I SA/Rz 540/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Grzegorz Panek /spr./ Sędzia WSA Małgorzata Niedobylska Asesor WSA Jacek Boratyn Protokolant sekr. sąd. Anna Kotowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 lutego 2019 r. spraw ze skarg "L." spółka z o.o. w P. i "P." S.A. w O. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] maja 2018 r. nr [...] w przedmiocie długu celnego oddala skargi. Przedmiotem skarg "A" S.A. z/s w O. oraz "B" sp. z o.o. z/s w P. jest decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w R. z dnia [...] maja 2018 r. nr [...]. Utrzymano nią w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Celno- Skarbowego w P. z dnia [...] czerwca 2017 r. nr [...], którą: 1) stwierdzono powstanie długu celnego w przywozie na dzień [...] kwietnia 2015 r. w związku z usunięciem spod dozoru celnego towaru - środków ochrony roślin w ilości 24.990 kg, podlegającego należnościom przywozowym, 2) określono kwotę wynikającą z długu celnego w wysokości 36.882 zł i dokonano jej zaksięgowania, 3) stwierdzono powstanie obowiązku uiszczenia odsetek, o których mowa w art. 65 ust. 4 Prawa celnego, od zaksięgowanej kwoty należności celnych. Za solidarnie zobowiązanych uznano: "A" S.A. (głównego zobowiązanego), "B" sp. z o.o. (zlecającego wydanie towarów z prowadzonego magazynu czasowego składowania) oraz K. P. (przewoźnika), stosownie do art. 213 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny. Organ I instancji ustalił, że [...] kwietnia 2015 r. w Oddziale Celnym w P. objęto procedurą tranzytu towar - środki ochrony roślin w ilości 24.990 kg - na podstawie dokumentu tranzytowego [...]. Termin dostarczenia towaru do urzędu celnego przeznaczenia ([...]) wyznaczono do dnia 3 maja 2015 r. Kwota długu celnego została zabezpieczona na podstawie przyjętego dokumentu TC 33 - zaświadczenia o zwolnieniu z obowiązku złożenia gwarancji [...]. Jako głównego zobowiązanego w ww. procedurze tranzytu wskazano "A" S.A. W dniu [...] kwietnia 2015 r. urząd przeznaczenia został zmieniony z [...] na [...]. Procedura tranzytu została otwarta na zlecenie "B" sp. z o.o. Przewóz realizowała w ramach prowadzonej działalności gospodarczej K. P. W piśmie z dnia [...] lipca 2015 r. administracja celna Bułgarii poinformowała, że określone operacje tranzytowe, m.in. [...], zostały zakończone nieprawidłowo w urzędzie przeznaczenia. Towar nie został przedstawiony w urzędzie celnym przeznaczenia. Nigdy wraz z pojazdem go przewożącym nie znalazły się na terytorium Bułgarii. Komunikaty dotyczące przedstawienia ww. towaru i zakończenia operacji zostały wysłane w wyniku zewnętrznej ingerencji w systemy administracji celnej, bez jakiegokolwiek udziału funkcjonariuszy celnych. Towar został więc usunięty spod dozoru celnego, a procedura tranzytu nie została zamknięta zgodnie z wymaganiami określonymi w art. 92 Wspólnotowego Kodeksu Celnego. Wprawdzie za pośrednictwem systemu NCTS został wysłany komunikat IE045 "zawiadomienie o zamknięciu operacji tranzytowej", ale towar nie został faktycznie przedstawiony w organie celnym przeznaczenia. W związku z powyższym podjęto czynności mające na celu uregulowanie sytuacji prawnej ww. towaru, ale pomimo żądania nie przedstawiono dowodów alternatywnych potwierdzających zamknięcie procedury tranzytu. Strony ograniczyły się jedynie do powołania się na treść komunikatu IE045, który jednak ma tylko walor informacyjny i nie ma mocy prawnej. Organ I instancji przyjął, że do usunięcia towarów spod dozoru celnego doszło [...] kwietnia 2015 r., tj. w dniu, w którym doszło do zewnętrznej ingerencji w systemy administracji celnej. Wartość celną towaru przyjęto na podstawie faktury jako wartość transakcyjną. Odwołania od powyższej decyzji wnieśli: "A" S.A. z/s w O. oraz "B" sp. z o.o. z/s w P. "A" S.A. zarzuciła wybiórczą ocenę materiału dowodowego, na skutek czego błędnie przyjęto, że auto przewoźnika z towarem, po wykonaniu