I SA/Rz 532/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. NSA Maria Serafin-Kosowska Sędziowie WSA Małgorzata Niedobylska NSA Jacek Surmacz /spr./ Protokolant sek.sąd. Teresa Tochowicz po rozpoznaniu w Wydziale I Finansowym na rozprawie w dniu 15 października 2009r. sprawy ze skargi J. M. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] lutego 2009r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2004r. 1. oddala skargę, 2. zasądza od Skarbu Państwa – Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie na rzecz Kancelarii Adwokackiej adwokata T. R. w Rzeszowie kwotę 309,80 (słownie: trzysta dziewięć złotych i osiemdziesiąt groszy) tytułem zwrotu kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu. I SA/Rz 532/09 UZASADNIENIE Decyzją z dnia [...] lutego 2009 r. nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze, działając na podstawie art. 233 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacją podatkową (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm., zwana dalej: Ordynacja podatkowa), po rozpatrzeniu odwołania J. M. od decyzji Prezydenta Miasta [...] z dnia [...] lipca 2007 r., nr [...], w przedmiocie uchylenia decyzji własnej z dnia [...] lutego 2004 r., nr [...], ustalającej D. M. i J. M. zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za 2004 r. oraz ustalenia tego zobowiązania za 2004 r., w kwocie 2 997 zł., a także ustalenia różnicy w podatku do zapłacenia, w ciągu 14 dni od daty doręczenia tej decyzji, w kwocie 573,60 zł., utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję. Prezydent Miasta [...], decyzją z dnia [...] lutego 2004 r., ustalił D. M. i J. M. zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za 2004 r., w kwocie 2 423,40 zł. J. M., wnioskiem z dnia 25 lutego 2005 r., wystąpił do Prezydenta Miasta o wznowienie postępowań zakończonych decyzją ostateczną, w przedmiocie ustalenia podatku od nieruchomości za lata 2001-2004. Jako przesłankę wznowienia podał wymuszenie przez urzędników opodatkowania całości budynku, pomimo że przedmiotowy budynek nie był w pełni wykończony, a także wymuszenie opodatkowania większej powierzchni pod działalność gospodarczą, pomimo że powierzchnia ta nie spełniała wymogów do prowadzenia takiej działalności. Oprócz tego zaznaczył, że części obiektu, tj. część garażową i pomieszczenia gospodarcze, opodatkowano podatkiem zawyżonym, ponieważ garaż uznano za obiekt wolnostojący, a budynek gospodarczy za budynek wolnostojący, podczas gdy obydwa te obiekty są integralną częścią jednego budynku, łącznie z pomieszczeniami mieszkalnymi. Prezydent Miasta, postanowieniem z [...] kwietnia 2005 r., nr [...], postanowił wznowić postępowanie w sprawie ustalenia podatku od nieruchomości za lata 2001-2004, po czym decyzją z dnia [...] maja 2005, nr [...], odmówił uchylenia decyzji ustalających zobowiązania podatkowe, w podatku od nieruchomości za wyżej wymieniony okres (w tym decyzji z dnia [...] lutego 2004 r., nr [...] w przedmiocie ustalenia zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2004 r.), uznając te decyzje za zgodne z prawem. W wyniku wniesionego odwołania od tego rozstrzygnięcia Samorządowe Kolegium Odwoławcze, decyzją z [...] lipca 2005 r., nr [...], uchyliło w całości decyzję organu I instancji i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia. Prezydent Miasta, decyzją z dnia [...] grudnia 2006 r., nr [...], uchylił decyzję własną z dnia [...] lutego 2004 r., nr [...], i ustalił podatek od nieruchomości za 2004 r. w kwocie 3 001 zł. W następstwie wniesionego przez J. M. odwołania od tego rozstrzygnięcia Samorządowe Kolegium Odwoławcze, decyzją z [...] kwietnia 2007 r., nr [...], uchyliło decyzję organu I instancji i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia. Prezydent