I SA/Rz 54/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Małgorzata Niedobylska Sędziowie WSA Grzegorz Panek /spr./ WSA Kazimierz Włoch Protokolant ref. st. Eliza Kaplita po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 20 marca 2012r. sprawy ze skargi "A" D. M., Ł. F. sp. j. z siedzibą w M. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] listopada 2011r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu marki Renault Megane w dniu 28 października 2009 roku - oddala skargę - Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Celnej w P. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w R. z dnia [...] lipca 2011 r., nr [...] określającą A sp. j. (zwanej dalej spółką) zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki Renault Megane, VIN: V[...], poj. silnika 1870 cm3, rok prod. 2004, w wysokości 632zł. Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia organ wskazał art. 233 § 1 pkt 1, art. 21 § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8 poz. 60, ze zm.), art. 1 ,art. 2 ust.1 pkt 9, art. 3, art. 6, art. 13 ust. 1, art. 14 ust. 3, art. 100 ust. 1 pkt 2 i ust. 4, art. 101 ust. 2 pkt. 1, art. 102 ust. 1, art. 104 ust. 1 pkt 2, pkt 12, art. 105 ust. 1 pkt 2, art. 106 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 6 grudnia 2008r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 3, poz. 11 ze zm.) - dalej w skrócie u.p.a. Z uzasadnienia decyzji i akt administracyjnych wynika, że w dniu 28 października 2009 r. Spółka zakupiła we Włoszech za kwotę 4800 EURO, samochód marki Renault Megane, VIN: [...], poj. silnika 1870 cm3, rok prod. 2004. Nabycie wewnątrzwspólnotowe tego pojazdu nie zostało opodatkowane podatkiem akcyzowym z uwagi na to, że zdaniem spółki przedmiotowy pojazd jest samochodem ciężarowym, klasyfikowanym do pozycji CN 8704 i jako taki nie podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym. Na potwierdzenie prezentowanego stanowiska Spółka przedłożyła następujące dowody: - kopię włoskiego aktu własności pojazdu, zawierającego zapis "privato transporto cose", "prywatny transport rzeczy", - kopię włoskiego dowodu rejestracyjnego, gdzie w poz. J.1 zapisano "autocarro per transporto di cose - uso proprio", "samochód ciężarowy do transportu rzeczy - użytek własny", - kopię zaświadczenia o przeprowadzonym badaniu technicznym nr 4761/2009, sporządzonym przez uprawnionego diagnostę, w którym w pozycji "rodzaj pojazdu" wpisano: "samochód ciężarowy", - kopię dokumentu identyfikacyjnego pojazdu, stanowiącego załącznik do zaświadczenia o przeprowadzonym badaniu technicznym pojazdu nr 4761/2009, gdzie w poz. 8 "rodzaj pojazdu" wpisano: "samochód ciężarowy". W ocenie organu I instancji nabyty wewnątrzwspólnotowo samochód marki Renault Megane, jest pojazdem przeznaczonym zasadniczo do przewozu osób i podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym. Do powyższych wniosków organ doszedł na podstawie stwierdzonych cech pojazdu, dla których bez znaczenia pozostawały zapisy w dokumentach rejestrowych. Powyższe ustalenia jak i wyciągnięte na ich podstawie wnioski w całości podzielił Dyrektor Izby Celnej w P., przyjmując je za swoje i zaskarżoną do tutejszego Sądu decyzją utrzymał decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w R. w mocy. W pierwszej kolejności organ odwoławczy zwrócił uwagę na to, że istotą sporu w przedmiotowej sprawie była kwestia prawidłowej kwalifikacji samochodu. Dla jego rozstrzygnięcia, jak wskazał dalej, zasadnicze znaczenie powinna mieć klasyfikacja w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej CN, do której odsyła art. 100 ust. 4 ustawy o podatku akcyzowym. Konieczność odwołania się w