I SA/Rz 504/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Kazimierz Włoch Sędziowie WSA Tomasz Smoleń /spr./ WSA Grzegorz Panek Protokolant st. sekr. sąd. Teresa Tochowicz po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 20 października 2011r. sprawy ze skargi D. B. i J. B. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] czerwca 2011 r. nr [...] w przedmiocie zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym - oddala skargę - Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Celnej w P. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w K. nr [...] z dnia [...] października 2010 r. określającą zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu marki Volkswagen Caravelle 2.5 TDI o numerze nadwozia: [...], pojemności silnika 2461 cm3, roku produkcji 1998, w wysokości 3 832 zł, Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia organ wskazał art. 233 § 1 pkt 1, art. 21 § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005 r., Nr 8 poz.60, ze zm.), art. 2 pkt 9, art. 3 ust. 1, art. 100 ust. 1 pkt 2, ust. 4, art.101 ust. 2 pkt 2, art. 102 ust. 1, art. 104 ust. 1 pkt 2, ust. 12, art. 105 pkt 1, art. 106 ust 2 i 3 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r. Nr 3, poz. 11 ze zm.). Z uzasadnienia decyzji i akt administracyjnych wynika, że w dniu 17 września 2009 r. D. i J. B. dokonali zakupu samochodu marki Volkswagen Caravelle o wskazanych w decyzji danych. Powyższy samochód został zarejestrowany jako ciężarowy. W związku z wątpliwościami dotyczącymi klasyfikacji przedmiotowego pojazdu, Naczelnik Urzędu Celnego w K., wezwał D. i J. B. do złożenia deklaracji uproszczonej AKC-U w związku z nabyciem wewnątrzwspólnotowym pojazdu. W odpowiedzi na powyższe wezwanie podatnicy wskazali, że samochód był nabyty jako ciężarowy, do takiego celu był zakupiony i na tej podstawie również zarejestrowany. Uznając powyższe wyjaśnienie za niewystarczające Naczelnik Urzędu Celnego w K. wszczął z urzędu postępowanie w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym. W wyniku przeprowadzonego postępowania organ I instancji ustalił a organ odwoławczy w pełni te ustalenia podzielił, że objęty postępowaniem pojazd jest pojazdem osobowym, a nie jak twierdzili podatnicy samochodem ciężarowym, w związku z tym podlega opodatkowaniu akcyzą. Do takich wniosków organy doszły na podstawie analizy obowiązujących w tym zakresie przepisów i dokonanych ustaleń. Wskazano przy tym na konieczność odwołania się w pierwszej kolejności do klasyfikacji przyjętej w Nomenklaturze Scalonej, co odpowiada ogólnej zasadzie wyrażonej w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, zgodnie z którą do celów poboru akcyzy i oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodną z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, ze zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, ze zm.). W dalszej części przedstawiono sposób klasyfikowania towarów a także wpływ tej klasyfikacji na opodatkowanie, a także pomocną rolę w tym zakresie orzeczeń Trybunału Europejskiego I instancji oraz Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości; not wyjaśniających Zharmonizowanego Systemu (HS) oraz opinii klasyfikacyjnych przygotowanych przez Komitet HS; a także not wyjaśniających Komisji Europejskiej, wyjaśnień do taryfy celnej, zawartych w załączniku do Obwieszczenia Ministra Finansów z dnia 1 czerwca 2006 r. (M.P. nr 86, poz.880). Działając w oparciu o wyżej powołane akty prawne, organy podatkowe, zgodnie orzekły, że objęty postępowaniem pojazd powinien zostać zaklasyfikowany do działu 87 załącznika obwieszczenia Ministra Finansów w sprawie wyjaśnienia do taryfy celnej. Następnie metodą eliminacji ustalono, że przedmiotowy pojazd należy zakwalifikować pod pozycją 8703, obejmującą pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo - towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi. Pojazd ten, w ocenie organów, nie mógł zostać zaliczony do pojazdów wymienionych pod pozycją 8702, do której zaliczano pojazdy