I SA/Rz 60/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Tomasz Smoleń Sędziowie WSA Grzegorz Panek WSA Kazimierz Włoch / spr./ Protokolant sekr. sąd. Eliza Kaplita-Wójcik po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 18 marca 2014r. spraw ze skarg "A" sp. z o.o. w P. na decyzje Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] października 2013r. - nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2008 rok, - nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2009 rok, - nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2010 rok, - nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2011 rok 1) uchyla zaskarżone decyzje oraz poprzedzające je decyzje Wójta Gminy z dnia [...] września 2013r. nrnr [...], [...], [...], [...], , 2) określa, że decyzje wymienione w pkt. 1) nie podlegają wykonaniu do chwili uprawomocnienia się wyroku, 3) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz strony skarżącej "A" sp. z o.o. w P. kwotę 22.468 (słownie: dwadzieścia dwa tysiące czterysta sześćdziesiąt osiem ) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. I SA/Rz 60/14 Uzasadnienie Decyzjami z dnia [...] października 2013r. nr [...], [...], [...], [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze, po rozpatrzeniu odwołania "A" Sp. z o.o. w P. (dalej – spółka/skarżąca) od decyzji Wójta Gminy z dnia [...] września 2013r. nr [...], [...], [...] i [...]w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2008, 2009, 2010 i 2011 rok, utrzymało decyzje organu I instancji. W uzasadnieniu decyzji organ II instancji wskazał, że ww. decyzjami z dnia [...] września 2013r. Wójt Gminy, działając z urzędu określił spółce wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2008r. w kwocie 131.805,00 zł, za 2009r. w kwocie 143.744,00 zł za 2010r. w kwocie 143.744,00 zł oraz za 2011r. w kwocie 143.744 zł. Rozpatrywane sprawy były trzykrotnie przedmiotem kontroli instancyjnej przez organ odwoławczy, zakończonych wydaniem za każdym razem decyzji kasatoryjnych ze wskazaniem przyczyn z powodu których konieczna była eliminacja decyzji organu I instancji z obrotu prawnego oraz okoliczności, które organ winien wziąć pod uwagę przy ponownym rozpatrzeniu sprawy. Od decyzji organu I instancji z dnia 16 września 2013r. spółka złożyła odwołania, w których zaskarżonym rozstrzygnięciom zarzuciła: 1. naruszenie prawa materialnego przez błędne zastosowanie i niewłaściwą interpretacje przepisu art. 2 ust. 1 i art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz. U. z 2010 r. Ne 95, poz. 613 z późn. zm. – dalej u.p.ol.) poprzez przyjęcie, że zapis w umowie mówiący o prawach i obowiązkach stron umowy nie dotyczy podatku od nieruchomości, a także poprzez brak jednoznacznego określenia, czy urządzenia, z których korzysta odwołująca się spółka są ruchomościami, czy też częściami składowymi nieruchomości i czy odwołująca się spółka jest posiadaczem samoistnym, czy też jedynie dzierżycielem; 2. naruszenie przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa w szczególności działu IV dotyczącego postępowania podatkowego, poprzez nie przeprowadzenie postępowania dowodowego i braku dokładnego określenia nieruchomości, budowli i urządzeń, za które został naliczony podatek, pomimo tego, że odwołująca się spółka wielokrotnie się tego domagała; 3. sprzeczność istotnych ustaleń organu I instancji z treścią zebranego w sprawie materiału dowodowego poprzez przyjęcie za podstawę opodatkowania stan wynikający z kart środka trwałego Urzędu Gminy obejmujący wodociągi i kanalizację z daty odbioru inwestycji, a nie stan rzeczywisty; 4. nie wyjaśnienie wszystkich okoliczności sprawy mających wpływ na rozstrzygnięcie sprawy, a przede wszystkim nie przeprowadzenie analiz polegających