pierwszej kolejności do klasyfikacji przyjętej w Nomenklaturze Scalonej potwierdza także art. 3 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, zgodnie z którym do celów poboru akcyzy i oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodną z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z dnia 7 września 1987 r., str. 1, ze zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, ze zm.). W ust. 2 tego przepisu zaznaczono, że zmiany w Nomenklaturze Scalonej (CN) nie powodują zmian w opodatkowaniu akcyzą wyrobów akcyzowych i samochodów osobowych, jeżeli nie zostały określone w niniejszej ustawie. W dalszej części swojego uzasadnienia organ II instancji wskazał, że przyporządkowania wyrobów do określonych kodów i pozycji w Nomenklaturze Scalonej należy dokonywać, mając na względzie regułę 1 Ogólnych reguł interpretacji Nomenklatury Scalonej. Zgodnie z tą regułą tytuły sekcji, działów i poddziałów mają jedynie charakter orientacyjny: dla celów prawnych klasyfikację przeprowadza się w oparciu o nazwy pozycji i wszelkie postanowienia zawarte w uwagach do sekcji lub działów, zgodnie z postanowieniami, o ile nie są one sprzeczne z treścią odpowiednich pozycji i uwag. Przy tym w stopniu, w jakim sekcje i działy opisują poszczególne grupy pozycji, mają one status prawny. Tylko wtedy, gdy klasyfikacja będzie nadal niemożliwa, należy skorzystać z ogólnych reguł interpretacji Nomenklatury Scalonej, pod warunkiem, że ani treść pozycji, ani treść uwag, nie będzie stwarzać żadnych przeszkód do ich zastosowania. Wskazał również na pomocniczy charakter w tym zakresie orzeczeń Trybunału Europejskiego I Instancji oraz Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, not wyjaśniających Zharmonizowanego Systemu (HS) oraz opinii klasyfikacyjnych przygotowanych przez Komitet HS, not wyjaśniających Komisji Europejskiej oraz wyjaśnień do taryfy celnej, zawartych w załączniku do obwieszczenia Ministra Finansów z dnia 1 czerwca 2006 r. (M.P. Nr 86, poz. 880), które także posługują się oznaczeniem kodu CN i w opisowy sposób wskazują kryteria i cechy pozwalające dokonać odpowiedniego zróżnicowania towarów celem ich prawidłowego zakwalifikowania do CN. Organ odwoławczy podzielił w całości stanowisko organu I instancji, że sporny pojazd mieści się w pozycji CN 8703, "Pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne" przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi. W niniejszej pozycji określenie "samochody osobowo-towarowe" oznacza pojazdy przeznaczone do przewozu najwyżej 9 osób (wraz z kierowcą), których wnętrze może być używane bez zmiany konstrukcji do przewozu zarówno osób, jak i towarów. Sporny pojazd został wyprodukowany jako samochód osobowy, w chwili powstania obowiązku podatkowego był pojazdem 5 - drzwiowym (w tym drzwi bagażnika), posiadał 5 miejsc siedzących, fabrycznie zamontowane stałe punkty kotwiące do zainstalowania dodatkowego pasa bezpieczeństwa, przegrodę oddzielającą część osobową od towarowej w tylnej części pojazdu, w całości był przeszklony, w całości również wyposażonym w tapicerkę sufitową i boczną oraz w odpowiednio ukształtowane elementy plastikowe. Również niewielka ilość zmian jaka została przeprowadzona celem zarejestrowania tego pojazdu jako osobowy, świadczyła w ocenie organu II instancji o tym, że pojazd ten posiadał większość cech pojazdu osobowego aniżeli towarowego. Jak wynikało z akt samochód został sprzedany przez spółkę I. K., na której zlecenie dokonano wspomnianych zmian. Z załącznika do zaświadczenia o przeprowadzonym badaniu technicznym nr 11087/2009 z dnia 8 grudnia 2009 r. "Opis zmian dokonanych w pojeździe" wynika, iż usługa ta polegała na