I SA/Rz 623/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. NSA Maria Serafin-Kosowska Sędziowie WSA Barbara Stukan-Pytlowany WSA Grzegorz Panek /spr./ Protokolant st.sekr.sąd. Teresa Tochowicz po rozpoznaniu w Wydziale I Finansowym na rozprawie w dniu 16 listopada 2010 r. spraw ze skarg S.P. na decyzje Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] lipca 2010r. nrnr: [...], [...] w przedmiocie odmowy wznowienia postępowania - oddala skargi - Zaskarżonymi decyzjami Dyrektor Izby Celnej w P. utrzymał w mocy decyzje Naczelnika Urzędu Celnego w R. z dnia [...] maja 2010r., nr [...] i nr [...] odmawiające wznowienia postępowania podatkowego zakończonego decyzją ostateczną z dnia [...] stycznia 2006r., Nr [...] odmawiającą stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodów osobowych marki Peugeot 406 i Volkswagen Golf. Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia organ wskazał art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 241 § 2 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r., Nr 8 poz. 60 ze zm.). Z uzasadnienia decyzji i akt administracyjnych wynika, że w dniu 9 grudnia 2009r. S. P. zwrócił się o stwierdzenie nadpłaty w kwocie 3.931zł i 2.997zł oraz należnych odsetek z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki Peugeot 406 oraz Volkswagen Golf. Organ I instancji powołując się na decyzję z dnia [...] stycznia 2006r., Nr [...] odmawiającą stwierdzenia nadpłaty, która z powodu bezskutecznego upływu terminu do wniesienia odwołania stała się ostateczna wskazał, że niemożliwe jest wszczęcie kolejnego postępowania bez wzruszenia tej ostatecznej decyzji, i mając to na uwadze postanowieniami z dnia [...] grudnia 2009r., nr [...] i nr [...] odmówił wszczęcia postępowania. Postanowienia te zostały uchylone przez Dyrektora Izby Celnej w P., który wskazał, że wnioski złożone przez podatnika były w rzeczywistości wnioskami o wznowienie postępowania i pod takim kątem powinny zostać ocenione. W ponownie przeprowadzonym postępowaniu poddając wnioski kontroli właściwej wznowieniu postępowania organy stanęły na zgodnym stanowisku, że zostały złożone po upływie terminu przewidzianego w art. 241 § 2 Ordynacji podatkowej i w związku z tym Naczelnik Urzędu Celnego w R. odmówił wznowienia postępowania a Dyrektor Izby Celnej w P. decyzje te utrzymał w mocy. Zgodnie z ustaleniami organów, żądanie strony oparte było na przesłance wznowienia postępowania określonej w przepisie art. 240 § 1 pkt 11 Ordynacji podatkowej, w związku z wydaniem przez Europejski Trybunał Sprawiedliwości w dniu 18 stycznia 2007r. orzeczenia o sygn. C-313/05, mającego wpływ na treść wydanej decyzji ( Dz. Urz. UE C 56 z 10 marca 2007r. s. 6). Żądanie takie, jak wskazały dalej organy, można było wnieść w terminie miesiąca od dnia następującego po dniu wejścia w życie ustawy z dnia 9 maja 2008r. o zwrocie nadpłaty w podatku akcyzowym zapłaconym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego (Dz. U. Nr 118, poz. 745 - określanej dalej jako ustawa o nadpłacie). Ustawa weszła w życie w dniu 19 lipca 2008r. zatem termin do złożenia wniosku upływał w dniu 20 sierpnia 2008r. Tymczasem przedmiotowe wnioski strona złożyła w dniu w dniu 9 grudnia 2009r. Powołano się ponadto na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 24 listopada 2009r., sygn. akt SK 36/07, w którym Trybunał orzekł, że art. 241 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej jest zgodny z art. 2, 32 ust. 1 i 190 ust. 4 Konstytucji oraz nie jest nie zgodny z art. 64 ust. 2 Konstytucji. Organ wskazał również, że nie można doszukiwać się naruszenia przepisów postępowania w zastosowaniu innych przepisów aniżeli domagała się strona. Organ wskazał, iż w niniejszej sprawie nie było wątpliwości co do rozumienia przepisów mających zastosowanie w sprawie a ponadto, że zastosowanie innych przepisów aniżeli wskazane w decyzji oznaczałoby wydanie decyzji sprzecznej z prawem. Organ II instancji wskazał również, że nie doszło do naruszenia zasady szybkości i prostoty postępowania. Organy działały bowiem bez zbędnej zwłoki i podejmowały rozstrzygnięcia mieszcząc się w terminach ustawowych. Przedłużenie zaś postępowania jakie miało miejsce przed Naczelnikiem Urzędu Celnego było związane z oczekiwaniem na zwrot akt przez organ II instancji, który z kolei musiał odczekać na upływ terminu do złożenia ewentualnej skargi do sądu administracyjnego, a o wyznaczeniu nowego terminu do załatwienia sprawy strona została poinformowana. Skarżący nie zgodził się z wydanymi decyzjami i złożył skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie domagając się uchylenia zaskarżonych decyzji jak