mechaniczne do przewozu 10 lub więcej osób razem z kierowcą", gdyż sporny pojazd, na podstawie niemieckich dokumentów pojazdu, w czasie nabycia wewnątrzwspólnotowego, przeznaczony był do przewozu 9 osób. Nie można go było również zaklasyfikować do pozycji 8705, do której zaliczono pojazdy mechaniczne specjalnego przeznaczenia, inne od tych, które zostały zasadniczo zbudowane do przewozu osób lub towarów (na przykład pojazdy pogotowia technicznego, dźwigi samochodowe, pojazdy strażackie, betoniarki samochodowe, zamiatarki, polewaczki, przewoźne warsztaty, ruchome stacje radiologiczne)". Odpadała również możliwość zakwalifikowania do pozycji 8704 obejmującej pojazdy mechaniczne do transportu towarów, w szczególności: zwykłe ciężarówki i furgony (płaskie, pokryte impregnowanym brezentem, nadwoziu zamkniętym itd.) ciężarówki i furgony dostawcze wszelkiego rodzaju; ciężarówki wyposażone w urządzenia do automatycznego wyładunku (wywrotki itp.); cysterny (wyposażone w pompy i bez pomp); ciężarówki-chłodnie i izotermiczne, ciężarówki o dwóch lub więcej platformach ładunkowych do przewozu kwasu w gąsiorach, butli z butanem itp.; ciężarówki przystosowane do dużych obciążeń z ramą kutą. z pochylniami ładunkowymi do przewozu czołgów, urządzeń podnoszących albo koparek, transformatorów elektrycznych itp.; ciężarówki specjalnie skonstruowane do przewozu świeżego cementu, inne niż betoniarki transportowe objęte pozycją 8705; śmieciarki nawet wyposażone w urządzenia do załadunku, zgniatania itp. Powyższego, w ocenie organu odwoławczego nie zmieniał fakt, że samochód po wyprodukowaniu został przerobiony. Jak wskazał, żeby przeróbka miała znaczenie dla podatku akcyzowego, zmiana ta musiałaby iść tak daleko, aby można było stwierdzić - według istniejących obiektywnych cech i właściwości pojazdu - że zmienił się typ pojazdu z pojazdu przeznaczonego tylko do przewozu osób lub pojazdu osobowo-towarowego (CN 8703), na samochód przeznaczony tylko do przewozu towarów (CN 8704). W pierwszej kolejności na taką zmianę mogłaby wskazywać nowa homologacja ustalająca odpowiedni typ pojazdu. Tymczasem strona na żadnym etapie postępowania nie przedstawiła świadectwa homologacji stwierdzającego, że jest to pojazd ciężarowy. Większość cech pojazdu, pokrywała się z wymienionymi w notach wyjaśniających cechami pojazdu osobowego. W dniu nabycia wewnątrzwspólnotowego pojazd posiadał dwa rzędy siedzeń z wyposażeniem zabezpieczającym w postaci pasów bezpieczeństwa, umożliwiających przewóz 5 osób, tylne okna wzdłuż dwubocznych paneli, okna na drzwiach tylnych, z przodu pojazdu znajdowała się para drzwi otwieranych wahadłowo, z prawej strony usytuowane były przesuwane drzwi z oknami, a w jego tylnej części drzwi z oknami otwierane wahadłowo, została zamontowana łatwa do zdemontowania przegroda pomiędzy przestrzenią osobową a tylną, w tylnej części pojazdu brak było oświetlenia, popielniczek i wentylacji. Wbrew twierdzeniom podatników nie posiadał natomiast cech przypisanych samochodowo przeznaczonym do transportu towarowego, tj.: siedzenia-ławki bez wyposażenia zabezpieczającego (np. pasów bezpieczeństwa lub punktów do zamocowania pasów bezpieczeństwa i potrzebnego do tego wyposażenia), siedzenia składane tak, aby możliwe było pełne wykorzystanie tylnej części pojazdu, oddzielna kabina dla kierowcy, brak okien na bokach pojazdu; obecność przesuwnych, wahadłowych lub podnoszonych drzwi bez okien na bokach pojazdu lub z tyłu, przeznaczonych do załadunku i rozładunku towarów, zamontowany na stałe panel lub przegroda pomiędzy częścią dla kierowcy i pasażerów siedzących z przodu a częścią tylną, brak wyposażenia części załadunkowej pojazdu w sposób kojarzony z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów (np. dywaniki, wentylacja, oświetlenie, popielniczki). W świetle powyższego, organ odwoławczy za prawidłowe uznał zakwalifikowanie przez organ I instancji pojazdu do pozycji CN 8703 obejmującej pojazdy osobowe, i objęcie go, na podstawie art. 100 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym obowiązkiem podatkowym. Bez znaczenia pozostawał, przy tym, zdaniem organu odwoławczego fakt, że przedmiotowy pojazd został zarejestrowany na terytorium Niemiec, a później Polski jako ciężarowy. Przepisy ustawy Prawo o ruchu drogowym, jak wskazał, mają w sprawach podatkowych zastosowanie jedynie do badania, czy dany pojazd jest zarejestrowany, bądź też nie, na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, gdyż akcyzie podlegają jedynie samochody osobowe niezarejestrowane na terytorium kraju. Organ zwrócił przy tym uwagę na fakt, że przedmiotowy samochód na terytorium Niemiec pierwotnie był zarejestrowany jako 9 osobowy samochód osobowy, dopiero tuż przed jego zakupem przez strony, w dniu 11 września 2009 r., dokonano w dowodzie rejestracyjnym zmiany poprzez wykreślenie z pozycji 5 (oznaczającej klasę pojazdu i nadwozia), słów "samochód osobowy", i zastąpienie ich słowami "samochód ciężarowy zamknięta skrzynia". Jednakże pomimo dokonanej zmiany w niemieckim dowodzie rejestracyjnym, nie zmieniła się w nim liczba miejsc siedzących, która nadal wynosiła 9. Powyższe ustalenia prawne korespondowały w ocenie organu z dokonanymi ustaleniami faktycznymi. Z informacji pochodzącej od K. T. Sp. z o.o., wynikało że przedmiotowy pojazd został wyprodukowany jako samochód osobowy. Niemiecki dowód rejestracyjny, wskazywał, o czym mowa wcześniej, że kilka dni przed nabyciem wewnątrzwspólnotowym, zmieniono rodzaj pojazdu z osobowego na ciężarowy choć liczba miejsc siedzących nie zmieniła się i nadal wynosiła 9. Odnosząc się z kolei do twierdzeń D. B., który w uzasadnieniu złożonego odwołania oświadczył, że w niemieckim dowodzie rejestracyjnym wkradł się błąd, ponieważ nabyty pojazd był i jest 5 osobowy, a nie 9 osobowy jak wskazano w dowodzie, organ odwoławczy wskazał, że nie jest to błąd lecz informacja odpowiadająca prawdzie. Z oświadczenia uprawnionego diagnosty M. J. wynikało, że w pojeździe tym wcześniej znajdowało się więcej niż 5 miejsc siedzących. W tej kwestii również strony zmieniały zdanie, w piśmie z dnia 19 marca 2011 r., przesłanym do organu nie negowały, że w samochodzie tym były zamontowane dodatkowe siedzenia. Prawidłowo też oceniono zastosowaną przez organ I instancji stawkę podatku wynoszącą 18,6 %, właściwą dla samochodów osobowych o pojemności silnika powyżej 2000 cm3, a także wyliczoną na jej podstawie kwotę zobowiązania podatkowego w wysokości 3 832 zł. Nie zgadzając się ze stanowiskiem organów D. i J. B. złożyli do tutejszego Sądu skargę, w której zarzucili organom naruszenie art. 100 ust. 1 pkt 2 ust. 4 ustawy o podatku akcyzowym poprzez jego błędna wykładnię i w efekcie przyjęcia, że powstał obowiązek podatkowy, oraz naruszenie przepisów postępowania tj. art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez niepełne zebranie wszystkich dowodów w sprawie a w szczególności nieprzeprowadzenia dowodu z opinii biegłego rzeczoznawcy samochodowego, co skutkowało niewyjaśnieniem sprawy. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie. W uzasadnieniu wskazał, że zarówno konstrukcja pojazdu z chwili wyprodukowania jak i po dokonaniu zmian przez podatników wskazuje na to, że pojazd przeznaczony jest do przewożenia osób. Odnosząc się do zarzutu nie przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego organ wskazał, że okoliczności, których stwierdzenia domagali się skarżący dotyczyły prawa a nie faktów, a przeprowadzenie takiej opinii przepisy prawa nie przewidują. . Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych ( Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ) zadaniem sądu administracyjnego jest sprawowanie kontroli zaskarżonych aktów i czynności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, obowiązującym w dniu ich wydania. Zakres tej kontroli wyznaczają przepisy ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. 