na wyodrębnieniu kosztów, ponoszonych przez odwołującą się spółkę na obsługę tych sieci oraz na nie przedstawieniu wykazu budowli eksploatowanych bezumownie z podaniem ich. wartości i roku przekazania do użytkowania i nie wyjaśnienie czy nie są one ujęte w zadeklarowanej już kwocie podatku od nieruchomości, a także nie wyjaśnienie czy urządzenia, z których korzysta odwołująca się spółka są ruchomościami, czy też częściami składowymi nieruchomości i czy odwołująca się spółka jest posiadaczem samoistnym, czy też jedynie dzierżycielem. Utrzymując w mocy zaskarżone decyzje organ odwoławczy wyjaśnił, że zgodnie z art. 2 ust.1 u.p.o.l, opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają grunty, budynki lub ich części oraz budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Definicje legalne wymienionych powyżej pojęć zawarte zostały w art. la ust. 1 pkt 1 -3 u.p.o.l W myśl art.1a ust.1 pkt 2 u.p.o.l "budowla" oznacza - obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego nie będący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Z kolei przez grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej należy rozumieć grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów pod jeziorami, zajętych na zbiorniki wodne retencyjne lub elektrowni wodnych, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. Stosownie do art. 3 pkt 1 lit. b) ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (j.t. Dz. U. z 2010 Nr 243, poz. 1623 z późn. zm.). obiektem budowlanym jest budowla stanowiąca całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami. Zgodnie z art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego "budowlami" są sieci uzbrojenia terenu, które definiuje art. 2 pkt 11 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2010 r. Nr 193, poz. 1287 ze zm.), według którego pojęcie "sieć uzbrojenia terenu" należy rozumieć jako wszelkiego rodzaju nadziemne, naziemne i podziemne przewody i urządzenia: wodociągowe, kanalizacyjne, gazowe, cieplne, telekomunikacyjne, elektromagnetyczne i inne, z wyłączeniem urządzeń melioracji szczegółowych, a także podziemne budowle, jak: tunele, przejścia, parkingi, zbiorniki itp. Z uwagi na powyższe, organ II instancji uznał, że sieci techniczne (przesyłowe), w tym sieci wodociągowe i sieci kanalizacyjne należą do kategorii budowli, o których mowa w art. 1a ust. 1 pkt 2 i zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. i podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Ustosunkowując się do zarzutu odwołań odnośnie braku jednoznacznego określenia czy spółka jest posiadaczem samoistnym czy też jedynie dzierżycielem, organ II instancji stwierdził, że ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika, że na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych Gmina Miejska oddała w posiadanie spółce majątek stanowiący jej własność, tj. sieć wodociągową w miejscowości R. (umowa Nr [...] z dnia 1 grudnia 2005r.), sieć wodociągową w miejscowości S. (umowa Nr [...] z dnia 20 grudnia 2005r.), sieć wodociągową w miejscowości P. (umowa Nr 26/2005 z dnia 30 grudnia 2005r.), sieć wodociągową w miejscowości K. i Ł. (umowa Nr [...] 20/2005 z dnia 15 listopada 2005r.), sieć wodociągową w miejscowości N. (umowa Nr 6/2006 z dnia 28 lutego 2006r.). Z ustaleń organu I instancji wynika również, że spółka bezumownie objęła w posiadanie bez tytułu prawnego sieć wodociągową w miejscowości O., sieć kanalizacyjną w miejscowości O. etap I, sieć kanalizacyjną w miejscowości O. etap II. Spółka działa we własnym imieniu, co zdaniem organu przesądza o tym, że jest posiadaczem zależnym nieruchomości. Nie włada ona nieruchomością w imieniu gminy, co w świetle art. 338 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm. - dalej