demontażu przegrody oddzielającej część osobową od części ciężarowej, oraz zamontowaniu w tylnej części pojazdu trzeciego pasa bezpieczeństwa "w punktach przewidzianych przez producenta", oraz montażu półki za tylną kanapą. Za wykonanie opisanej powyżej usługi zleceniodawca zapłacił kwotę 50,01 zł (faktura nr 1/100/001/00087/2009). Również I. K. zeznała, że pojazd nie wymagał żadnych zmian, gdyż jego wyposażenie od początku było takie, że umożliwiało rejestrację pojazdu jako samochodu osobowego, jednak dla celów rejestracji musiało to znaleźć odzwierciedlenie w dokumencie wystawionym przez upoważniony podmiot. Wskazane powyżej okoliczności oraz obiektywne cechy pojazdu, zdaniem organu odwoławczego dają podstawę do postawienia tezy, że w dacie powstania obowiązku podatkowego sporny pojazd zasadniczo przeznaczony był do przewozu osób. Odnosząc się do zarzutu braku wskazania w decyzji momentu powstania obowiązku podatkowego jak też będących konsekwencją tegoż momentu odsetek, organ odwoławczy wskazał, że organ podatkowy I instancji nie miał obowiązku w sentencji zaskarżonej decyzji wskazania momentu powstania obowiązku podatkowego jak i naliczania odsetek. Jednocześnie zwrócił uwagę na to, że w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji Naczelnik Urzędu Celnego precyzyjnie określił datę powstania obowiązku podatkowego i wskazał na normy prawne regulujące naliczanie odsetek. W ocenie organu II instancji, Naczelnik Urzędu Celnego w R. wyjaśnił istotne w sprawie okoliczności faktyczne w zakresie niezbędnym do rozstrzygnięcia sprawy, dochowując przy tym ustawowych standardów postępowania podatkowego, jakimi są tzw. zasady ogólne wymienione w przepisach art. 120, 121, 122 Ordynacji podatkowej. Nie zgadzając się ze stanowiskiem organów spółka wniosła do tutejszego Sądu skargę domagając się uchylenia decyzji Dyrektora Izby Celnej P. oraz utrzymanej nią w mocy decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w R. a także zasądzenia kosztów postępowania. W skardze zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego poprzez niewłaściwe zastosowanie art. 2 pkt 3 i 11, art. 4 ust. 1 pkt 5, art. 75 ust. 1 i ust. 3, art. 80 ust. 1, ust. 2 pkt 2, ust. 3 pkt 3, art. 82 ust. 3 ustawy z dnia 23 stycznia 2004r. o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 29, poz. 257 ze zm.) w zw. z art. 154 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. z 2011 r., Nr 108, poz. 626 ze zm.) oraz § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego, poprzez błędne ich zastosowanie polegające na przyjęciu, że samochód marki Renault Megane jest samochodem osobowym. Skarga stanowi kontynuację polemiki z organem odnośnie klasyfikacji pojazdu. Spółka w dalszym ciągu kwestionuje prawo organu do zmiany kwalifikacji pojazdu w stosunku do stanu ustalonego i istniejącego w dacie sprowadzania pojazdu, stwierdzonego na podstawie dołączonych dokumentów. Podważa również kwestie ustalenia momentu powstania zobowiązania podatkowego jako dzień dokonania badania technicznego, które miało miejsce po dokonaniu dostawy wewnątrzwspólnotowej. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumenty, które legły u podstaw wydania zaskarżonej decyzji. Odnosząc się do zarzutu posłużenia się dowodem z oględzin dokonanych po kilku latach od mającej miejsce dostawy wewnątrzwspólnotowej organ wskazał, że dowód ten choć przeprowadzony w odstępie czasowym został poddany ocenie na podstawie pozostałego zebranego w sprawie materiału dowodowego. