I SA/Rz 644/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. NSA Maria Serafin-Kosowska /spr./ Sędziowie NSA Bożena Wieczorska NSA Jacek Surmacz Protokolant sek.sąd. Teresa Tochowicz po rozpoznaniu w Wydziale I Finansowym w dniu 12 kwietnia 2007r. sprawy ze skargi J. S. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] sierpnia 2006r. nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku akcyzowym za lipiec 2004r. I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz utrzymaną nią w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] maja 2006r. nr [...], II. określa, że decyzje wymienione w punkcie I nie mogą być wykonane do chwili uprawomocnienia się wyroku, III. zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz skarżącego J. S. kwotę 252 /słownie: dwieście pięćdziesiąt dwa/ złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. I SA/Rz 644/06 UZASADNIENIE Decyzją nr [...] z dnia [...] sierpnia 2006r. Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] maja 2006r. nr [...] określającą J. S. zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za lipiec 2004r. w kwocie 6.303 zł. Według ustaleń poczynionych w uzasadnieniach decyzji oraz zgromadzonych w aktach dokumentów, podatnik J. S. nabył w Niemczech: - w dniu 21 maja 2004r. za kwotę 380 EUR samochód osobowy marki Opel Astra, rok produkcji 1994, pojemność silnika 1598 cm3 i w dniu 7 lipca 2004r. wpłacił podatek akcyzowy w kwocie 1.158 zł, - w dniu 5 czerwca 2004r. za kwotę 100 EUR samochód osobowy marki Renault 19, rok produkcji 1991, pojemność silnika 1721 cm3 i w dniu 22 czerwca 2004r. wpłacił podatek akcyzowy w kwocie 302 zł, - w dniu 13 maja 2004r. za kwotę 100 EUR samochód osobowy marki Nissan Sunny, rok produkcji 1989, pojemność silnika 1794 cm3 i w dniu 6 lipca 2004r. wpłacił podatek akcyzowy w kwocie 309zł. Następnie, przed pierwszą rejestracją, sprzedał powyższe samochody: - samochód Opel Astra w dniu 14 lipca 2004r. R. G. za kwotę 8 000 zł, - samochód Renault 19 w dniu 9 lipca 2004r. W. K. za kwotę 4000 zł, - samochód Nissan Sunny w dniu 7 lipca 2004r. W. Z. za kwotę 4000 zł. Powołując się na unormowania zawarte w art. 80 ust.1, ust.2, ust.3 pkt. 1, art. 2 pkt. 3, art. 75 ust.1 ustawy z dnia 23 stycznia 2004r. o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 29 poz. 257 z późn. zm./ oraz § 7 ust.2 i 3 i załącznika nr 1 do Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego /Dz.U. nr 87 poz. 825 z późn. zm./ organy wskazały, że każda sprzedaż samochodu osobowego przed pierwszą rejestracją na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym a obowiązek w tym podatku powstaje zarówno w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego, jak i w przypadku sprzedaży na terenie kraju. Stawka podatku wynosiła w tym przypadku 65% podstawy opodatkowania tj. kwoty należnej z tytułu sprzedaży pomniejszonej o kwotę podatku od towarów i usług oraz kwotę akcyzy. W związku ze sprzedażą powyższych samochodów w lipcu 2004r. podatnik J. S. powinien był w terminie do dnia 25 sierpnia 2004r. złożyć stosowną deklarację i opłacić podatek akcyzowy od której to kwoty podatku mógł odliczyć kwoty podatku akcyzowego zapłaconego z tytułu nabycia wewątrzwspólnotowego. Ponieważ jednak podatnik nie dopełnił obowiązku złożenia takiej deklaracji i uiszczenia podatku, to utracił - wynikające z art. 79 cyt. ustawy - prawo do obniżenia podatku o podatek zapłacony wcześniej i wobec tego określono jego zobowiązanie w tym podatku przy uwzględnieniu kwot /cen/ za które sprzedał poszczególne samochody. Ustosunkowując się obszernie do zarzutów podniesionych w odwołaniu podatnika od decyzji organu I instancji, organ odwoławczy stwierdził, że polskie przepisy dotyczące podatku akcyzowego nie są sprzeczne z prawem wspólnotowym. Podatek akcyzowy pobierany w Polsce od samochodów osobowych nie posiada ani cech cła, ani cech opłaty wywierającej skutek podobny do cła przywozowego