K.c.) oznaczałoby, że jest dzierżycielem. Podatnik jako jednoosobowa spółka Gminy Miejskiej P. działa we własnym imieniu i sprzedaje własną wodę za pomocą urządzeń będących własnością Gminy Wiejskiej. Ponadto, organ odwoławczy wyjaśnił, że zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. b) u.p.o.l. obowiązek podatkowy nałożony jest na podmioty, które posiadają bez tytułu prawnego nieruchomości lub ich części albo obiekty budowlane lub ich części, stanowiące własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego. Każdy, kto objął w posiadanie nieruchomość, jej część lub obiekt budowlany niezłączony trwale z gruntem albo jego część i nie dokonał tego na podstawie umowy, jest podatnikiem. Przez pojęcie "tytuł prawny", o którym mowa w ust. 1 pkt 4 należy rozumieć nie tylko typową umowę dzierżawy lub najmu, ale również zarząd, użytkowanie wieczyste, użytkowanie (art. 252 K.c.) oraz inne szczególne formy prawne gospodarowania nieruchomościami Skarbu Państwa i jednostki samorządu terytorialnego. W związku z tym przedmiotem opodatkowania są sieci przyjęte na podstawie umów, jak również sieci objęte przez spółkę w posiadanie bez tytułu prawnego. Stosownie natomiast do przepisu art. 3 ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie: a) wynika z umowy zawartej z właścicielem, Agencją Nieruchomości Rolnych lub z innego tytułu prawnego, z wyjątkiem posiadania przez osoby fizyczne lokali mieszkalnych niestanowiących odrębnych nieruchomości, a) jest bez tytułu prawnego, z zastrzeżeniem ust. 2. Zdaniem organu II instancji, z ww. przepisów wynika, że podmiot dysponujący nieruchomością stanowiącą własność jednostki samorządu terytorialnego, może być podatnikiem podatku od nieruchomości wówczas, jeżeli jest jej posiadaczem zależnym. Definicja posiadacza zależnego została zawarta w art. 336 K.c. , z którego wynika, że za posiadacza może uchodzić wyłącznie podmiot sprawujący faktyczne władztwo nad rzeczą ("corpus" - pierwszy element składający się na normatywną kategorię posiadania). Pośrednio wywodzi się natomiast z tego przepisu drugi element – "animus" - a więc wolę posiadania. Element wolicjonalny posiadania występuje przy tym tylko wtedy, gdy osoba włada rzeczą "dla siebie". Gdyby bowiem określony podmiot władał faktycznie rzeczą jedynie "za kogo innego", byłby tylko jej dzierżycielem, a nie posiadaczem (art. 338 k.c). Organ odwoławczy stwierdził, iż według postanowień umów dotyczących przekazania przez Gminę w eksploatację sieci wodociągowych lub kanalizacyjnych oraz dotyczących zaopatrzenia w wodę i odprowadzania ścieków na terenie Gminy, spółka w sprawach nieuregulowanych umowami zastosowanie mają przepisy ustawy z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzeniu ścieków (Dz. U. Nr 72, poz. 747 z późn. zm.) W myśl przepisu art. 2 pkt 4 ustawy o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków (Dz. U. z 2006 r. Nr 123, poz. 858 z późn. zm.) przedsiębiorstwo wodociągowo-kanalizacyjne jest przedsiębiorcą w rozumieniu przepisów o swobodzie działalności gospodarczej, jeżeli prowadzi działalność gospodarczą w zakresie zbiorowego zaopatrzenia, w wodę lub zbiorowego odprowadzania ścieków. Zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2010 r. Nr 220, poz. 1447 z późn. zm.), przedsiębiorcą w rozumieniu ustawy jest osoba fizyczna, osoba prawna i jednostka organizacyjna niebędąca osobą prawną, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną - wykonująca we własnym imieniu działalność gospodarczą. Mając na uwadze powyższe, organ II instancji podzielił stanowisko organu I instancji, że sieć wodociągowa i kanalizacyjna stanowiąca własność Gminy P. weszła w skład przedsiębiorstwa wodno-kanalizacyjnego - Przedsiębiorstwa Wodociągów i Kanalizacji Sp. z