153, poz. 1270 ze zm. określanej dalej jako p.p.s.a., której art. 134 § 1 wskazuje, iż Sąd orzekając w granicach danej sprawy nie jest związany zarzutami i wnioskami podnoszonymi w skardze ani też powołaną podstawą prawną. Dokonując kontroli we wskazanym wyżej zakresie Sąd uznał, że zaskarżona decyzja odpowiada prawu tym samym wniesiona na nią skarga podlegać musi oddalaniu. Spór w sprawie sprowadzał się do kwalifikacji nabytego wewnątrzwspólnotowo przez D. i J. B. pojazdu marki Volkswagen Caravelle. Zdaniem skarżących pojazd ten służy do transportu towarowego o czym świadczą przedłożone przez nich dokumenty, a to: niemiecki dowód rejestracyjny, zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu technicznym, a także zdjęcia pojazdu, z których wynikać miało, ze jest to właśnie samochód ciężarowy. W związku z powyższym nie złożyli określonej przepisami deklaracji AKC-U i nie odprowadzili także podatku akcyzowego. Przeciwnego zdania był organ, w którego ocenie zarówno konstrukcja pojazdu jak i jego wyposażenie świadczą, że jest to samochód osobowo – towarowy, który powinien być zgodnie z Nomenklaturą Celną zakwalifikowany do pozycji 8703 a co za tym idzie podlegał podatkowi akcyzowemu. Rozstrzygnięcia powyższego problemu należy szukać w przepisach prawa krajowego czytanych łącznie z przepisami wspólnotowymi. Z mocy art. 3 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 3, poz. 11 ze zm.) - powoływanej dalej jako u.p.a., do celów poboru akcyzy i oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy, stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodną z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 7 września 1987r., str. 1, ze zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, ze zm.). Zgodnie z ust. 2 wyżej powołanego przepisu u.p.a., zmiany w Nomenklaturze Scalonej (CN) nie powodują zmian w opodatkowaniu akcyzą wyrobów akcyzowych i samochodów osobowych, jeżeli nie zostały określone w ustawie o podatku akcyzowym. Zgodnie z art. 100 ust. 1 pkt 2 u.p.a., opodatkowaniu akcyzą podlegają samochody osobowe niezarejestrowane na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym a podatnikami akcyzy od samochodów osobowych są miedzy innymi podmioty dokonujące nabycia wewnątrzwspólnotowego. Samochody osobowe są to zaś – jak stanowi art. 100 ust. 4 u.p.a. – pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne objęte pozycją CN 8703 przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, inne niż objęte pozycją 8702, włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi. Wskazać w tym miejscu należy, że klasyfikacja towarów podlega warunkom określonym w Ogólnych Regułach Interpretacji Nomenklatury Scalonej (ORINS), przy czym reguły te stosuje się w kolejności ich występowania. Pierwsza z reguł wskazuje, że dla celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów oraz - o ile nie są sprzeczne z treścią powyższych pozycji i uwag - zgodnie z dalszymi regułami, co w tej sprawie nie ma miejsca. Należy zatem podkreślić, że kolejne reguły mogą być brane pod uwagę tylko wtedy, gdy taryfikacja nie jest możliwa w oparciu o brzmienie pozycji i uwag do sekcji lub działów. Ogólne Reguły Interpretacji Nomenklatury Scalonej wraz z uwagami wyjaśniającymi i uwagami dodatkowymi znajdującymi się w Taryfie Celnej uściślają i wyjaśniają treść poszczególnych pozycji Taryfy Celnej. Zatem, dla określenia, czy dany pojazd stanowi wyrób akcyzowy niezbędne jest jego prawidłowe zaklasyfikowanie. w tym zakresie, jak wskazano, ustawa o podatku akcyzowym odsyła do uregulowań klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodną z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 7 września 1987 r., str. 1, ze zm.: Dz. Urz. UE polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382 ze zm.), którą oparto na Międzynarodowej Konwencji w sprawie Zharmonizowanego Systemu Oznaczenia i kodowania Towarów zwanego jako "System Zharmonizowany" (HS) (CN opiera się na HS i przejęła pozycje i sześciocyfrowe podpozycje HS). Część drugą wskazanej Taryfy Celnej stanowi Tabela stawek celnych, w których wyszczególnione są w sekcjach (od I do XXI) i działach (od 1 do 98) towary wraz z przypisanymi do nich kodami