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) zadaniem sądu administracyjnego jest sprawowanie kontroli zaskarżonych aktów i czynności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem obowiązującym w dniu ich wydania. Zakres tej kontroli wyznaczają przepisy ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) określanej dalej jako p.p.s.a., której art. 134 § 1 wskazuje, iż Sąd orzekając w granicach danej sprawy nie jest związany zarzutami i wnioskami podnoszonymi w skardze, ani też powołaną podstawą prawną. Dokonując kontroli we wskazanym wyżej zakresie Sąd uznał, że zaskarżona decyzja odpowiada prawu, tym samym wniesiona na nią skarga podlegać musi oddalaniu. Spór w sprawie sprowadzał się do kwalifikacji dla celów podatku akcyzowego nabytego wewnątrzwspólnotowo przez spółkę pojazdu marki Renault Megane. Zdaniem spółki pojazd ten służy do transportu towarowego, o czym świadczą przede wszystkim przedłożone przez nią dokumenty - dowód rejestracyjny pojazdu, zaświadczenie z badania technicznego, z których jednoznacznie wynika, że pojazd jest samochodem ciężarowym. W związku z powyższym spółka nie złożyła określonej przepisami deklaracji AKC-U i nie odprowadziła podatku akcyzowego. Przeciwnego zdania są organy podatkowe, w ocenie których zarówno konstrukcja pojazdu, jak i jego wyposażenie świadczą o tym, że jest to samochód osobowy, który powinien być zgodnie z Nomenklaturą Scaloną zakwalifikowany do pozycji 8703, a co za tym idzie, jego wewnątrzwspólnotowe nabycie podlega podatkowi akcyzowemu. Sąd podziela stanowisko organów podatkowych. Na wstępie wskazać należy, że rację ma organ, iż w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdą przepisy ustawy o podatku akcyzowym z dnia 6 grudnia 2008 r. (Dz. U. z 2009 r., Nr 3, poz. 11 ze zm.), która weszła w życie w dniu 1 marca 2009 r. Zdarzenie powodujące powstanie obowiązku podatkowego powstało pod rządami nowej ustawy, dlatego też nie ma zastosowania wskazany w skardze art. 154 ust. 1 ustawy z 2008 r., zgodnie z którym tylko w sytuacji gdy obowiązek podatkowy powstał przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy i należna akcyza nie została do tego dnia zapłacona, stosuje się przepisy dotychczasowe. W niniejszej sprawie obowiązek podatkowy powstał pod rządami nowej ustawy. Zgodnie z art. 100 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym, w brzmieniu mającym zastosowanie w rozpoznawanej sprawie, przedmiotem opodatkowania akcyzą jest nabycie wewnątrzwspólnotowe samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. W myśl art. 101 ust. 2 ustawy obowiązek podatkowy w akcyzie od samochodów osobowych nabytych wewnątrzwspólnotowo i niezarejestrowanych wcześniej na terytorium kraju powstaje z dniem: przemieszczenia samochodu osobowego z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju - jeżeli nabycie prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel nastąpiło przed przemieszczeniem samochodu na terytorium kraju (pkt 1) bądź nabycia prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel - jeżeli nabycie prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel nastąpiło po przemieszczeniu samochodu osobowego na terytorium kraju (pkt 2). Podatnikiem - według art. 102 ust. 1 ustawy, jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności, o których mowa w art. 100 ust. 1 lub 2. Natomiast przepis art. 100 ust. 4 ustawy definiuje samochody osobowe jako pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne objęte pozycją CN 8703 przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, inne niż objęte pozycją 8702, włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi, z wyłączeniem skuterów śnieżnych o kodzie CN 87031011, pojazdów typu meleks o kodzie CN 87031018 oraz pojazdów typu quad o kodzie CN 87031018. Z powyższej regulacji wynika, że opodatkowaniu akcyzą