I SA/Rz 584/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S.WSA Grzegorz Panek, Sędzia WSA Małgorzata Niedobylska /spr./, Asesor WSA Jacek Boratyn, Protokolant ref. Sabina Długosz po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 listopada 2019 r. spraw ze skarg "A." sp. z o.o. z siedzibą w T. na decyzje Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] czerwca 2019 r. – nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2011 rok; – nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2012 rok 1) uchyla zaskarżone decyzje, 2) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz skarżącej "A." sp. z o.o. z siedzibą w T. kwotę 5790 (pięć tysięcy siedemset dziewięćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Decyzjami z dnia [...] czerwca 2019r. nr [...] i nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy decyzje Prezydenta Miasta z dnia [...] maja 2019 r. nr [...] i nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2011 r. i za 2012r. dla "A" Sp. z o.o. w T. (dalej: Podatnik/Spółka). Z uzasadnienia zaskarżonych decyzji i akt sprawy wynika, że w dniach [...] grudnia 2016r. i [...] grudnia 2017r. "A" Sp. z o.o. z siedzibą w W. (obecnie z siedzibą w T.), wystąpiła z wnioskami o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2011 r. w kwocie 35.932,00 zł i za 2012r. w kwocie 35.932,00zł, składając równocześnie korekty deklaracji DN-1. W uzasadnieniu przedmiotowych wniosków Spółka wskazała, że w pierwotnie zadeklarowanej podstawie opodatkowania w zakresie opodatkowania budowli wystąpiła nadpłata, gdyż zadeklarowana do opodatkowania część urządzeń technicznych infrastruktury gazowniczej nie stanowi budowli w rozumieniu przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych i nie powinna być opodatkowana podatkiem od nieruchomości. Prezydent Miasta [...] kilkukrotnie wydawał decyzje odmawiające stwierdzenia nadpłaty, które w wyniku odwołań Podatnika były uchylane przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze. Rozpatrując po raz kolejny złożone wnioski Prezydent Miasta [...], decyzjami z dnia [...] maja 2019 r. odmówił Spółce stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2011 r. i 2012r. Powołując się na ustalenia poczynione w trakcie postępowania podatkowego, w tym m.in. na wyniki oględzin spornych obiektów, przeprowadzonych przez pracowników Urzędu Miasta[...] w dniach [...] i [...] sierpnia 2018 r., organ I instancji stwierdził, że stacje i punkty gazowe, gazomierze i telemetria są elementem sieci gazowej, a ta do swego działania potrzebuje m.in. urządzeń redukcyjnych i pomiarowych. Nie ma wątpliwości co do tego, że przedmiotowe obiekty są połączone z pozostałymi elementami sieci gazowej w taki sposób, aby zgodnie z wymogami techniki nadawały się do określonego użytku, tj. przesyłania i dystrybucji paliw gazowych, tworząc całość techniczno-użytkową. W sprawie nie nastąpiło powołanie biegłego, ponieważ Prezydent Miasta [...], działający jako organ podatkowy I instancji, posiada wiadomości specjalne również z zakresu prawa budowlanego, jako organ odpowiedzialny za wydawanie pozwoleń na budowę. Organ dysponujący wiadomościami specjalnymi był zatem właściwy do określenia, jakie elementy składają się na sieć gazową, jak są zbudowane i jakie pełnią funkcje. Zdaniem organu I instancji, zadeklarowanie wartości spornych obiektów do opodatkowania było prawidłowe, dlatego brak podstaw do stwierdzenia nadpłaty. Spółka odwołała się od powyższych decyzji do Samorządowego Kolegium Odwoławczego [...] (dalej: SKO), wnosząc o ich uchylenie i zarzucając naruszenie przepisów prawa materialnego tj.: - art. 2 ust. 1 pkt 3 i art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (tj. Dz.U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613 ze zm. – dalej: u.p.o.l.) w zw. z art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 7 lipca 1994r. Prawo budowlane (Dz.U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623 ze zm.