procedur celnych w oddziale celnym, powróciło na teren magazynu "B" sp. z o.o., gdzie przebywało kilka dni i że dokonano tam wyładowania towaru, podczas gdy przewoźnik nie złożył dokumentu potwierdzającego ponowne przyjęcie towaru na magazyn "B" sp. z o.o. Pominięto też zgłaszane przez spółkę wnioski dowodowe. Błędnie przyjęto, że przewoźnik K. P. działała na zlecenie "B" sp. z o.o., podczas gdy ustalono, że nie zawarto między tymi podmiotami pisemnej umowy. Błędnie zastosowano więc art. 203 Wspólnotowego Kodeksu Celnego czyniąc ją zobowiązaną solidarnie do zapłaty kwoty wynikającej z długu celnego wraz z pozostałymi podmiotami będącymi adresatami decyzji. "B" sp. z o.o. zarzuciła wybiórczą ocenę materiału dowodowego, na skutek czego błędnie przyjęto, że przewoźnik działał na jej zlecenie oraz że po wykonaniu procedur celnych w oddziale celnym auto przewoźnika powróciło na teren magazynu "B" sp. z o.o., gdzie przebywało kilka dni i dokonano tam wyładowania towaru w sytuacji, gdy nie udowodniono, aby przewoźnik działał na zlecenie spółki. Bezsprzecznie natomiast przewoźnik odebrał towar z magazynu, a brak jest dowodu na to, że został w nim ponownie złożony. Błędnie przyjęto, że przewoźnik K. P. działała na zlecenie spółki, podczas gdy ustalono, że nie zawarli pisemnej umowy. Błędnie zastosowano więc art. 203 Wspólnotowego Kodeksu Celnego czyniąc ją zobowiązaną solidarnie do zapłaty kwoty wynikającej z długu celnego wraz z pozostałymi podmiotami będącymi adresatami decyzji. Po rozpatrzeniu ww. odwołań opisaną na wstępie decyzją Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy. Organ odwoławczy podkreślił, że zgodnie z art. 2 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. - Prawo celne (Dz. U. z 2018 r. poz. 167 ze zm.), wprowadzenie towaru na obszar celny Unii lub jego wyprowadzenie z tego obszaru powoduje z mocy prawa powstanie obowiązków i uprawnień przewidzianych w przepisach prawa celnego, jeżeli przepisy prawa, w tym umowy międzynarodowe, nie stanowią inaczej. Procedura tranzytu, co do zasady, kończy się potwierdzeniem dokonanym przez urząd celny przeznaczenia, po przedstawieniu mu towaru i wymaganych dokumentów. Kluczową zatem kwestią dla prawidłowej realizacji procedury tranzytu zewnętrznego jest przedstawienie w urzędzie celnym przeznaczenia towarów objętych tą procedurą oraz właściwych dokumentów. Rzeczony towar nie został w wyznaczonym terminie w zadeklarowanym urzędzie celnym przeznaczenia zgłoszony pomimo, że w systemie NCTS odnotowano przybycie towaru, skutkujące zamknięciem operacji tranzytu i wygenerowaniem komunikatu IE045, ale jak ustalono m.in. procedura [...] została zakończona w sposób nieprawidłowy. Nie stwierdzono żadnych danych wskazujących na przekroczenie pojazdu określonego w deklaracji tranzytowej przez granicę bułgarską. Władze celne Bułgarii stwierdziły, że doszło do zewnętrznej ingerencji w systemy administracji celnej, a wygenerowane komunikaty zostały wysłane do urzędu wywozu bez jakiegokolwiek zaangażowania funkcjonariuszy celnych. W sprawie tej władze Bułgarii prowadzą stosowne postępowanie (dochodzenie). Podkreślono, że fakt zamknięcia procedury tranzytowej, w sposób domyślny lub formalny, nie narusza praw i obowiązków organu w zakresie ścigania głównego zobowiązanego lub gwaranta, jeżeli w późniejszym terminie, przewidzianym prawem na odzyskanie długu lub nałożenie kar, okaże się, że procedura w rzeczywistości nie zakończyła się i nie powinna zostać zamknięta lub wykryto nieprawidłowości dotyczące konkretnych procedur tranzytowych w późniejszym etapie. W tych okolicznościach zasadnie uznano, że doszło do usunięcia towaru spod dozoru celnego, a zamknięcie operacji tranzytowej w systemie NCTS komunikatem IE045 nie powinno mieć miejsca. W takiej sytuacji podmioty zobowiązane do uregulowania długu celnego określają przepisy art. 203 ust. 3 oraz art. 213 Wspólnotowego Kodeksu Celnego. Jako podstawę ustalenia