taryfy celnej i odpowiednimi stawkami celnymi. Tabele stawek celnych poprzedza część pierwsza zawierająca między innymi Ogólne reguły interpretacji Systemu Zharmonizowanego, które zapewniają jednolitą klasyfikację towarową, co oznacza, że dany towar jest zawsze podporządkowany do jednej i tej samej pozycji (lub podpozycji) – z wyłączeniem wszystkich innych, które mogłyby być brane pod uwagę. Przystępując zatem do klasyfikacji w Scalonej Nomenklaturze (CN), należy wyjść od reguły 1 Ogólnych reguł interpretacji Nomenklatury Scalonej. Zgodnie z tą regułą Tytuły sekcji, działów i poddziałów mają jedynie charakter orientacyjny. Dla celów prawnych klasyfikację przeprowadza się w oparciu o nazwy pozycji i wszelkie postanowienia zawarte w uwagach do sekcji lub działów, o ile nie są one sprzeczne z treścią odpowiednich pozycji i uwag. W stopniu, w jakim sekcje i działy opisują poszczególne grupy pozycji, mają one status prawny. Gdy dokonanie klasyfikacji nie będzie możliwe w powyższy sposób, należy skorzystać z ogólnych reguł interpretacji Nomenklatury Scalonej, pod warunkiem, że ani treść pozycji, ani treść uwag, nie będzie stwarzać żadnych przeszkód do ich zastosowania. Należy zgodzić się z organami podatkowymi, że sporny pojazd mieści się w pozycji 8703: "Pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi"; pozycja ta bowiem obejmuje pojazdy mechaniczne różnego typu przeznaczone do przewozu osób, z wyłączeniem pojazdów mechanicznych objętych pozycją 8702. Z samego tytułu pozycji 8703 wynika, że obejmuje ona pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób ( inne niż te objęte pozycja 8702), włącznie z samochodami osobowo – towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi. W wyjaśnieniach do tej pozycji wskazano, że określenie "samochody osobowo- towarowe" oznacza pojazdy przeznaczone do przewozu 9 osób (wraz z kierowcą), których wnętrze może być używane bez zmiany konstrukcji do przewozu zarówno osób, jak i towarów. Ponadto do klasyfikacji pojazdu pomocne są cechy jak: obecność stałych siedzeń z wyposażeniem zabezpieczającym dla każdej osoby lub obecność stałych punktów kotwiących i wyposażenie do zainstalowania siedzeń i wyposażenia zabezpieczającego, siedzenia mogą być zamocowane na stałe, składające się ze zdejmowanych z punktów kotwiących lub składanych. Kolejnymi cechami jest obecność tylnych okien wzdłuż dwubocznych paneli, przesuwanych, wahadłowych lub podnoszonych drzwi z oknami na bocznych panelach lub z tyłu, brak stałego panela lub przegrody pomiędzy przestrzenią dla kierowcy i przednich siedzeń pasażerów a przestrzenia tylną, która może być używana do przewozu zarówno osób jak i towarów, wyposażenie całego wnętrza pojazdu w sposób kojarzony z częścią pojazdu przeznaczona dla pasażerów (np. dywaniki, wentylacja, oświetlenie, popielniczki ). Należy zgodzić się z organami, że przedmiotowy pojazd swoimi cechami wpisuje się w tą kategorie pojazdów. Z akt administracyjnych wynika, że nabyty wewnątrzwspólnotowo Volkswagen Caravelle został wyprodukowany jako samochód osobowy. Z niemieckiego dowodu rejestracyjnego wynikało, że samochód na kilka dni przed nabyciem wewnątrzwspólnotowym, zmienił swój rodzaj z osobowego na ciężarowy jednak liczba miejsc siedzących nie zmieniła się i nadal wynosiła 9. Nadto z zaświadczenia o przeprowadzaniu badania technicznego wynikało, że można nim przewozić 5 osób. W pojeździe tym znajdowały się tylne okna wzdłuż dwubocznych paneli, oraz okna na tylnych drzwiach. Z przodu pojazdu znajdowała się para drzwi otwieranych wahadłowo, a z prawej strony przesuwane drzwi z oknami. W tylnej części pojazdu również znajdowały się wahadłowo otwierane drzwi, także z oknami. Nie stwierdzono natomiast zamontowanej na stałe przegrody pomiędzy przestrzenią osobową a przestrzenią tylną. W tylnej części brak było oświetlenia, popielniczek i wentylacji. W tym miejscu należy wskazać, że wymienione w wyjaśnieniach do pozycji 8703 cechy nie stanowią wyczerpującego katalogu ani też nie stwarzają wymogu ich łącznego