o.o. - na podstawie umów o przekazanie sieci w eksploatację, a także wskutek bezumownego objęcia części sieci w eksploatację (posiadanie). Zdaniem orzekających w sprawie organów, spółka jest posiadaczem eksploatowanych sieci wodociągowych i kanalizacyjnych stanowiących własność Gminy, w rozumieniu przepisu art. 3 ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. Odnośnie ustalenia wartości przyjętych do opodatkowania budowli organ II instancji wskazał, że ustawa o podatkach i opłatach lokalnych w art. 4 ust. 4-7, rozróżnia dwie metody ustalania wartości budowli: albo podstawę opodatkowania stanowi wartość stanowiąca podstawę obliczania amortyzacji, albo wartość rynkowa budowli. Zgodnie bowiem z art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., podstawę opodatkowania podatkiem od nieruchomości dla budowli lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 4-6 stanowi wartość, o której mowa w przepisach o podatkach dochodowych, ustalona na dzień 1 stycznia roku podatkowego, stanowiąca podstawę obliczania amortyzacji w tym roku, niepomniejszona o odpisy amortyzacyjne, a w przypadku budowli całkowicie zamortyzowanych - ich wartość z dnia 1 stycznia roku, w którym dokonano ostatniego odpisu amortyzacyjnego. Natomiast jeżeli od budowli lub ich części, o których mowa w ust. 1 pkt 3, nie dokonuje się odpisów amortyzacyjnych - podstawę opodatkowania stanowi ich wartość rynkowa, określona przez podatnika na dzień powstania obowiązku podatkowego (art. 4 ust. 5 u.p.o.l.). Jeżeli budowle lub ich części, o których mowa w ust. 5, zostały ulepszone lub zgodnie z przepisami o podatkach dochodowych nastąpiła aktualizacja wyceny środków trwałych - podstawę opodatkowania stanowi ich wartość rynkowa ustalona na dzień 1 stycznia roku podatkowego następującego po roku, w którym dokonano ulepszenia lub aktualizacji wyceny środków trwałych (art. 4 ust. 6 u.p.o.l.). Zgodnie z art. 4 ust. 7 u.p.o.l., jeżeli podatnik nie określił wartości budowli, o których mowa w ust. 1 pkt 3 oraz w ust. 5, lub podał wartość nieodpowiadającą wartości rynkowej, organ podatkowy powoła biegłego, z zastrzeżeniem ust. 8, który ustali tę wartość. W przypadku gdy podatnik nie określił wartości budowli, o których mowa w ust. 1 pkt 3 oraz w ust. 5, lub wartość ustalona przez biegłego jest wyższa co najmniej o 33 % od wartości określonej przez podatnika, koszty ustalenia wartości przez biegłego ponosi podatnik. Uznając za nieuzasadniony zarzut spółki, że ani rejestr analityczny, ani karta środka trwałego, będące w posiadaniu Urzędu Gminy nie mogą stanowić podstawy wyliczenia podatku, organ II instancji podniósł, że to wprawdzie podatnik ma podać wartość podstawy opodatkowania, ale zgodnie z zasadami prowadzenia postępowania podatkowego, to na organie podatkowym ciąży obowiązek dokonania prawidłowych ustaleń w kwestii podstawy opodatkowania. Zgodnie bowiem z art. 4 ust.1 pkt 3 u.p.o.l. organ podatkowy winien ustalić podstawę opodatkowania stosując przepisy ustawy o podatkach dochodowych regulujących amortyzację środków trwałych. Organ wskazał, że w załączniku do ww. ustawy dokonany jest podział środków trwałych na podstawie symbolu Klasyfikacji Środków Trwałych, w którym sieci wodnokanalizacyjne są "ukryte" pod nazwą "obiekty inżynierii lądowej i wodnej" (grupa 2) i sklasyfikowane w podgrupie 21. Zatem, w ocenie organu II instancji wartość sieci wodociągowej i kanalizacyjnej na potrzeby opodatkowania podatkiem od nieruchomości należy przyjmować z ewidencji środków trwałych. Sieć wodnokanalizacyjna jest budowlą, a zarazem środkiem trwałym, którego wartość jest określona zgodnie z przepisami regulującymi amortyzację. Ta właśnie wartość jest podstawą opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Dokonana wycena sieci na potrzeby amortyzacji jest jednocześnie wyceną na potrzeby opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Wobec braku danych, o jakich mowa wart. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l, na skutek niezłożenia przez podatnika tabel amortyzacji środków trwałych, za podstawę opodatkowania, prawidłowo organ przyjął wartość określoną w ewidencji środków trwałych. Na decyzje organu II instancji spółka złożyła skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie wnosząc o uchylenie zaskarżonych decyzji w całości oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Zaskarżonym rozstrzygnięciom zarzucono naruszenie: 1/ naruszenie prawa materialnego przez błędne zastosowanie i niewłaściwą interpretację przepisu art. 2 ust. 1 i art. 3 ust. 1 u.p.o.l. poprzez przyjęcie, że odwołująca się spółka jest posiadaczem samoistnym, zobowiązanym do płacenia podatków z tytułu posiadania i zarządzania urządzeniami wodociągowymi i kanalizacyjnymi; 2/ naruszenie przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa w szczególności działu IV dotyczącego postępowania podatkowego, poprzez uznanie iż rejestr analityczny i wykaz środków trwałych stanowi podstawę do naliczenia podatku od budowli i urządzeń, tj. poprzez przyjęcie za podstawę opodatkowania stan wynikający z kart środka trwałego Urzędu Gminy obejmujący wodociągi i kanalizację z daty odbioru inwestycji, a nie stan rzeczywisty; 3/ sprzeczność istotnych ustaleń organu I instancji z treścią zebranego w sprawie materiału dowodowego poprzez przyjęcie za podstawę opodatkowania stan wynikający z kart środka trwałego Urzędu Gminy obejmujący wodociągi i kanalizację z daty odbioru inwestycji, a nie stan rzeczywisty; 4/ poprzez pominięcie zarzutu odwołującej się spółki, że wykaz budowli eksploatowanych bezumownie z podaniem ich wartości i roku przekazania do użytkowania może być ujęty w zadeklarowanej już kwocie podatku od nieruchomości. W uzasadnieniach skarg spółka zarzuciła, że w przedmiotowej sprawie organ I instancji wydał już trzy decyzje, które były uchylane przez organ II instancji. W ocenie skarżącej, w decyzjach z dnia 16 września 2013r. organ I instancji podniósł argumenty podobne jak w poprzednich decyzjach, a stan faktyczny nie uległ zmianie. Skarżąca wskazała, że Gmina nadal nie dokonała inwentaryzacji oraz nie określiła dokładnie rodzaju i wielkości znajdujących się na jej terenie sieci wodociągowych i budowli związanych z tą siecią. Skarżąca zarzuciła, że organ II instancji odmiennie niż w uchylanych poprzednio decyzjach nie uwzględnił zarzutu skarżącej, że zarówno rejestr analityczny jak i karta środka trwałego, nie może stanowić podstawy do wyliczenia podatku, bowiem jest to działalność inwestycyjna Gminy w całości. Obejmuje on także inwestycje na terenie innej gminy, między innymi na terenie Gminy P. i Gminy K., kanalizację deszczową itp., a zatem obejmuje on także działalność która nie rodzi obowiązku podatkowego po stronie skarżącej. W ocenie skarżącej, również karty środka trwałego nie mogą stanowić postawy do wyliczenia podatku, gdyż nie wynika z nich gdzie dokładnie zlokalizowany jest wodociąg lub sieć wodociągowa. Są one bardzo nieprecyzyjne, na ich podstawie trudno jest zlokalizować urządzenie, sieć lub wodociąg. Karty środka trwałego obejmują jedynie dane inwestycyjne tego środka w okresu oddania go użytku. Zdaniem skarżącej, nie są one obecnie wiarygodne i nie odzwierciedlają obecnego rzeczywistego stanu rzeczy. W odpowiedzi na skargi, organ II instancji wniósł o ich oddalenie podtrzymując argumentację wyrażoną w uzasadnieniach zaskarżonych decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył co następuje: Zgodnie z art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) – dalej