- dalej: Prawo budowlane) oraz w zw. z art. 1 i art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego, przez ich niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie, że urządzenia techniczne stanowią budowle podlegające opodatkowaniu, mimo że nie są obiektami budowlanymi ani urządzeniami budowlanymi, gdyż nie wchodzą w zakres regulacji Prawa budowlanego, - art. 2 ust. 1 pkt 3 i art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego, przez błędną wykładnię pojęcia "budowli" prowadzącą do wniosku, że urządzenia kontenerowych stacji redukcyjno-pomiarowych, punktów pomiarowych, punktów redukcyjno-pomiarowych stanowią elementy sieci gazowych i powinny podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości od ich wartości, a tym samym pominięcie faktu, iż są to urządzenia techniczne posiadające części budowlane, co sprawia, że budowlę stanowią jedynie części budowlane jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową, - art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 1 lit b Prawa budowlanego, przez ich błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że obiektami budowlanymi są urządzenia techniczne, mimo braku związku technicznego pomiędzy urządzeniami technicznymi, a ich częścią budowlaną, a tym bardziej gazociągiem, - art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 2 Prawa budowlanego, przez jego niezastosowanie w sprawie i w konsekwencji nieprawidłowe przyjęcie, że obiekt budowlany posiadający wszelkie cechy budynku w rozumieniu tych przepisów w istocie stanowi budowlę i podlega opodatkowaniu jak budowla, a nie jak budynek, - art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 1 Prawa budowlanego, przez przyjęcie, że punkty pomiarowe i punkty redukcyjno-pomiarowe stanowią elementy sieci gazowej jako budowli, mimo że nie są w ogóle styczne z budowlą (gazociągiem), a jedynie z urządzeniem budowlanym (przyłączem) - art. 1a ust. 1 pkt 1 i 2 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 1, 3 i 9 Prawa budowlanego, przez pominięcie, iż usytuowanie urządzeń stacji redukcyjno-pomiarowych i punktów redukcyjno-pomiarowych dla celów podatku od nieruchomości ma znaczenie. Ponadto Spółka zarzuciła naruszenie przepisów postępowania tj.: - art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 Ordynacji podatkowej przez brak w decyzji ustaleń faktycznych i ich oceny, a tym samym brak wskazania przyczyn, dla których argumenty Spółki wskazane we wniosku uznano za chybione, - art. 120 i art. 121 § 1 w związku z art. 187 i art. 191 oraz art.2a Ordynacji podatkowej, przez zastosowanie wykładni rozszerzającej i profiskalnej przy rozstrzyganiu przedmiotowej sprawy oraz nieuwzględnienie okoliczności, że zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą sądów administracyjnych, urządzenia o analogicznej funkcji i działaniu do urządzeń będących przedmiotem wniosku o stwierdzenie nadpłaty (tj. transformatory) nie stanowią budowli - co spowodowało, że podobne obiekty są inaczej kwalifikowane na gruncie, a przez to naruszenie art.2 i art. 64 ust. 3 Konstytucji R.P. Ponadto w sprawie dotyczącej odmowy stwierdzenia nadpłaty za 2011r. zarzuciła naruszenie art.153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2010r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (DZ. U. z 2018r., poz. 1302 ze zm.), przez wydanie rozstrzygnięcia i dokonanie oceny prawnej sprzecznej z zapadłym w sprawie prawomocnym wyrokiem WSA w Rzeszowie z dnia 29 grudnia 2017r., sygn. akt I SA/Rz 689/17. Samorządowe Kolegium Odwoławcze [...] utrzymało w mocy decyzje organu I