wartości celnej sprowadzonych z Chin towarów przyjęto dokument towarzyszący zgłoszeniu celnemu w procedurze tranzytu, tj. fakturę handlową [...] z dnia [...] lutego 2015 r. wystawioną przez firmę z Chin, stosownie do art. 29 Wspólnotowego Kodeksu Celnego. Prawidłowo w ocenie organu określono podmioty zobowiązane, w tym za głównego zobowiązanego uznano agencję celną "A" S.A., ponieważ procedura tranzytu nie została zakończona - nie wykonano obowiązku przedstawienia towarów wraz z dokumentami w urzędzie celnym przeznaczenia, jak tego wymaga art. 92 Wspólnotowego Kodeksu Celnego. Rozszerzenie odpowiedzialności za dług celny na inne podmioty wynikało z faktu, że podmioty przyjmujące towar wiedziały, że są one objęte procedurą tranzytu. Towar przed objęciem procedurą tranzytu złożony był w magazynie czasowego składowania prowadzonym przez "B" sp. z o.o., a został on załadowany na środek transportu należący do przewoźnika K. P. Organ odwoławczy podtrzymał stanowisko I instancji o odpowiedzialności za dług celny "B" sp. z o.o., która nie mogła wydać towaru o wartości 157.320 USD obciążonego należnościami celnymi i podatkowymi przewoźnikowi, który nie działał na jej zlecenie i jako nadawca zlecić agencji celnej dokonanie zgłoszenia towaru do procedury tranzytu na środkach transportu należących do K. P.; stanowisko "B" sp. z o.o. uznać należało za niewiarygodne. Podmiotom tym należało zatem przypisać solidarną odpowiedzialność za usunięcie towaru spod dozoru celnego. Wyczerpane zostały przesłanki tej odpowiedzialności określone w art. 203 Wspólnotowego Kodeksu Celnego. Nie było również konieczności uwzględniania zgłoszonych wniosków dowodowych, ponieważ zgromadzony materiał dowodowy był wystarczający do rozstrzygnięcia sprawy, tj. ustalenia, że doszło do usunięcia towaru spod dozoru celnego. Skargi na opisaną na wstępie decyzję wniosły obie spółki. "A" S.A. zarzuciła naruszenie: 1) art. 187 § 1 w zw. z art. 122 Ordynacji podatkowej w związku z art. 73 Prawa celnego poprzez wybiórcze rozpatrzenie materiału dowodowego, co skutkowało niesłusznym uznaniem za udowodnione, że auto przewoźnika z towarem, po wykonaniu procedur celnych w Oddziale Celnym w P., wróciło z towarem na teren magazynu "B" sp. z o.o., gdzie przebywało przez kilka dni i że dokonano wyładowania towaru na terenie należącym do "B" sp. z o.o. w sytuacji, gdy przewoźnik nie złożył dokumentu potwierdzającego ponowne przyjęcie towaru na magazyn "B" Sp. z o.o. oraz nie przeprowadzono dowodu z zeznań świadków wnioskowanych przez "B" Sp. z o.o., 2) art. 187 § 1 w zw. z art. 122 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 73 Prawa celnego poprzez wybiórcze rozpatrzenie materiału dowodowego, co skutkowało niesłusznym uznaniem, że K. P. działała na zlecenie "B" sp. z o.o. w sytuacji, gdy organ sam stwierdził brak pisemnej umowy pomiędzy "B" sp. z o.o. a firmą przewozową, 3) art. 122 z zw. z art. 180 § 1 w zw. z art. 188 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 73 Prawa celnego poprzez uznanie za słuszne oddalenie wniosków dowodowych w postaci zeznań świadków L. B., G. C. oraz W. P. oraz wniosków dowodowych zawartych w odwołaniu od decyzji w sytuacji, gdy miały one kluczowe znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, a ich oddalenie stanowiło naruszenie ciążącego na organie obowiązku dążenia do prawdy obiektywnej, 4) art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej poprzez utrzymanie w mocy decyzji organu I instancji w sytuacji, gdy zachodziły przesłanki do uchylenia decyzji organu I instancji i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania, 5) art. 203 Wspólnotowego Kodeksu Celnego poprzez jego zastosowanie i uznanie, że doszło do powstania długu celnego i że jest ona zobowiązana do zapłaty kwot wynikającej z długu celnego. Na tej podstawie zażądano uchylenia wydanych w sprawie decyzji i orzeczenia o kosztach postępowania. W przekonaniu skarżącej spółki