P.p.s.a., sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Akty poddane kontroli sądów administracyjnych zostały wymienione w § 2, natomiast § 3 stanowi, że sądy administracyjne orzekają także w sprawach, w których przepisy ustaw szczególnych przewidują sądową kontrolę i stosują środki określone w tych przepisach. Zgodnie z art. 134 § 1 P.p.s.a. sąd administracyjny nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, dokonując oceny legalności uwzględnia także ujawnione naruszenia prawa, których w skardze nie powołano. Skargi są zasadne. Według art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 7 lipca 1984r. Prawo budowlane (tj. Dz.U. 2010, Nr 243, poz.. 1623 z późn. zm.) obiektem budowlanym jest budowla stanowiąca całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami. Z art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego wynika, że budowlami są sieci uzbrojenia terenu, które definiuje art. 2 pkt 11 ustawy z dnia 17 maja 1989r. – Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz.U. z 2010r. Nr 193, poz. 1287 ze zm.) według którego pojęcie "sieć uzbrojenia terenu" należy rozumieć jako wszelkiego rodzaju nadziemne, naziemne i podziemne przewody i urządzenia wodociągowe, kanalizacyjne, gazowe, cieplne, telekomunikacyjne, elektromagnetyczne i inne, z wyłączeniem urządzeń melioracji szczegółowych, a także podziemne budowle, jak: tunele, przejścia, parkingi, zbiorniki itp. Mając na względzie treść powyższych przepisów organ odwoławczy słusznie uznał, że sieci techniczne (przesyłowe), w tym sieci wodociągowe i kanalizacyjne należą do kategorii budowli, o których mowa w art. 1a ust. 1 pkt 2 i zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Opisaną w decyzji organu odwoławczego sieć wodociągową i kanalizacyjną skarżąca Spółka posiada bądź na podstawie umów cywilno-prawnych odnośnie oddania jej przedmiotowej sieci do eksploatacji lub jest to posiadanie bezumowne. Zasadnie organy przyjęły, że przedmiotowe sieci skarżąca Spółka posiada w charakterze posiadacza zależnego w rozumieniu art. 336 kc. Z powyższego przepisu wynika, że posiadaczem zależnym jest podmiot sprawujący faktyczne władztwo nad rzeczą – "korpus", oraz wyrażający wolę posiadania dla siebie – "animus". Skarżąca jest jednoosobową spółką Gminy Miejskiej P. i świadczy we własnym imieniu usługi wiążące się z posiadaniem sieci wodociągowej i kanalizacyjnej a więc włada rzeczą we własnym imieniu. Zgodnie z treścią art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. b ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, skarżąca Spółka obowiązana jest opłacać podatek od nieruchomości przedmiotowych sieci, które posiada bezumownie, albowiem przepis ten nakłada obowiązek podatkowy na podmioty które posiadają bez tytułu prawnego nieruchomość lub ich część albo obiekty budowlane lub ich części, stanowiące własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego. W latach objętych postępowaniem skarżąca Spółka nie składała deklaracji podatkowych i nie opłacała podatku od nieruchomości, albowiem miała trudności w określeniu wartości przedmiotowych sieci, a więc podstawy opodatkowania. Spółka wielokrotnie domagała się od właściciela dokonania dokładnej inwentaryzacji sieci wodociągowej i urządzeń wodno-kanalizacyjnych, jednakże bez skutku. Spółka podniosła, że nie można określić podstawy opodatkowania w oparciu o rejestr analityczny , który odzwierciedla działalność inwestycyjną Gminy w całości. Obejmuje on takie inwestycje na terenie innych gmin. Natomiast na podstawie karty środka trwałego również nie można określić podstawy opodatkowania, ponieważ są one nieprecyzyjne, na ich podstawie trudno jest zlokalizować urządzenia sieci wodociągowej. Nie są one obecnie wiarygodne i