instancji, podzielając w całości stanowisko organu I instancji wyrażone w zaskarżonych decyzjach i pismach przekazujących odwołania. W skargach na powyższe decyzje skierowane do tut. Sądu, Spółka zarzuciła 1.naruszenie prawa materialnego, tj.: - art. 2 ust. 1 pkt 3 i art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. (w brzmieniu obowiązującym odpowiednio w 2011 r. i w 2012r.), w zw. z art. 3 pkt 1 lit. b) Prawa budowlanego (w brzmieniu obowiązującym w 2011 r. i w 2012r.) oraz w zw. z art. 1 i z art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego, przez ich niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie, że urządzenia techniczne stanowią budowle podlegające opodatkowaniu, mimo że nie są one w ogóle obiektami budowlanymi, ani urządzeniami budowlanymi; - art. 2 ust. 1 pkt 3 i art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego, przez błędną wykładnię pojęcia "budowli" prowadzącą do wniosku, że urządzenia kontenerowych stacji redukcyjno-pomiarowych stanowią elementy sieci gazowych i powinny podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości od ich wartości, a tym samym pominięcie faktu, iż są to urządzenia techniczne posiadające części budowlane, co sprawia, że budowlę stanowią jedynie ich elementy budowlane jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składające się na całość użytkową; - art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 1 lit. b oraz art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego przez ich błędną wykładnię i w konsekwencji przyjęcie, że pojęcie całości techniczno-użytkowej, jakim posługują się przepisy Prawa budowlanego, należy rozumieć, jako, z jednej strony, powiązanie funkcjonalne poszczególnych elementów (nawet jeśli wchodzą w skład odrębnych obiektów budowlanych), by łącznie nadawały się do określonego użytku (w tym przypadku - dystrybucji gazu), a z drugiej strony, powiązanie techniczne w sensie fizycznego połączenia poszczególnych elementów oraz że pojęcie to w konsekwencji należy odnosić do kilku obiektów łącznie, tj. do obiektów stacji gazowych, punktów gazowych oraz gazociągu, a nie do obiektu stacji gazowej jako samodzielnego obiektu będącego przedmiotem analizy w kontekście ustalenia przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości; - art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 1 lit. b oraz art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego przez ich błędną wykładnię i w konsekwencji odnoszenie kryterium całości techniczno-użytkowej do stacji gazowej w połączeniu z gazociągiem, natomiast pomija się badanie związku urządzeń z kontenerem, - art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 1 lit. b Prawa budowlanego przez ich błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że obiektami budowlanymi są urządzenia techniczne, mimo braku związku technicznego pomiędzy urządzeniami technicznymi, a ich częścią budowlaną, a tym bardziej gazociągiem; - art. 1a ust. 1 pkt 1 i 2 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 1,3 i 9 Prawa budowlanego przez twierdzenie, iż usytuowanie urządzeń stacji redukcyjno-pomiarowych i punktów redukcyjno-pomiarowych dla celów podatku od nieruchomości nie ma znaczenia; - art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 1 lit. b) Prawa budowlanego przez przyjęcie, że punkt redukcyjno-pomiarowy stanowi całość techniczno-użytkową z budowlą gazociągu, pomimo że punkty te nie są w ogóle styczne z budowlą (gazociągiem), a jedynie z urządzeniem budowlanym (przyłączem); - art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego oraz w zw. z art. 217 Konstytucji RP, przez uznanie, iż uprawnione jest dla celów podatku od nieruchomości doprecyzowanie definicji wskazanych w tych przepisach poprzez posłużenie