z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego podlegają samochody osobowe niezarejestrowane wcześniej na terytorium kraju, przy czym o uznaniu danego pojazdu za samochód osobowy w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym decyduje jego klasyfikacja taryfowa do pozycji CN 8703 i jego zasadnicze przeznaczenie do przewozu osób. Z mocy art. 3 ust. 1 i 2 ustawy o podatku akcyzowym, do celów poboru akcyzy i oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy, stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodną z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 7 września 1987r., str. 1, ze zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, ze zm.). Zgodnie z ust. 2 wyżej powołanego przepisu ustawy o podatku akcyzowym, zmiany w Nomenklaturze Scalonej (CN) nie powodują zmian w opodatkowaniu akcyzą wyrobów akcyzowych i samochodów osobowych, jeżeli nie zostały określone w ustawie o podatku akcyzowym. Zgodnie z regułą 1 Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej tytuły sekcji, działów i poddziałów mają jedynie charakter orientacyjny. Dla celów prawnych klasyfikację przeprowadza się w oparciu o nazwy pozycji i wszelkie postanowienia zawarte w uwagach do sekcji lub działów, o ile nie są one sprzeczne z treścią odpowiednich pozycji i uwag. Gdy dokonanie klasyfikacji nie będzie możliwe w powyższy sposób, należy skorzystać z ogólnych reguł interpretacji Nomenklatury Scalonej, pod warunkiem, że ani treść pozycji, ani treść uwag, nie będzie stwarzać żadnych przeszkód do ich zastosowania. Należy zgodzić się z organami podatkowymi, że sporny pojazd mieści się w pozycji 8703: "Pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi". Pozycja ta bowiem obejmuje pojazdy mechaniczne różnego typu przeznaczone do przewozu osób, z wyłączeniem pojazdów mechanicznych objętych pozycją 8702. Z samego tytułu pozycji 8703 wynika, że obejmuje ona pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo - towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi. W świetle wyjaśnień zawartych w notach wyjaśniających do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów zamieszczonych w obwieszczeniu Ministra Finansów z 1 czerwca 2006 r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy Celnej (M.P Nr 86, poz. 880) klasyfikacja pojazdów mechanicznych objętych pozycją 8703 jest wyznaczona przez pewne cechy, które wskazują, że pojazdy te są głównie przeznaczone raczej do przewozu osób niż do transportu towarów (poz. 8704). Przejawem cech projektowych zwykle stosowanych do pojazdów, które objęte są pozycją 8703, są następujące cechy : - obecność stałych siedzeń z wyposażeniem zabezpieczającym (np. pasy bezpieczeństwa lub punkty kotwiące oraz wyposażenie do zainstalowania pasów bezpieczeństwa) dla każdej osoby lub obecność stałych punktów kotwiących i wyposażenie do zainstalowania siedzeń i wyposażenia zabezpieczającego w przestrzeni tylnej powierzchni dla kierowcy i przestrzeni siedzeń pasażerów; takie siedzenia mogą być zamocowane na stałe, składające się ze zdejmowanych punktów kotwiących lub składanych, - obecność tylnych okien wzdłuż dwubocznych paneli, - obecność przesuwnych, wahadłowych lub podnoszonych drzwi (jedne lub więcej) z oknami na bocznych panelach lub z tyłu, - brak stałego panela lub przegrody pomiędzy przestrzenią dla kierowcy i przednich siedzeń pasażerów a przestrzenią tylną, która może być używana zarówno do przewozu osób jak i towarów, - wyposażenie całego wnętrza pojazdu w sposób kojarzony z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów (np. dywaniki, wentylacja, oświetlenie, popielniczki). Natomiast pojazdy samochodowe przeznaczone do