Miasta, decyzją z dnia [...] lipca 2007 r., nr [...], uchylił decyzję własną z [...] lutego 2004 r., w przedmiocie ustalenia podatku od nieruchomości za 2004 r., z nieruchomości położonej przy ul. U. w M. i ustalił wysokość zobowiązania podatkowego z tego tytułu w wysokości 2 997 zł. W uzasadnieniu decyzji podano, iż przesłanką wznowienia postępowania są istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne, nieznane organowi, które wyszły na jaw w trakcie przeprowadzania oględzin nieruchomości. W trakcie przeprowadzonych czynności stwierdzono bowiem, że podstawa opodatkowania, różni się od tej, zadeklarowanej przez podatnika, a stanowiącej podstawę wydania decyzji z dnia [...] lutego 2004 r. Dlatego też uzyskania w trakcie oględzin powierzchnia użytkowa budynków, stanowi faktyczną podstawę opodatkowania. Tym samym organ uznał, że podana przez podatnika w informacji podatkowej podstawa opodatkowania nie odpowiada prawdzie i jest zaniżona. Okoliczność ta, w jego ocenie, stanowi przesłankę wznowienia postępowania i ustalenia na nowo podatku od nieruchomości. Organ I instancji zaznaczył także, że w przedmiotowej sprawie kolosalne znaczenie ma zmiana sposobu użytkowania części budynku warsztatowego, albowiem budynek warsztatowy, w części zmienionej, winien być od dnia 1 lutego 2004 r. opodatkowany według stawki właściwej dla budynków mieszkalnych, a grunt według stawki właściwej dla gruntów pozostałych. Odwołanie od tej decyzji wniósł J. M., domagając się jej uchylenia. Podniósł on, że w trakcie postępowania pominięto dowody w postaci między innymi protokołu kontroli z dnia 23 lipca 2007 r. mgr inż. A. W. Samorządowe Kolegium Odwoławcze, decyzją z dnia [...] lutego 2009 r., nr [...], uchyliło w całości decyzję organu I instancji i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia, uznając że rozstrzygnięcie sprawy wymaga przeprowadzenia postępowania dowodowego. Organ odwoławczy w uzasadnieniu swojej decyzji zwrócił uwagę, że ustalona przez Prezydenta Miasta kwota podatku została wyliczona na podstawie ustaleń, co do wielkości podstawy opodatkowania, poczynionych w trakcie oględzin nieruchomości w dniu 3 sierpnia 2006 r. Ustalenia dokonane w oparciu o przedmiotowe oględziny były również podstawą określenia podstawy opodatkowania w postępowaniach dotyczących ustalenia podatku od nieruchomości za lata 2005-2006. Organ zauważył, że w następstwie skarg wniesionych na wydane w tych sprawach decyzje Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie uchylił zaskarżone rozstrzygnięcia organów podatkowych (wyrok z dnia 29 stycznia 2008 r., sygn. I SA/Rz 546/07), kwestionując prawidłowość przeprowadzonych oględzin i poczynionych na ich podstawie ustaleń. Sąd wskazał organom podatkowym niewyjaśnienie należycie zarzutu skarżącego o braku możliwości wykorzystania, poddanego oględzinom, budynku na potrzeby prowadzenia działalności gospodarczej. W szczególności zakwestionował pogląd, iż tylko decyzja właściwego organu nadzoru budowlanego jest podstawą do wykazania, że w budynku, ze względów technicznych, nie można prowadzić działalności gospodarczej. Wymogu takiego nie statuuje bowiem art. 1 a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 roku o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2006 r., Nr 121 poz. 844, ze zm.). Niezależnie od powyższego Samorządowe Kolegium Odwoławcze zwróciło uwagę na fakt, że w uzasadnieniu decyzji organu I instancji, powołując się na ustalenia w/w protokołu oględzin, podano jedynie łączną powierzchnię mieszkalną w obu budynkach oraz łączną powierzchnię budynku związanego z działalnością gospodarczą, podczas gdy protokół ten zawiera tylko dane jednostkowe, dotyczące poszczególnych pomieszczeń, odrębnie dla budynku mieszkalnego i warsztatowo-mieszkalnego. Orzekający organ nie wyjaśnił więc, które pomieszczenia zaliczył do pomieszczeń mieszkalnych, a które do pomieszczeń związanych z działalnością gospodarczą. Zdaniem Samorządowego Kolegium Odwoławczego ustalenia faktyczne winny być dokonane w sposób precyzyjny i konkretny, a w związku z uchybieniem przez Prezydenta Miasta tej zasadzie, merytoryczna ocena decyzji organu I instancji byłaby przedwczesna. Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie na powyższą decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego wniósł J. M., stwierdzając że rozstrzygnięcie decyzji jest poprawne, lecz uzasadnienie jest dla niego nie do przyjęcia. W jego ocenie organ II instancji zlekceważył wszelkie przedstawione przez niego dowody, nie ustosunkowując się do nich, a ponadto sposób prowadzenia postępowania w niniejszej sprawie ma na celu niedopuszczenie do jej wyjaśnienia. Skarżący zarzucił również, że organy podatkowe niezasadnie używają określenia budynek warsztatowy oraz część warsztatowa, ponieważ część, która miałaby być warsztatem, nie odpowiada definicji budynku, albowiem jest "przykryta" budynkiem mieszkalnym. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w odpowiedzi na skargę wniosło o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu swojej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych /Dz. U. Nr 153, poz. 1269/ sąd kontroluje zaskarżone decyzje w zakresie ich legalności, rozumianej jako zgodność tych aktów z powszechnie obowiązującymi przepisami prawa, zaś na podstawie art. 134 § 1 ustawy z dnia z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., zwanej dalej P.p.s.a./ nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawa prawną. Samorządowe Kolegium Odwoławcze uchyliło w niniejszej sprawie zaskarżoną decyzję organu I instancji, uznając iż organ ten dopuścił się szeregu uchybień o charakterze proceduralnym, rzutujących na prawidłowość poczynionych ustaleń faktycznych. Jednocześnie uznało, że wobec opisanych wyżej nieprawidłowości, merytoryczne ustosunkowanie się do decyzji organu I instancji byłoby przedwczesne. Zgodnie z art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej organ odwoławczy może uchylić w całości decyzję organu pierwszej instancji i przekazać sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ, jeżeli rozstrzygnięcie sprawy wymaga uprzedniego przeprowadzenia postępowania dowodowego w całości lub w znacznej części. Przekazując sprawę, organ odwoławczy wskazuje okoliczności faktyczne, które należy zbadać przy ponownym rozpatrzeniu sprawy. Przedmiotem postępowania przed organem odwoławczym, prowadzonym na gruncie przepisów Ordynacji podatkowej, jest ponowne rozpatrzenie sprawy, a nie jedynie kontrola jego prawidłowości. Istota administracyjnego toku instancji sprowadza się bowiem do dwukrotnego rozpatrzenia i rozstrzygnięcia sprawy, nie zaś kontroli zasadności zarzutów podniesionych w stosunku do orzeczenia organu pierwszej instancji (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 22 marca 1996 r., sygn. SA/Wr 1996/95, publ. ONSA 1997, nr 1, poz. 35. oraz LexPolonica nr 313596). Ustawodawca ograniczył jednak kompetencje organu odwoławczego w zakresie przeprowadzania postępowania dowodowego. Świadczy o tym brzmienie art. 229 Ordynacji podatkowej, który stanowi że organ odwoławczy może przeprowadzić, na żądanie strony lub z urzędu, dodatkowe postępowanie w celu uzupełnienia dowodów i materiałów w sprawie albo zlecić przeprowadzenie tego postępowania organowi, który wydał decyzję. Ograniczenie to ma na celu uczynienie zadość zasadzie dwuinstancyjności postępowania podatkowego, wynikającej z art. 127 Ordynacji podatkowej, a zapewniającej stronie wyższy standard ochrony jej praw, poprzez stworzenie możliwości powtórnego rozpatrzenia sprawy oraz ponownej