organ odwoławczy niesłusznie podzielił ustalenia organu I instancji, który zasadniczo swoje ustalenia oparł na stanowisku przewoźnika. Dlatego konieczne było skonfrontowanie tych zeznań z zeznaniami innych świadków, których nie przesłuchano zwłaszcza, że "B" sp. z o.o. przedłożyła dokument z ewidencji towarów niewspólnotowych złożonych w magazynie czasowego składowania, z którego wynikało, że towar został z magazynu wydany, ale nie przyjmowano go z powrotem. Istotne jest to, że przewoźnik nie domagał się potwierdzenia tego faktu, nie przedstawił też faktury za tę rzekomą usługę. Ma to również dowodzić tego, że przewoźnik nie działał na zlecenie "B" sp. z o.o.; nie przestawił żadnego dowodu potwierdzającego przyjęcie zlecenie od "B" sp. z o.o. Powyższe ma świadczyć o tym, że towar spod dozoru celnego usunął tylko przewoźnik. "B" sp. z o.o. zarzuciła naruszenie: 1) art. 187 § 1 w zw. z art. 122 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 73 Prawa celnego poprzez brak dążenia do ustalenia wszystkich okoliczności dla wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, w tym do ustalenia podmiotów ewentualnie uczestniczących w usunięciu towaru spod dozoru celnego, a tym samym brak ustalenia wszystkich dłużników solidarnych, 2) art. 187 § 1 w zw. z art. 122 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 73 Prawa celnego poprzez wybiórcze rozpatrzenie materiału dowodowego, co skutkowało niesłusznym uznaniem, że doszło do zewnętrznej ingerencji w systemy administracji celnej w sytuacji, gdy brak jest jakiegokolwiek dowodów (np. dokumentu w postaci prawomocnego wyroku skazującego) potwierdzających, że doszło do zewnętrznej ingerencji w systemy administracji celnej, 3) art. 187 § 1 w zw. z art. 122 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 73 Prawa celnego poprzez wybiórcze rozpatrzenie materiału dowodowego, co skutkowało niesłusznym uznaniem, że auto przewoźnika z towarem po wykonaniu procedur celnych w Oddziale Celnym w P. wróciło z towarem na teren magazynu "B", gdzie przebywało przez kilka dni i dokonano tam wyładowania towaru w sytuacji, gdy przewoźnik nie złożył dokumentu potwierdzającego ponowne przyjęcie towaru na magazyn "B", nie przeprowadzono dowodu z zeznań świadków wnioskowanych przez Spółkę, istnieją sprzeczności w wyjaśnieniach składanych przez przewoźnika, 4) art. 122 z zw. z art. 180 § 1 w zw. z art. 188 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 73 Prawa celnego poprzez uznanie przez organ odwoławczy za słuszne oddalenie wniosków dowodowych w postaci zeznań świadków L. B., G. C. oraz W. P. oraz nieuwzględnienie wniosków dowodowych zawartych w odwołaniu od decyzji w sytuacji, gdy dowody te miały kluczowe znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, a ich oddalenie stanowiło naruszenie ciążącego na organie obowiązku dążenia do prawdy obiektywnej, 5) art. 187 § 1 w zw. z art. 122 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 73 Prawa celnego poprzez wybiórcze rozpatrzenie materiału dowodowego, co skutkowało niesłusznym uznaniem, że przewoźnik K. P. działała na zlecenie "B" sp. z o.o. w sytuacji, gdy organ sam stwierdził, że brak było pisemnej umowy pomiędzy "B" sp. z o.o. a ww. firmą przewozową, 6) art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 73 Prawa celnego poprzez utrzymanie w mocy decyzji organu I instancji w sytuacji, gdy zachodziły przesłanki dla uchylenia decyzji organu I instancji i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania. Na tej podstawie zażądano uchylenia wydanych w sprawie decyzji i orzeczenia o kosztach postępowania. Skarżąca spółka podkreśliła, że obowiązkiem organu było nie tylko ustalenie, czy doszło do usunięcia towaru spod dozoru celnego, ale też kto w tym usunięciu uczestniczył. Tymczasem niesłusznie przyjęto za udowodnioną okoliczność, że doszło do zewnętrznej ingerencji w system administracji celnej Bułgarii. Oparto się jedynie na