się, przy charakterystyce obiektów - w szczególności sieci gazowej, definicjami zawartymi w przepisach technicznych dotyczących warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać sieci gazowe lub potocznego rozumienia, 2. naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: - art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 w związku z art. 127 Ordynacji podatkowej, przez brak w decyzjach ustaleń faktycznych i ich oceny, a tym samym brak wskazania przyczyn, dla których argumenty Spółki wskazane we wnioskach o stwierdzenie nadpłaty oraz odwołaniach uznano za chybione; -art. 120, art. 121 § 1 w zw. z art. 127, art.187 § 1 i art.191 Ordynacji podatkowej przez dokonanie rozstrzygnięcia z pominięciem wykładni przepisów prawa materialnego, mających zastosowanie w sprawie, niewskazania przesłanek dla dokonania oceny kryterium całości techniczno-użytkowej odrębnie w stosunku do kontenera, a w przypadku urządzeń technicznych stacji redukcyjno-pomiarowych łącznie z gazociągiem, wydanie decyzji sprzecznych z decyzjami wydanymi w tych sprawach przez SKO, nieuwzględnienie wniosków płynących z opinii technicznej przedłożonej przez Spółkę, działanie profiskalne i przeciwko podatnikowi; - art. 84 w związku z art. 217 Konstytucji przez argumentację funkcjonalną budowli, tj. sieci gazowej, która to argumentacja funkcjonalna, w tym celowościowa, nie powinna i nie może - w świetle wymogów wynikających z art. 84 w związku z art. 217 Konstytucji - służyć zwiększeniu powinności obarczających Spółkę; - art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z pominięciem art. 2a Ordynacji podatkowej oraz art. 32 ust. 1 i art. 64 ust. 3 oraz art. 2 Konstytucji z uwagi na zastosowanie wykładni profiskalnej przy rozstrzyganiu przedmiotowej sprawy, a także nieuwzględnienie dowodów i argumentów prezentowanych przez Spółkę, w tym, że urządzenia analogiczne do urządzeń będących przedmiotem wniosku o stwierdzenie nadpłaty tj. transformatory, nie stanowią budowli - co spowodowało, że podobne obiekty są inaczej kwalifikowane na gruncie podatkowym. Ponadto w sprawie dotyczącej odmowy stwierdzenia nadpłaty za 2011r. zarzuciła naruszenie art.153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2010r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (DZ. U. z 2018r., poz. 1302 ze zm. – dalej: P.p.s.a.), przez wydanie decyzji sprzecznej z oceną prawną wyrażoną w prawomocnym wyroku WSA w Rzeszowie z dnia 29 grudnia 2017r., sygn. akt I SA/Rz 689/17. Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonych decyzji w całości oraz poprzedzających je decyzji Prezydenta Miasta. W odpowiedziach na skargi SKO wniosło o ich oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonych rozstrzygnięciach. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2017 r. poz. 2188 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości między innymi poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym zasadą jest, że kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W ocenie Sądu zasadne są zarzuty skarg dotyczące uchybienia przez organ odwoławczy przepisom postępowania podatkowego, a w szczególności art. 127, art.187§ , art.191 i art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z zasadą dwuinstancyjności postępowania administracyjnego, o której mowa w art. 127 Ordynacji podatkowej, organ odwoławczy obowiązany jest ponownie rozpoznać i rozstrzygnąć sprawę uprzednio zakończoną decyzją organu pierwszej instancji. Nie może więc ograniczyć się do kontroli decyzji organu pierwszej instancji, ale obowiązany jest ponownie rozstrzygnąć sprawę. W wydanej decyzji organ odwoławczy powinien wyrazić własne stanowisko, co do ustalonego stanu faktycznego i ocenę prawną dotyczącą zastosowania przepisów prawa