oceny zebranego materiału dowodowego, w administracyjnym toku postępowania, z uwzględnieniem podniesionych w odwołaniu zarzutów. Mając na uwadze okoliczności przedmiotowej sprawy należy stwierdzić, iż uchybienia, które wypunktował organ odwoławczy, a które w znacznej części zostały potwierdzone orzeczeniem Sądu, wydanym co prawda na gruncie innych postępowań, ale odnoszących się do czynności oględzin, stanowiących dowód również w niniejszej sprawie uzasadniają konstatację, że jej rozstrzygnięcie wymaga przeprowadzenia postępowania dowodowego w znacznej części. Zakwestionowane czynności procesowe organu I instancji dotyczą bowiem ustalenia stanu faktycznego, zatem ich prawidłowe przeprowadzenie jest elementem koniecznym do dokonania następnie prawidłowej subsumcji przepisów prawa materialnego, w tym przypadku prawa podatkowego. Uchybienia w zakresie przeprowadzenia czynności oględzin, a także oceny poczynionych w ich trakcie ustaleń, które mają w niniejszej sprawie znaczenie decydujące, nie mogą więc być, mając na uwadze ich charakter, usunięte w ramach "dodatkowego postępowania", o którym mówi art. 229 Ordynacji podatkowej. Nie chodzi tutaj bowiem o uzupełnienie materiałów postępowania dowodowego, ale o wyeliminowanie wad już przeprowadzonych czynności, zgodnie ze wskazaniami organu odwoławczego. Czynności te mają poza tym, jak to już wcześniej zasygnalizowano, znaczenie zasadnicze dla załatwienia przedmiotowej sprawy. J. M. w uzasadnieniu złożonej skargi stwierdził, że decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego jest poprawna, w zakresie rozstrzygnięcia, zakwestionował jedynie jej uzasadnienie. Podniesione przez niego zarzuty mają w głównej mierze charakter merytoryczny, mając jednak na uwadze kasatoryjny charakter rozstrzygnięcia organu odwoławczego należy stwierdzić, że ich rozpatrzenie na obecnym etapie sprawy, w toku kontroli sądowoadministracyjnej, jest przedwczesne. Wszelkie podnoszone przez skarżącego okoliczności będą ponownie przedmiotem rozważań organów podatkowych, rozstrzygających przedmiotową sprawę. Obecnie nie jest bowiem możliwe ustosunkowanie się do nich, gdyż organ nie zajął stanowiska w tej kwestii, znajdując inne, w ocenie Sądu, zasadne podstawy uchylenia decyzji organu I instancji. W tym miejscu należy podkreślić, że sąd administracyjne nie jest władny dokonywać własnych ustaleń faktycznych, ponieważ wkraczałby wówczas w zakres kompetencji organów podatkowych. Może jedynie dokonywać oceny ich prawidłowości, pod kątem zgodności z obowiązującymi przepisami prawa, która to kontrola ma charakter następczy. Skarżący podniósł także, że organy prowadzą postępowanie w sprawie, w sposób mający nie dopuścić do jej wyjaśnienia, jednakże zarzuty te, nie dość, że sformułowane nazbyt ogólnikowo, to nie znajdują potwierdzenia w jej okolicznościach. Kasatoryjna decyzja organu odwoławczego jest bowiem w pełni uzasadniona, na gruncie przepisów Ordynacji podatkowej i nie może być uznana za przejaw jego opieszałości. Zmierza ona bowiem do takiego ukształtowania sytuacji procesowej, która będzie sprzyjała wydaniu prawidłowego rozstrzygnięcia, a którego wydanie nie było możliwe na etapie postępowania odwoławczego przed Samorządowym Kolegium Odwoławczym. Mając na uwadze powyższe okoliczności Sąd, na podstawie art. 151 P.p.s.a oddalił skargę. Na podstawie art. 16 ust 1 oraz art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 26 maja 1982 r. Prawo o adwokaturze (Dz.U. z 2009 r., Nr 146, poz. 1188, ze zm.) oraz § 18 ust 1 pkt 1 lit. c, w zw. z § 5 Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu (Dz. U. z 2002r., Nr 163, poz.1348, ze zm.) Sąd orzekł o zasądzeniu na rzecz pełnomocnika skarżącego kwoty 309,80 zł, tytułem zwrotu kosztów nieopłaconej pomocy prawnej, udzielonej z urzędu.