nie odzwierciedlają rzeczywistego stanu rzeczy. Do tych zarzutów podniesionych również w odwołaniu organ odwoławczy w sposób precyzyjny się nie ustosunkował. Organ odwoławczy nie załączył też do akt administracyjnych decyzji własnych uchylających decyzje organu I instancji, wobec czego nie wiadomo, jakie zawierały one wytyczne i czy zostały zrealizowane. Nie dołączono też do akt administracyjnych umów cywilno-prawnych dotyczących objęcia przez skarżącą Spółkę przedmiotowej sieci. Zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., podstawę opodatkowania podatkiem od nieruchomości dla budowli lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 4-6 stanowi wartość, o której mowa w przepisach o podatkach dochodowych, ustalona na dzień 1 stycznia roku podatkowego, stanowiąca podstawę obliczania amortyzacji w tym roku, niepomniejszona o odpisy amortyzacyjne, a w przypadku budowli całkowicie zamortyzowanych - ich wartość z dnia 1 stycznia roku, w którym dokonano ostatniego odpisu amortyzacyjnego. Natomiast jeżeli od budowli lub ich części, o których mowa w ust. 1 pkt 3, nie dokonuje się odpisów amortyzacyjnych - podstawę opodatkowania stanowi ich wartość rynkowa, określona przez podatnika na dzień powstania obowiązku podatkowego (art. 4 ust. 5 u.p.o.l.). Jeżeli budowle lub ich części, o których mowa w ust. 5, zostały ulepszone lub zgodnie z przepisami o podatkach dochodowych nastąpiła aktualizacja wyceny środków trwałych - podstawę opodatkowania stanowi ich wartość rynkowa ustalona na dzień 1 stycznia roku podatkowego następującego po roku, w którym dokonano ulepszenia lub aktualizacji wyceny środków trwałych (art. 4 ust. 6 u.p.o.l.). Zgodnie z art. 4 ust. 7 u.p.o.l., jeżeli podatnik nie określił wartości budowli, o których mowa w ust. 1 pkt 3 oraz w ust. 5, lub podał wartość nieodpowiadającą wartości rynkowej, organ podatkowy powoła biegłego, z zastrzeżeniem ust. 8, który ustali tę wartość. W przypadku gdy podatnik nie określił wartości budowli, o których mowa w ust. 1 pkt 3 oraz w ust. 5, lub wartość ustalona przez biegłego jest wyższa co najmniej o 33 % od wartości określonej przez podatnika, koszty ustalenia wartości przez biegłego ponosi podatnik. Organ odwoławczy przyznał, że to wprawdzie podatnik ma określić wartość podstawy opodatkowania, to jednak na organie ciąży obowiązek dokonania prawidłowych ustaleń w kwestii podstawy opodatkowania i należy to uczynić zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych stosując przepisy ustawy o podatkach dochodowych regulujący amortyzację środków trwałych. Jednakże ewidencja środków trwałych musi odpowiadać rzeczywistości, a podstawę opodatkowania nie można określać w sposób dowolny. Organy podatkowe muszą spowodować aby podstawa opodatkowania była rzetelna, a nie dowolna. Należy przeprowadzić postępowanie wyjaśniające w kierunku określenia zakresu odpowiedzialności podatkowej skarżącej, w tym w kierunku określenia lokalizacji będącej w faktycznym posiadaniu przez skarżącą sieci, z uwzględnieniem odpowiednich parametrów. Z uwagi na powyższe ponieważ organy podatkowe naruszyły prawo procesowe w postaci art. 122, art. 121 § 1 i 187 § 1 Ordynacji podatkowej, które mogło mieć wpływ na treść rozstrzygnięcia, zaskarżone decyzje oraz poprzedzające je decyzje organu I instancji podlegały uchyleniu w oparciu o art. 145 § 1 pkt 1 lit. c Ppsa. W oparciu o art. 152 Ppsa określono, iż uchylone decyzje nie podlegają wykonaniu do chwili uprawomocnienia się wyroku. W oparciu o art. 200 Ppsa zasądzono od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w P. na rzecz skarżącej Spółki zwrot kosztów postępowania sądowego w kwocie 22.468 zł, na którą składają się uiszczone wpisy, koszty zastępstwa procesowego i opłaty od pełnomocnictwa.