyzji organ podatkowy uwzględnił całokształt okoliczności faktycznych mających wskazywać na ważny interes podatnika lub ważny interes społeczny uzasadniający umorzenie zaległości podatkowej lub odsetek oraz czy w ramach swego uznania nie naruszył on zasady swobodnej oceny dowodów (por. wyrok NSA z dnia 13 maja 2000r. III SA 3416/99 system informacji prawnej Lex 13/2006). Należy podkreślić, że negatywne rozstrzygniecie wniosku powinno być szczególnie przekonywująco i jasno uzasadnione zarówno jeśli chodzi o rzetelne ustalenie faktów, jak i odnośnie wykładni mających zastosowanie przepisów prawa, tak aby nie było wątpliwości, że wszystkie okoliczności sprawy zostały głęboko rozważone i ocenione, a ostateczne rozstrzygnięcie jest ich logiczną konsekwencją. Zdaniem Sądu, ocena organów podatkowych istnienia przesłanek do zastosowania uznania administracyjnego, została dokonana po wszechstronnym i wnikliwym rozważeniu całokształtu materiału dowodowego poprzedzonym dokładnym wyjaśnieniem okoliczności faktycznych. Dokonano ustaleń zarówno pod kątem przesłanki ważnego interesu strony jak również interesu publicznego wyrażającego z jednej strony w jak najszerszym egzekwowaniu należności podatkowych, z drugiej zaś w konieczności unikania uzależniania podatników od pomocy państwa udzielanej w ramach pomocy społecznej. Wyczerpujące rozpatrzenie materiału dowodowego oraz wszechstronna analiza ustawowych przesłanek umorzenia zaległości nie pozwala postawić zaskarżonej decyzji zarzutu dowolności. Pomimo bowiem okoliczności pozwalających przyjąć, iż w sprawie istnieją ustawowe przesłanki umorzenia wnioskowanych należności, w postaci ważnego interesu strony oraz interesu publicznego, organ podatkowy przedstawił ważne okoliczności przemawiające przeciwko uwzględnieniu wniosku strony, z którymi nie można się nie zgodzić. Nie bez znaczenia jest bowiem okoliczność, iż wnioskodawca stał się odpowiedzialnym za zaległości podatkowe spadkodawcy w wyniku suwerennej decyzji własnej o przyjęciu spadku z dobrodziejstwem inwentarza. Wiedział o istniejącym zadłużeniu spadkodawcy o ciążącej na nim odpowiedzialności za długi spadkowe do wysokości czynnej wartości spadku. Nawet jeśli całkowita wartość długów nie była spadkobiercy szczegółowo znana, nie umniejsza to znaczenia dobrowolnego wejścia w sytuację prawną spadkodawcy i odpowiedzialności za ewentualne ryzyko tego przedsięwzięcia. Nie można wobec tego oczekiwać, iż Skarb Państwa, w stosunkowo krótkim okresie po dniu otwarcia spadku, zrezygnuje z zabezpieczonych na majątku spadkodawcy, przysługujących mu należności podatkowych, bez podjęcia próby ich realizacji czy też oczekiwania na polepszenie sytuacji majątkowej wnioskodawcy. Wobec tego, w ocenie sądu, decyzja organu podatkowego o odmowie umorzenia zaległości, pomimo istnienia w sprawie ustawowych przesłanek umorzenia – nie nosi znamion dowolności. Z powyższych względów Sąd uznał, że zaskarżona decyzja jest zgodna z prawem i na podstawie art. 151 p.p.s.a. skargę oddalił.