transportu towarowego, objęte pozycją CN 8704 to, w szczególności: - zwykłe ciężarówki i furgony (płaskie, pokryte impregnowanym brezentem, o nadwoziu zamkniętym itd.), ciężarówki i furgony dostawcze wszelkiego rodzaju, ciężarówki wyposażone w urządzenia do automatycznego wyładunku (wywrotki itp.), cysterny (wyposażone w pompy i bez pomp), ciężarówki - chłodnie i izotermiczne, ciężarówki o dwóch lub więcej platformach ładunkowych do przewozu kwasu w gąsiorach, butli z butanem itp., ciężarówki przystosowane do dużych obciążeń z ramą kutą, z pochylniami ładunkowymi do przewozu czołgów, urządzeń podnoszących albo koparek, transformatorów elektrycznych itp., ciężarówki specjalnie skonstruowane do przewozu świeżego cementu, inne niż betoniarki transportowe objęte pozycją 8705, śmieciarki nawet wyposażone w urządzenia do załadunku, zgniatania itp., Ponadto jako cechy właściwe pojazdom tej kategorii wymieniono: - siedzenia-ławki bez wyposażenia zabezpieczającego (np. pasów bezpieczeństwa lub punktów do zamocowania pasów bezpieczeństwa i potrzebnego do tego wyposażenia) ani bez wyposażenia kojarzonego z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów w części tylnej znajdującej się za siedzeniem kierowcy i przednimi siedzeniami pasażerów. Siedzenia te są zwykle składane tak, aby możliwe było pełne wykorzystanie tylnej części pojazdu (vany) lub naczepy (pojazdy typu pickup) do transportu towarów, - oddzielna kabina dla kierowcy i pasażerów oraz oddzielna otwarta naczepa z panelami bocznymi i nakładaną klapą (pojazdy typu pickup), - brak okien na bokach pojazdu; obecność przesuwnych, wahadłowych lub podnoszonych drzwi bez okien na bokach pojazdu lub z tyłu, przeznaczonych do załadunku i rozładunku towarów (vany), - zamontowany na stałe panel lub przegroda pomiędzy częścią dla kierowcy i pasażerów siedzących z przodu a częścią tylną, - brak wyposażenia części załadunkowej pojazdu w sposób kojarzony z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów (np. dywaniki, wentylacja, oświetlenie, popielniczki). Porównując przykładowo podane cechy pojazdów osobowych z przykładowo wskazanymi pojazdami mieszczącymi się w kategorii pojazdów ciężarowych oraz przypisanymi im cechami stwierdzić należy, że Renault Megane nie mieści się w zakresie pojęciowym żadnej z wymienionych ciężarówek, cystern czy też śmieciarek. Ponadto prawidłowo ustalone indywidualne cechy samochodu Renault Megane pozwalają stwierdzić w sposób jednoznaczny, że wpisuje się on w kategorię pojazdów objętych kodem CN 8703. Świadczą o tym stwierdzone przez organ cechy sprowadzonego samochodu tj. pojazd został wyprodukowany jako samochód osobowy, 5 - drzwiowy (w tym drzwi bagażnika), z pięcioma miejscami siedzącymi, posiadał fabryczne zamontowane stałe punkty kotwiące do zainstalowania dodatkowego pasa bezpieczeństwa, przegrodę oddzielającą część osobową od towarowej w tylnej części pojazdu, był w całości przeszklony i w całości wyposażony w tapicerkę sufitową i boczną, oraz posiadał odpowiednio ukształtowane elementy plastikowe. Nie zmienia tego stanu rzeczy zamontowana przegroda oddzielająca część "osobową" od części "towarowej", czy też brak trzeciego pasa bezpieczeństwa w tylnej części pojazdu. Pozostałe cechy konstrukcyjne pojazdu świadczą o tym, że był to pojazd przeznaczony do przewozu osób i nie wskazują na to by mógł to być samochód ciężarowy. Podkreślenia wymaga, iż z określeniem rodzaju pojazdu nie miała problemów późniejsza jego właścicielka, która wskazał na to, że pojazd posiadał cechy samochodu osobowego a dla jego przerejestrowania z ciężarowego na osobowy nie były potrzebne większe przeróbki a jedynie drobne czynności, których