pisemnym wyjaśnieniu administracji celnej Bułgarii, podczas gdy postępowanie mające na celu wyjaśnienie tej okoliczności nadal się toczy. Natomiast nawet gdyby doszło do takiej ingerencji organy powinny te okoliczności ustalić wraz z osobami odpowiedzialnymi, ponieważ zadaniem organów jest ustalenie wszystkich osób odpowiedzialnych za usunięcie towaru spod dozoru celnego. Niesłusznie przyjęto również, że spółka uczestniczyła w tym usunięciu. Nie wiadomo bowiem, na jakiej podstawie organ przyjął, że towar nie przekroczył granicy bułgarskiej. Nie można zaś wykluczyć, że przewoźnik udał się z towarem w inne miejsce. Ustalenia te oparto tylko na wersji wydarzeń przedstawionych przez przewoźnika, który nie przedłożył żadnego dowodu potwierdzającego, że towar powrócił na teren magazynu spółki. Przewoźnik nie działał na zlecenie "B" sp. z o.o., brak dokumentów które potwierdzały by taką współpracę. "B" sp. z o.o. tylko dokonywała na zlecenie swojego kontrahenta otwarcia procedury tranzytu, ale to ten jej kontrahent sam zlecał wykonanie przewozu. W odpowiedzi na skargi Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wniósł o ich oddalenie, podtrzymując dotychczas wyrażone stanowisko w sprawie. W piśmie z [...] lutego 2019 r. uczestniczka postępowania K. P. wniosła o uchylenie wydanych w sprawie decyzji, ale z przyczyn innych niż skarżące spółki. Kwestionuje bowiem stanowisko, jakoby była ona odpowiedzialna za usunięcie towaru spod dozoru celnego. Pomimo formułowanych przeciwko niej zarzutów żaden ze skarżących nie zgłosił nigdy przewłaszczenia przez nią cudzego mienia, pomimo że był on wart kilkaset tysięcy USD. Nigdy nie zgłoszono jej również zaginięcia tego towaru. Niezgodne z prawdą jest też stanowisko, jakoby nie działała na zlecenie "B" sp. z o.o., ponieważ z pewnością nie wydano by jej towaru takiej wartości. Nie zgadza się z przypisaniem jej odpowiedzialności za usunięcie towaru spod dozoru celnego, ponieważ nie wypełnia ona przesłanki określonej w art. 203 Wspólnotowego Kodeksu Celnego. Kierowca otrzymał od "B" sp. z o.o. ustne zlecenie ponownego przewiezienia towaru na teren magazynu w P., ale nie miał on wiedzy o tym, że towar objęto procedurą tranzytu. Jej zadaniem jako przewoźnika było tylko przetransportowanie towaru na krótkim odcinku, z magazyny do oddziału celnego i z powrotem. Nie uczestniczyła w żadnych czynnościach formalnych, gdy te miał załatwić pracownik "B" sp. z o.o. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje: Na wstępie zaznaczyć należy, że zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2017 r., poz. 2188 ze zm.), stanowiąc w art. 1 § 1 i § 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Natomiast w myśl art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm., dalej: p.p.s.a.), sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a. Przeprowadzone w określonych wyżej ramach badanie zgodności z prawem zaskarżonej decyzji wykazało, że skargi nie zasługują na uwzględnienie. W związku z wejściem w życie w dniu 1 maja 2016 r. rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiającego unijny kodeks celny (Dz. Urz. UE serii L Nr 269 z dnia 10 października 2013 r. ze zm.) oraz związanych z nim rozporządzeń Komisji i wobec braku przepisów przejściowych w nowych regulacjach, należy stosować przyjętą przez doktrynę krajową, jak i ukształtowaną przez orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE), zasadę stosowania uchylonych przepisów do oceny zdarzeń, które miały miejsce pod ich rządami (zob. np. wyrok BFH z dnia 1 lutego 2000 r., VII R 16/99, w sprawie C-201/04 z dnia 23 lutego 2006 r.). Zatem w odniesieniu do długów celnych powstałych przed dniem 1 maja 2016 r., dla ustalenia odpowiedzialności za powstały dług celny i kręgu podmiotów odpowiedzialnych, będą miały zastosowanie obowiązujące wówczas przepisy WKC i RWKC. Spór w rozpoznawanej sprawie dotyczy uznania skarżących spółek oraz przewoźnika za