i decyzji je poprzedzających. Zarzucił naruszenie art. 120, 121, 125 § 1 oraz art. 240 § 1 pkt 9 Ordynacji podatkowej. W uzasadnieniu podniósł, iż pobierana przez polskie organy podatkowe akcyza od sprowadzanych z innych krajów Unii Europejskiej używanych samochodów osobowych była niezgodna z prawem wspólnotowym, tj. art. 90 Traktatu Ustanawiającego Wspólnoty Europejskie już od dnia akcesji Polski do Unii Europejskiej tj. od dnia 1 maja 2004r. W dalszej części powołał się na zasadę pierwszeństwa prawa wspólnotowego oraz na wyrok ETS w sprawie Michel Humboldt vs Directer des services fiscaux, w którym skład orzekający podkreślił bezwzględne stosowanie art. 90 TWE względem wszystkich państw członkowskich. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko zaprezentowane w zaskarżonych decyzjach. Ustosunkowując się do zarzutów skargi organ przyznał, że od momentu przystąpienia Rzeczypospolitej Polskiej do Unii Europejskiej system źródeł prawa ma charakter multicentryczny i składa się na niego prawo wewnętrzne oraz prawo pochodzące od prawodawcy wspólnotowego w związku z czym organy mają obowiązek szukania praw i obowiązków podatników zarówno w Konstytucji RP, ustawach krajowych jak też w pierwotnym i wtórnym prawie wspólnotowym. Fakt jednak, iż Naczelnik Urzędu Celnego w R. wydając decyzję z dnia 4 stycznia 2006r. nie dopatrzył się podnoszonych przez stronę niezgodności i odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym, nie oznaczał jeszcze zamknięcia drogi do dochodzenia własnych praw. Podatnikowi przysługiwało prawo wniesienia odwołania, z którego to prawa nie skorzystał oraz prawo żądania wznowienia postępowania na zasadach przewidzianych w art. 240 § 1 pkt 11 Ordynacji podatkowej pod warunkiem zachowania terminu do wniesienia skargi tj. 1 miesiąca od dnia następującego po dniu wejścia w życie ustawy z dnia 4 stycznia 2006r., tym samym niesłuszny jest zarzut skarżącego odnośnie naruszenia przepisów art. 120 Ordynacji podatkowej dotyczący praworządności decyzji. Organ wskazał również, że w sprawie nie doszło do naruszenia art. 240 § 1 pkt 9 Ordynacji podatkowej, gdyż z wykładni tego przepisu wynika, że możliwość wznowienia postępowania w oparciu o ten przepis istnieje jedynie wtedy, gdy umowa międzynarodowa, mająca wpływ na treść wydanej decyzji, została ratyfikowana po dacie wydania decyzji. W niniejszej sprawie nie miała miejsca taka sytuacja, ponieważ decyzja została wydania po przystąpieniu Polski do Unii Europejskiej. Określona w tym przepisie przesłanka nie zaistniałaby również wtedy, gdyby uznać za umowę międzynarodową mającą wpływ na rozstrzygnięcie Traktat z 16 kwietnia 2003r. dotyczący przystąpienia Republiki Czeskiej, Republiki Estońskiej, Republiki Cypryjskiej, Republiki Łotewskiej, Republiki Litewskiej, Republiki Węgierskiej, Republiki Malty, Rzeczypospolitej Polskiej, Republiki Słowenii i Republiki Słowackiej do Unii Europejskiej ( Dz. U. UE.L.2003, nr 236, poz. 17). W sprawie nie można również mówić o naruszeniu słusznego interesu podatnika, który jest brany pod uwagę w decyzjach o charakterze uznaniowym, tj. w sytuacji gdy norma prawna nie przewiduje obowiązku określonego zachowania się organu tylko możliwość wyboru sposobu załatwienia sprawy. W niniejszej sprawie organy miały wyraźnie określony sposób postępowania. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył co następuje: W rozpoznawanej sprawie było bezsporne, że wobec Skarżącego toczyło się już w 2005r. postępowanie w sprawie zwrotu nadpłaty podatku akcyzowego w związku z nabyciem wewnątrzwspólnotowym samochodów osobowych wszczęte jego wnioskiem z dnia 5 grudnia 2005r. Postępowanie to jednakże zakończone zostało decyzją odmowną, która stała się ostateczna na skutek niewniesienia przez stronę odwołania. Należy zatem podkreślić, że ponowne procedowanie w sprawie nadpłaty było możliwe dopiero w trybie nadzwyczajnym w przypadku wzruszenia powyższej decyzji ostatecznej. Nie było natomiast możliwe rozpoznanie wniosku Skarżącego jako wniosku o stwierdzenie nadpłaty podatku akcyzowego. Ponieważ Skarżący zapłacił podatek akcyzowy z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego, starszego niż dwa lata, zaś w dniu 18 stycznia 2007r. ETS wydał w sprawie C-313/05 wyrok, w którym wypowiedział się w kwestii zgodności z prawem wspólnotowym polskich przepisów dotyczących opodatkowania akcyzą - na podstawie których skarżący zapłacił podatek z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodów osobowych, to z uwagi na treść art. 240 § 1 pkt 11 Ordynacji podatkowej potencjalnie istniała w przypadku skarżącego możliwość wznowienia w sprawie postępowania w związku z powyższym