koszt opiewał na 50 zł. Zgodzić należy się z organami podatkowymi, iż o przeznaczeniu danego pojazdu do określonego typu transportu decydujące znaczenie mają cechy nadane temu pojazdowi przez producenta a nie cechy jakie nadali pojazdowi poszczególni użytkownicy w czasie jego używania. Sąd podziela prezentowane w orzecznictwie stanowisko, zgodnie z którym o zasadniczym przeznaczeniu pojazdu decyduje jego producent ponieważ to właśnie on tworzy konstrukcję pojazdu zgodną z normami bezpieczeństwa, przepisami o ruchu drogowym, która ma odpowiadać określonemu przeznaczeniu pojazdu. Konstrukcyjnego przeznaczenia samochodów nie zmieniają ich użytkownicy dokonujący przeróbek czy adaptacji wnętrza do własnych potrzeb. (por. wyrok WSA w Krakowie z dnia 5 września 2007 r., sygn. akt I SA/Kr 880/06). Gdyby przyznać rację spółce odnośnie kwalifikacji pojazdu ze względu na jego faktyczne przeznaczenie okazałoby się, że niemożliwe jest zaklasyfikowanie pojazdu do jednej kategorii, co z kolei spowodowałoby trudności w prawidłowym określeniu podatku akcyzowego. Tymczasem dla wymiaru podatku akcyzowego nie jest ważne, że podatnik korzysta z pojazdu osobowego jak z ciężarowego i nadaje mu w związku z tym cechy właściwe temu pojazdowi, ale decydujące znaczenie mają cechy jakie pojazd ten otrzymał w procesie produkcji. Późniejsze zmiany o ile będą zgodne z przepisami o ruchu drogowym należy uznać za dopuszczalną realizację uprawnień właścicielskich, które z punktu widzenia publicznego prawa podatkowego pozostają bez znaczenia. W przeciwnym razie w przyszłości mogłoby dojść do prób niedopuszczalnego obchodzenia prawa, kiedy podatnik własnymi działaniami będzie próbował wpłynąć na powstanie obowiązku podatkowego. Dla powyższych ustaleń bez znaczenia pozostaje dokumentacja związana z rejestracją pojazdu. Jak szczegółowo wyjaśnił organ, z czym Sąd w zupełności się zgadza, dokumenty, na które powoływała się spółka, a z których wynikało, że sporny pojazd jest uznany za samochód ciężarowy, zostały wydane w oparciu o inne niż podatkowe przepisy, które dla wymiaru podatku akcyzowego pozostają bez znaczenia. Powyższe dokumenty w niniejszej sprawie stanowią dowód jedynie tego, że pojazd wcześniej nie był zarejestrowany na terytorium kraju i tylko w tym zakresie wiążą organ podatkowy. Natomiast dla klasyfikacji taryfowej mogą mieć jedynie charakter posiłkowy. W ocenie Sądu, organy podatkowe dołożyły wszelkich starań w celu należytego wyjaśnienia sprawy, a zgromadzony materiał dowodowy jednoznacznie wskazywał na słuszne zaklasyfikowanie przedmiotowego samochodu do pozycji CN 8703. Nie można również czynić organom zarzutu odnośnie dopuszczenia jako dowód oględzin pojazdu przeprowadzonych po kilku latach od zdarzenia powodującego powstanie obowiązku podatkowego. Dowód ten jak słusznie wskazuje organ odwoławczy nie był jedynym dowodem w sprawie, tylko jednym z dowodów, który organ należycie przeprowadził a następnie ocenił w oparciu o pozostałe dowody. Zasadnicze znaczenia miała w sprawie dokumentacja fotograficzna dokonana bezpośrednio po sprowadzeniu pojazdu. W związku z powyższym upływ czasu na jaki wskazuje spółka nie miał znaczenia dla wiarygodności powyższego dowodu oraz na prawidłowość wyciągniętych na jego podstawie wniosków. Niesłuszne są zarzuty spółki odnośnie daty powstania zobowiązania podatkowego. Wobec braku innych dowodów prawidłowo organ przyjął datę 2 listopada 2009 r., jako najwcześniejszy moment, o którym można z pewnością powiedzieć, że auto znajdowało się w kraju. W tej dacie bowiem przeprowadzono badanie techniczne. Mając to wszystko na uwadze Sąd, działając na podstawie art. 151 p.p.s.a., skargę oddalił.