dłużników długu celnego w związku z usunięciem towaru spod dozoru celnego. W myśl art. 91 ust. 1 pkt a WKC, procedura tranzytu zewnętrznego pozwala na przemieszczanie z jednego do drugiego miejsca znajdującego się na obszarze celnym Wspólnoty: a) towarów niewspólnotowych, niepodlegających w tym czasie należnościom celnym przywozowym i innym opłatom ani środkom polityki handlowej. Zgodnie zaś z art. 91 ust. 2a WKC przemieszczenie to odbywa się z zastosowaniem procedury zewnętrznego tranzytu wspólnotowego. Z kolei art. 92 ust. 1 WKC stanowi, że procedura tranzytu zewnętrznego zostaje zakończona, a obowiązki zobowiązanego spełnione, gdy towary objęte tą procedurą i właściwe dokumenty zostaną przedstawione, zgodnie z przepisami tej procedury, w urzędzie celnym przeznaczenia. Organy celne zamykają procedurę tranzytu zewnętrznego, jeżeli są w stanie stwierdzić, na podstawie porównania danych dostępnych w urzędzie wyjścia i danych dostępnych w urzędzie przeznaczenia, że procedura została w prawidłowy sposób zakończona (art. 92 ust. 2 WKC). Poza sporem jest, że w dniu [...] kwietnia 2015 r. w Oddziale Celnym w P. objęto procedurą tranzytu zewnętrznego towar, na podstawie dokumentu tranzytowego [...]. Przedmiotowy towar został wyprowadzony z magazynu czasowego składowania w Przemyślu, a następnie zwolniony do procedury tranzytu w Oddziale Celnym w P. Zgodnie z deklaracją zawartą w zgłoszeniu tranzytowym przedmiotowy towar miał zostać dostarczony do urzędu celnego przeznaczenia ([...]). W dniu [...] kwietnia 2015 r. urząd przeznaczenia został zmieniony z ([...]) na ([...]) i w tym samym dniu urząd przeznaczenia ([...]) wysłał w systemie NCTS komunikat "zawiadomienie o zamknięciu operacji tranzytowej" IE045. W okolicznościach przedmiotowej sprawy, w świetle poczynionych ustaleń nie ulega wątpliwości, że mimo wygenerowanego komunikatu IE045 procedura tranzytu nie została prawidłowo zamknięta, a towar objęty zgłoszeniem celnym nie został przedstawiony w oddziale celnym przeznaczenia, tj. ([...]). Organy orzekające w niniejszej sprawie zasadnie uznały, że komunikat systemowy IE045 nie jest ostatecznym i niepodważalnym dowodem potwierdzającym prawidłowość realizacji procedury tranzytu. Komunikat taki wygenerowany w systemie NCTS ma charakter wyłącznie informacyjny i podlega weryfikacji w postępowaniu kontrolnym. Gdyby zatem okazało się, że do wysłania komunikatu doszło na podstawie nieprawdziwych danych albo w wyniku stwierdzonych nieprawidłowości, np. wskutek zewnętrznej, bezprawnej ingerencji do systemu, organy celne mogą podejmować działania w celu dochodzenia należności. W ocenie Sądu, informacje przekazane przez bułgarskie organy celne, że ani środek transportu, ani towar w ogóle nie zostały przedstawione w urzędzie celnym przeznaczenia oraz że nie ma żadnych danych odnośnie przekraczania granicy bułgarskiej przez wskazany w zgłoszeniu pojazd, a komunikat o zamknięciu procedury został wygenerowany na skutek zewnętrznej ingerencji w systemy administracji celnej, w sposób jednoznaczny dowodzą, że procedura tranzytu została zamknięta nieprawidłowo, a towar usunięty spod dozoru celnego. Informacje sporządzone przez bułgarskie organy celne mają status dokumentów urzędowych, które w myśl art.194 § 1 Ordynacji podatkowej stanowią dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone. Skarżący nie przedstawili żadnych dowodów, które mogłyby treść tych dokumentów podważyć. Nie zostały też przedstawione żadne dowody na to, że towar opuścił obszar Wspólnoty w inny sposób. Wbrew stanowisku skarżących, nie jest konieczne zakończenie postępowania prowadzonego przez stronę bułgarską i ustalenie osób odpowiedzialnych za włamanie do systemu. Brak było również podstaw faktycznych i prawnych do zawieszenia postępowania w niniejszej sprawie do czasu prawomocnego rozstrzygnięcia postępowania w przedmiocie zewnętrznej ingerencji w systemy administracji celnej. Zasadnie organ odwoławczy stwierdził, że powołany przez spółki przepis art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej nie ma zastosowania do postępowania w sprawach celnych. Ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, w tym z dokumentów przedłożonych przez "B" spółka z o. o. wynika, że towar przed objęciem procedurą tranzytu, złożony był w magazynie czasowego składowania prowadzonego przez tą firmę. Zgodnie ze "zleceniem wydania towaru niewspólnotowego z magazynu czasowego składowania" z dnia [...] kwietnia 2015 r. towar został załadowany na środek transportu należący do K. P. prowadzącej działalność gospodarczą pod nazwą [...], przewoźnika towaru objętego procedurą. Słuszne jest stanowisko organu odwoławczego, że wskazany przewoźnik działał na zlecenie spółki "B". Jak zasadnie wskazał organ odwoławczy podmioty prowadzące profesjonalną działalność w obrocie towarowym z zagranicą, a takie przecież występują w rozpoznawanej sprawie, posiadają wiedzę w zakresie obowiązków ciążących na nich z tego tytułu. Jednym z tych obowiązków jest zawarcie umowy o zarobkowy przewóz drogowy towarów pojazdami, niezależnie od miejsca zamieszkania i przynależności państwowej stron, jeżeli miejsce przyjęcia przesyłki do przewozu i miejsce przewidziane dla jej dostawy, stosownie do ich oznaczenia w umowie, znajdują się w dwóch różnych krajach, z których przynajmniej jeden jest stroną konwencji. W przedmiotowej sprawie taka umowa nie została zawarta - co obciąża zarówno nadawcę towaru, w tym przypadku firmę "B", jak i przewoźnika, firmę [...] K. P., właściciela środków transportu. Wprawdzie konwencja nie precyzuje, kto winien wystawić list przewozowy w trzech jednobrzmiących egzemplarzach (1- dla nadawcy, 2- dla odbiorcy, 3- dla przewoźnika) , to zgodnie z jej art. 7 nadawca towaru odpowiada za wszelkie koszty i szkody, jakie może ponieść przewoźnik na skutek nieścisłości lub braku informacji w liście przewozowym, co wskazuje, przede wszystkim odpowiedzialność nadawcy towaru za uchybienia w tym obszarze. Po drugie, jak słusznie przyjęły organy, nie jest wiarygodne twierdzenie, że firma "B" sp. z o. o. wydała z magazynu czasowego składowania towar o wartości 157 320,00 USD, na którym ciążą należności celne i podatkowe, osobie (przewoźnikowi), który nie działał na jej zlecenie i jednocześnie jako nadawca - zleciła "A" S.A. dokonanie zgłoszenia tego towaru do procedury tranzytu na środkach transportu o numerach [...]. W ocenie Sądu organy prawidłowo za dłużnika uznały "B" spółka z o.o. tj. osobę, która przejęła odpowiedzialność za towar niewspólnotowy wprowadzony na obszar Wspólnoty Europejskiej i będący pod dozorem celnym, spod którego został usunięty. Firma ta była także zleceniodawcą przewozu w ramach przedmiotowej procedury tranzytu i tylko tę firmę w trakcie prowadzonego postępowania wskazała "A" jako swojego klienta, który zlecił jej otwarcie przedmiotowej procedury tranzytu. Słusznie za dłużnika został uznany także przewoźnik firma "[...]" K. P., który w dniu [...] kwietnia 2015 r. przyjął towary do przewozu w procedurze tranzytu i nie dostarczył tych towarów do wskazanego w zgłoszeniu celnym urzędu celnego przeznaczenia, przewożonych środkami transportu o nr rejestracyjnych RP22089/RP08309, będącymi jego własnością. Co istotne, z wyjaśnień złożonych przez przewoźnika firmę "[...]" K. P., zawartych w piśmie z dnia [...] stycznia 2016 r. jednoznacznie wynika, że miała ona świadomość, że towar objęty jest procedurą tranzytu. Organ odwoławczy, podobnie jak Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w P., zasadnie dał wiarę wyjaśnieniom kierowcy, że towar po odprawie w Oddziale Celnym w P. wrócił z powrotem do firmy "B". W powiązaniu z informacją uzyskaną od władz celnych Bułgarii o nieprawidłowym zamknięciu procedury tranzytu w wyniku zewnętrznej ingerencji w systemy celne daje to logiczny i spójny obraz przebiegu zdarzeń. W ocenie Sądu ustalenia dokonane przez