spełnienia. Mają jedynie charakter pomocniczy. Stanowią zespół cech, których spełnienie generalnie pozwala stwierdzić, że dany pojazd można zaliczyć do tej kategorii. Brak którejkolwiek z cech nie może jednak automatycznie eliminować możliwości zakwalifikowania pojazdu do danej pozycji, zwłaszcza w sytuacji, gdy zakwalifikowanie do pozostałych pozycji jest niemożliwe. Nie można zgodzić się ze skarżącymi, że przedmiotowy pojazd wyczerpuje cechy, które decydowałyby o wyłącznie towarowym przeznaczeniu tego pojazdu. Pojazdy tej kategorii zostały zaklasyfikowane do pozycji 8704. Jedyną cechą jaką posiada przedmiotowy pojazd, pozwalająca na kwalifikacje do tej kategorii jest brak w tylnej części pojazdu oświetlenia, wentylacji oraz popielniczek. Brak tych elementów wyposażenia nie mógł przesądzać o braku osobowego charakteru pojazdu ani też o tym, że pojazd jest pojazdem towarowym, w sytuacji gdy pozostałe cechy wskazywały właśnie na jego osobowy charakter przekreślając równocześnie towarowy. Sąd przychyla się do prezentowanego w orzecznictwie stanowiska zgodnie z którym o zasadniczym przeznaczeniu pojazdu decyduje jego producent ponieważ to właśnie on tworzy konstrukcję pojazdu zgodną z normami bezpieczeństwa, przepisami o ruchu drogowym, która ma odpowiadać określonemu przeznaczeniu pojazdu po opuszczeniu przezeń taśmy produkcyjnej. Przeznaczenia nie są w stanie zmienić użytkownicy samochodów dokonując przeróbek czy adaptacji wnętrza do własnych potrzeb, nie zmieniają w ten sposób konstrukcyjnego przeznaczeni samochodu. Wyrok WSA w Krakowie z dnia 5 września 2007 r., sygn. akt I SA/Kr 880/06. Powyższych ustaleń organ dokonał na podstawie prawidłowo zebranego materiału dowodowego. Dopuszczono wszelkie dowody, które mogły przyczynić się do załatwienia sprawy, a następnie poddano ocenie, która w ocenie Sądu także nie budziła żadnych zastrzeżeń. Nie przyznanie mocy dowodowej przedstawionym przez skarżących dokumentom w zakresie kwalifikacji pojazdu jako ciężarowy nie może uchodzić za ocenę dowolną. Jak szczegółowo wyjaśnił organ, z czym Sąd w zupełności się zgadza, dokumenty na które powoływali się skarżący, tj. dowód rejestracyjny, zaświadczenie o badaniu technicznym, z których wynikało, że sporny pojazd jest uznany za samochód ciężarowy, zostały wydane w oparciu o inne niż podatkowe przepisy, które dla wymiaru podatku akcyzowego pozostają bez znaczenia. Powyższe dokumenty dla niniejszej sprawy stanowią dowód jedynie tego, że pojazd wcześniej nie był zarejestrowany na terytorium kraju i tylko w tym zakresie wiążą organ podatkowy. Jakiekolwiek inne zapisy dla sprawy podatkowej nie wiążą organu. Ustalając, że pojazd nie był zarejestrowany, organ przechodzi do kolejnych czynności zmierzających do ustalenia czy towar, którym w tym przypadku jest pojazd, podlega czy też nie podatkowi akcyzowemu, o czym decydują tylko i wyłącznie przepisy podatkowe. Powyższych ustaleń organ mógł dokonać w oparciu o posiadana przez siebie wiedzę bez konieczności powoływania biegłego, czego domagali się skarżący. Kwestie, których rozstrzygnięcie skarżący poddawali konieczności powołania biegłego dotyczyły stanu prawnego a nie faktycznego, do których oceny właściwy był organ a nie biegły. Jak już bowiem wskazano o klasyfikacji danego pojazdu jako osobowego czy ciężarowego decydowała klasyfikacja przyjęta w Nomenklaturze Scalonej i wymienione w niej cechy, do których stwierdzenia nie były potrzebne wiadomości specjalne. Tym samym za bezzasadny uznać należy zarzut naruszenia art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, gdyż w toku postępowania organy podatkowe dołożyły wszelkich starań w celu należytego wyjaśnienia sprawy, a zgromadzony materiał dowodowy jednoznacznie wskazywał na słuszne zaklasyfikowanie przedmiotowego samochodu jako pojazdu osobowo-towarowego. Prawidłowo również ustalono wysokość podatku na podstawie art. 105 ust. 1 u.p.a., której skarżący nie kwestionowali. Mając to wszystko na uwadze Sąd - działając na podstawie art. 151 p.p.s.a- skargę oddalił.