materialnego. Zgodnie z art.210 § 1 pkt 6 i § 4 Ordynacji podatkowej, decyzja powinna zawierać uzasadnienie faktyczne i prawne; uzasadnienie faktyczne decyzji zawiera w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, uzasadnienie prawne zaś zawiera wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. W niniejszej sprawie SKO nie wydało własnego rozstrzygnięcia, bowiem – jak wynika z analizy uzasadnień decyzji wydanych w II instancji – organ odwoławczy skopiował uzasadnienia zawarte w decyzjach Prezydenta Miasta, a jako własne stanowisko przedstawił treść pism organu I instancji stanowiące odniesienie się do zarzutów odwołań. Pomimo więc pozornej obszerności decyzji organu odwoławczego, organ ten nie wskazał jaki stan faktyczny przyjął za podstawę rozstrzygnięcia, nie wyraził własnej oceny prawnej, ani nie odniósł się do zarzutów podniesionych w odwołaniu. Spółka wskazywała w odwołaniach na uchybienia m.in. przepisom postępowania podatkowego w zakresie ustalenia stanu faktycznego, a także na brak uwzględnienia oceny prawnej wynikającej z prawomocnego wyroku Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 29 grudnia 2017r. sygn. akt I SA/Rz 689/17, ale SKO do tych zarzutów się nie odniosło. Przyjęte natomiast jako własne powielone stanowisko organu I instancji zawiera szereg niejasności i sprzeczności. Powołano się w nim m.in. na ustalenia poczynione w trakcie oględzin, które pracownicy Urzędu Miasta przeprowadzili w dniach [...] i [...] sierpnia 2018r. oraz na wiadomości specjalne posiadane przez organ, lecz nadal brak jednoznacznego wskazania, czym w zasadzie są stacje redukcyjno-pomiarowe oraz punkty pomiarowe i redukcyjno-pomiarowe, jakie elementy się na nie składają, jaki jest sposób połączenia poszczególnych elementów, czy urządzenia gazowe umieszczone są w budynkach, czy w kontenerach, czy są połączone z jakimiś innymi elementami, a jeśli tak to w jaki sposób. Organ odwoławczy w żaden sposób nie ocenił kwestii potrzeby powołania w sprawie biegłego z zakresu prawa budowlanego i odstąpienia przez organ I instancji od przeprowadzenia takiego dowodu, mimo że zalecenia przeprowadzenia takiego dowodu znalazły się w poprzednich decyzjach SKO. Należy przypuszczać, że stwierdzenie, że "organ posiada wiadomości specjalne" oznacza, że są pracownicy tego organu, którzy takie wiadomości posiadają z racji wydawania pozwoleń na budowę w imieniu Prezydenta Miasta [...]. Jednakże jak wynika z protokołu oględzin, brali w nich udział wyłącznie pracownicy Wydziału [...]. Powołując się ogólnie na posiadane wiadomości specjalne z zakresu prawa budowlanego nie wskazano, na jakiej podstawie zdefiniowane zostały techniczne pojęcia z zakresu prawa budowlanego jak gazociąg, sieć gazowa, stacja gazowa itd. i na podstawie jakich przesłanek uznano, że stacje i punkty stanowią całość techniczno-użytkową z gazociągiem, bo jak wyżej wskazano, z protokołu oględzin nie wynika ich techniczny związek (fizyczne połączenie), a organ ograniczył się do opisu funkcji przedmiotowych urządzeń. Nieczytelna konstrukcja uzasadnienia zawierającego liczne fragmenty orzeczeń sądowych z innych postępowań, przeplatane ze stwierdzeniami odnoszącymi się do rozpoznawanej sprawy, uniemożliwia jednoznaczne ustalenie stanowiska organu co do klasyfikacji przedmiotu opodatkowania. Nie wiadomo, czy oceny całości techniczno-użytkowej dokonywano w odniesieniu do stacji i punktów redukcyjno-pomiarowych rozumianych wyłącznie jako zespół urządzeń, czy rozumianych tak jak wynika to z opinii przedstawionej przez Spółkę, czyli złożonych z kontenerów lub szafek i znajdujących się w nim urządzeń, a także ewentualnie fundamentu. Raz bowiem organ pisze o "stacjach redukcyjno-pomiarowych i urządzeniach w nich się znajdujących" lub o "części budowlanej