organy dotyczące udziału poszczególnych adresatów niniejszej decyzji w usunięciu spod dozoru celnego towaru objętego procedurą tranzytu wg [...] wyczerpują dyspozycję art. 203 WKC statuującego odpowiedzialność za powstały dług celny w stosunku do: - "A" S.A., tj. głównego zobowiązanego w oparciu o art. 203 ust. 3 tiret 4 WKC. - "B" Sp. z o.o., tj. prowadzącego magazyn czasowego składowania w oparciu o art. 203 ust. 3 tiret 2 i 4 WKC. - "[...]" K. P. - tj. przewoźnika - w oparciu o art. 203 ust. 3 tiret 2 WKC. Nietrafny jest zatem zarzut naruszenia art. 203 WKC. Przepis ten stanowi, że dług celny w przywozie powstaje w wyniku usunięcia spod dozoru celnego towaru podlegającego należnościom celnym przywozowym i powstaje on z chwilą usunięcia towaru spod dozoru celnego. Natomiast w myśl art. 203 ust. 3 WKC dłużnikami są: - osoba, która usunęła towar spod dozoru celnego, - osoby, które uczestniczyły w usunięciu towaru i które jednocześnie wiedziały lub powinny były wiedzieć, że towar zostaje usunięty spod dozoru celnego, - osoby, które nabyły lub posiadały towar i które w chwili jego nabycia lub wejścia w jego posiadanie wiedziały bądź powinny wiedzieć, że jest to towar usunięty spod dozoru celnego, i odpowiednio - osoba zobowiązana do wykonywania obowiązków wynikających z czasowego składowania towarów lub wynikających ze stosowania procedury celnej, którą towar został objęty. Ponadto w ocenie Sądu materiał dowodowy zgromadzony w sprawie był wystarczający do podjęcia rozstrzygnięcia w sprawie. Słusznie tutaj zauważa organ odwoławczy, że organ nie musi przeprowadzać wszelkich dowodów ale tylko te, które są istotne dla wyjaśnienia stanu faktycznego. Należy podzielić ocenę dokonaną przez organ odwoławczy, że odstąpienie przez organ I instancji od przeprowadzenia dowodu w postaci zeznań świadków L. B., G. C. oraz W. P. było uzasadnione. Zgodnie bowiem z art.188 Ordynacji podatkowej żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba ze okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Odnosząc to do realiów niniejszej sprawy należy podkreślić, że w przedmiotowym postępowaniu sam przewoźnik potwierdził odbiór towaru z magazynu czasowego składowania "B" Sp. z o.o. Jeżeli zaś chodzi o "ewidencję towarów niewspólnotowych złożonych w magazynie czasowego składowania", to słusznie podkreślają organy, nie dowodzi ona, że towar objęty przedmiotową procedurą tranzytu nie wrócił na teren w/w magazynu czasowego składowania i nie został tam usunięty spod dozoru celnego poprzez zerwanie zamknięć celnych nałożonych na środek transportu i rozładunek. Przeciwnie, wskazuje na odpowiedzialność prowadzącego magazyn czasowego składowania za przejęty po wprowadzeniu na obszar UE towar niewspólnotowy w nim złożony. Wskazać także należy, że prezes zarządu "B" L. B. uczestniczył w dniu [...] maja 2016 r. w przesłuchaniu świadka J. P., który wystąpił w sprawie z ramienia przewoźnika. Mimo istniejącej wtedy możliwości skonfrontowania ustalonych okoliczności sprawy nieodbiegających od tych, na których oparto zaskarżoną decyzję, pytania zadane przez L. B. dotyczyły tylko kwestii związanych z dokumentem tranzytowym i komunikatem IE 045. Reasumując, w ocenie Sądu, zasadnie organy uznały, że zgromadzony w sprawie materiał dowodowy w sposób wystarczający pozwolił na stwierdzenie faktu usunięcia towaru spod dozoru celnego i ustalenie kręgu dłużników. Postępowanie celne zostało wszczęte w stosunku do "A" S.A. (główny zobowiązany w procedurze tranzytu), "B" Sp. z o.o. (zleceniodawca tranzytu i prowadzący magazyn czasowego składowania) oraz "[...]" K. P. w (przewoźnik towaru objętego procedurą tranzytu). Wszystkie trzy podmioty zostały zasadnie uznane solidarnie za dłużników powstałego długu celnego. Z tych względów uznać należało, że wydane w sprawie decyzje nie naruszają prawa materialnego, ani przepisów postępowania, dlatego na podstawie art. 151 p.p.s.a., Sąd orzekł jak w sentencji.