orzeczeniem ETS. Z tego względu zasadnie - w ocenie Sądu - organ I instancji rozpatrzył żądanie Skarżącego zawarte w piśmie wniesionym w dniu 9 grudnia 2009r. jako wniosek o wznowienie postępowania na podstawie art. 240 § 1 pkt 11 Ordynacji podatkowej. W myśl art. 240 § 1 pkt 11 Ordynacji podatkowej w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości ma wpływ na treść wydanej decyzji. Podstawowy termin do złożenia wniosku o wznowienie postępowania na podstawie art. 240 § 1 pkt 11 Ordynacji podatkowej został określony w art. 241 § 2 pkt 2 cyt. ustawy, który stanowi, iż wznowienie postępowania z przyczyny, o jakiej mowa w art. 240 § 1 pkt 8 lub 11 następuje tylko na żądanie strony wniesione w terminie miesiąca odpowiednio od dnia wejścia w życie orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego lub publikacji sentencji orzeczenia Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej. W niniejszej sprawie - jak słusznie wskazały organy obu instancji - oceniając terminowość wniosku o wznowienie postępowania należało wskazać na treść art. 4 ustawy o zwrocie nadpłaty zgodnie z którym "w przypadku żądania strony o wznowienie postępowania w związku z orzeczeniem Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 18 stycznia 2007r. w sprawie C-313/05 (Dz. Urz. UE C 56 z 10.03.2007, str. 6) termin, o którym mowa w art. 241 § 2 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60, ze zm.), liczy się od dnia następującego po dniu wejścia w życie niniejszej ustawy". Ponieważ powyższa ustawa o zwrocie podatku akcyzowego weszła w życie dnia 19 lipca 2008r., to termin do złożenia wniosku o wznowienie postępowania w związku z orzeczeniem ETS w sprawie C-313/05 upłynął 20 sierpnia 2008r. W niniejszej sprawie wniosek Skarżącego złożony został 9 grudnia 2009r., a zatem z przekroczeniem terminu wynikającego z art. 4 ustawy o zwrocie nadpłaty. Należy podkreślić, że to właśnie termin wynikający z powyższego przepisu był dla Skarżącego wiążący. Przepis ten precyzował bowiem skutki procesowe wyroku ETS w sprawie C-313/05 związane z jednoczesną zmianą brzmienia art. 241 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej i umożliwił zainteresowanym składanie wniosków o wznowienie postępowania w sprawie zwrotu podatku akcyzowego w oparciu o ten wyrok. Reasumując należy stwierdzić, że organ podatkowy I instancji zasadnie odmówił wznowienia postępowania na skutek wniosku skarżącego datowanego na 9 grudnia 2009r., gdyż wniosek ten został złożony po upływie terminu określonego w art. 4 ustawy o zwrocie nadpłaty. Dodać należy, iż przepis ten w szczególny sposób normuje termin wniesienia żądania wznowienia postępowania "w związku z orzeczeniem Trybunału w sprawie C-313/05" i wprowadza równe, uniwersalne zasady ubiegania się o ponowne załatwienie sprawy stwierdzenia nadpłaty podatku akcyzowego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego, osobom, które uiściły go na podstawie regulacji, które Trybunał uznał za sprzeczne z unormowaniami prawa wspólnotowego. Ustanawia jeden, wspólny dla wszystkich termin miesięczny na wniesienie żądania o wznowienie postępowania, który rozpoczął bieg z dniem następnym po dniu wejścia art. 4 cyt. ustawy w życie - 20 lipca 2008r. Nie zasługują na uwzględnienie również zarzuty dotyczące naruszenia przez organy przepisów proceduralnych, w szczególności art. 120 i art. 121 Ordynacji podatkowej. Zaznaczyć przy tym należy, że nałożony na organy w tym przepisie obowiązek prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych oraz udzielania podatnikom niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego pozostających w związku z przedmiotem danego postępowania, w okolicznościach niniejszej sprawy mógłby się odnosić do przepisów dotyczących postępowania (procesowych). W ocenie Sądu realizacja tego obowiązku nie może jednak polegać na wskazywaniu przez organy podatnikowi ewentualnych poszczególnych rozwiązań procesowych i konsekwencji przyjęcia danego rozwiązania, czy też wskazywania podatnikowi rozwiązania dla niego najkorzystniejszego (oczywiście w ocenie organu na danym etapie postępowania). Ponadto należy zauważyć, iż brak było w sprawie podstaw do zastosowania podstawy wznowienia postępowania określonej w art. 240 § 1 pkt 9 Ordynacji podatkowej. Podstawa wznowienia postępowania określona w tym przepisie dotyczy bowiem sytuacji, gdy po wydaniu decyzji została ratyfikowana umowa międzynarodowa, której treść wpłynęłaby na rozstrzygnięcie, gdyby obowiązywała w momencie wydania decyzji podatkowej. Sytuacja taka nie zachodzi w niniejszej sprawie. W tym stanie rzeczy Sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).