stacji", co wskazywałoby na uznanie za te stacje urządzeń gazowych wraz z obudową (kontenerem) i z fundamentem, innym razem stwierdza, że stacje redukcyjne i punkty pomiarowe są ściśle powiązane z siecią gazową i wraz z nią tworzą budowlę, natomiast kontener jest budowlą niezależną od sieci technicznej. Nie można pominąć, że w sprawie dotyczącej odmowy stwierdzenia nadpłaty za 2011r. zapadł prawomocny wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 29 grudnia 2017r. sygn. I SA/Rz 689/17, w którym Sąd wyraził m,in. pogląd, że stacja kontenerowa czy obudowa punktu pomiarowego stanowić będzie całość techniczno – użytkową jako obudowa dla różnego rodzaju urządzeń i pełnić będzie podobną rolę, jak wymienione w art.3 pkt 3 Prawa budowlanego fundamenty pod maszyny. Urządzenia w niej zamontowane nie stanowią natomiast ze stacją całości techniczno – użytkowej, służą bowiem do innego celu niż ich obudowa i wykonane są w innej technice (nie są wynikiem robót budowlanych). Zatem dla oceny, czy orzekające organy nie naruszyły przepisu art.153 P.p.s.a., dotyczącego związania oceną prawną zawartą w prawomocnym orzeczeniu, konieczne jest precyzyjne określenie, czym w istocie jest stacja redukcyjno-pomiarowa, punkt pomiarowy i inne obiekty wymienione we wniosku o stwierdzenie nadpłaty, jakie elementy składają się na te obiekty. Dopiero w dalszej kolejności konieczne będzie ustalenie, które obiekty i z powodu jakich cech, stanowią całość techniczno-użytkową pozwalającą uznać je za budowlę podlegającą opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Stwierdzenie powyższych uchybień przepisom postępowania podatkowego, o istotnym wpływie na wynik sprawy, uzasadnia usunięcie zaskarżonych decyzji z obrotu prawnego. W ponownym postępowaniu organ odwoławczy ma obowiązek dokonać rozstrzygnięcia sprawy, wskazując jaki stan faktyczny został przyjęty za podstawę tego rozstrzygnięcia i dokonując oceny kompletności materiału dowodowego, a w razie potrzeby powinien ten materiał uzupełnić lub zlecić jego uzupełnienie organowi I instancji. Dopiero prawidłowo ustalony stan faktyczny może być podstawą rozstrzygnięcia sprawy w świetle obowiązujących przepisów. Wydane ponownie decyzje powinny zawierać uzasadnienie faktyczne i prawne spełniające kryteria określone w art.210 § 4 Ordynacji podatkowej. Organ powinien wyrazić swoje stanowisko w sposób zwięzły i precyzyjny, bez zbędnych powtórzeń i nadmiaru cytatów z orzeczeń dotyczących innych postępowań, które utrudniają dostrzeżenie istoty problemu w niniejszej sprawie. W tym stanie sprawy przedwczesne jest odniesienie się do zawartych w skardze zarzutów naruszenia przepisów prawa materialnego. Biorąc powyższe pod uwagę, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c, art.200 i art.205 § 1 P.p.s.a., Sąd orzekł jak w sentencji wyroku. Na zasądzone koszty postępowania składają się uiszczone wpisy od skarg, opłata skarbowa od pełnomocnictwa oraz wynagrodzenie pełnomocnika. Sąd na podstawie art. 206 P.p.s.a. obniżył należne Skarżącej koszty zastępstwa procesowego określone w § 2 ust.1 pkt 1 lit.e rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r., poz. 1687), z kwoty 7.200 zł (2x3.600zł) do kwoty 3.600 zł (2x1.800zł). Sąd miał na uwadze, że orzekał w dwóch sprawach Skarżącej połączonych do wspólnego rozpoznania, dotyczących nadpłaty w podatku od nieruchomości za kolejne lata, w których argumentacja skarg powielała się. Nadto z urzędu uwzględniono, że w tut. Sądzie rozpoznawane były inne sprawy ze skarg Spółki o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości, oparte na zbliżonych okolicznościach faktycznych i w których formułowane były tożsame zarzuty i argumentacja. Zatem Sąd wziął pod uwagę nakład pracy pełnomocnika przy sporządzaniu skarg.