i w związku z tym nie jest niezgodny z postanowieniami art. 23 i art. 25 Traktatu Ustanawiającego Wspólnotę Europejską /TWE/. Polskie regulacje odnośnie tegoż podatku nie pozostają także w sprzeczności z art. 90 TWE, bo wprawdzie stawki tego podatku są zróżnicowane w zależności od wieku pojazdu i pojemności skokowej silnika ale dotyczą zarówno samochodów zakupionych w innym kraju członkowskim, jak i wyprodukowanych w Polsce, a podatnikami są podmioty dokonujące każdej sprzedaży samochodu osobowego przed jego pierwszą rejestracją w kraju oraz importerzy i podmioty dokonujące nabycia wewnątrzwspólnotowego. Podatnik J. S. złożył do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie skargę na powyższą decyzję Dyrektora Izby Celnej wnosząc o jej uchylenie jako wydanej z rażącym naruszeniem prawa podatkowego, prawa materialnego i prawa wspólnotowego. Powołując się na unormowania zawarte w art. 23, art. 25 i art. 90 TWE oraz orzecznictwo Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, skarżący zarzucił, że obowiązek zapłaty podatku akcyzowego w związku z nabyciem wewnątrzwspólnotowym samochodów osobowych jest sprzeczny z prawem wspólnotowym. Uzasadniając obszernie powyższy zarzut skarżący J. S. stwierdził, że działanie organu odwoławczego jest sprzeczne z prawem, organ odwoławczy rażąco naruszył prawo, bo skoro nie istnieje obowiązek w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego, to nie może być mowy o wtórnym obowiązku podatkowym z tytułu sprzedaży samochodów używanych przed pierwszą rejestracją na terenie kraju. W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. Rozpoznając wniesioną skargę, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył co następuje: Zgodnie z unormowaniem zawartym w art. 4 ust.1 pkt. 3 ustawy z dnia 23 stycznia 2004r. o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 29 poz. 257 z późn..zm./ opodatkowaniu akcyzą podlega sprzedaż wyrobu akcyzowego a takim wyrobem jest niewątpliwie samochód osobowy jako wyrób akcyzowy niezharmonizowany /art. 2 ust.1 pkt. 1 i poz. 59 Załącznika nr 1 do cyt. ustawy/. Podstawą opodatkowania w takim przypadku jest kwota należna z tytułu sprzedaży na terytorium kraju, pomniejszona o kwotę podatku od towarów i usług oraz o kwotę akcyzy, należne od tych wyrobów / art. 10 ust.1 pkt.1 cyt. ustawy./. W przedmiotowej ustawie wskazane zostały także inne przedmioty podlegające opodatkowaniu podatkiem akcyzowym i między innymi opodatkowaniu podlega nabycie wewnątrzwspólnotowe samochodu osobowego /art. 4 ust.1 pkt.5/ i równocześnie wskazano podatników akcyzy od samochodów, którymi w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego są podmioty dokonujące takiego nabycia a w przypadku sprzedaży są to podmioty dokonujące każdej sprzedaży samochodu osobowego przed jego pierwszą rejestracją na terenie kraju /art. 80 ust.2/. W powołanej ustawie określono także momenty powstania obowiązku podatkowego w poszczególnych przypadkach a mianowicie obowiązek ten powstaje: w przypadku nabycia wewątrzwspólnotowego – z chwilą nabycia prawa do rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel ale nie później niż z chwilą jego rejestracji w kraju, zaś w przypadku sprzedaży - z chwilą wystawienia faktury ale nie później, niż z chwilą wydania samochodu nabywcy /art. 80 ust.3, art. 18 , art. 19/; odrębnie też określono podstawy opodatkowania w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego, sprzedaży itd. /art. 10 ust.1 cyt. ustawy/. Istotnie w art. 4 ust. 5 cyt. ustawy wyrażona została zasada jednokrotnego opodatkowania podatkiem akcyzowym, zgodnie z którą, jeśli należna /prawidłowo obliczona/ akcyza została zapłacona od czynności opodatkowanej na wcześniejszym etapie obrotu, to przy następnej czynności nie powinien powstać obowiązek podatkowy. Jednakże zasada ta jest wyłączona w zakresie opodatkowania samochodów osobowych, gdyż według art. 80 ust.1 cyt. ustawy samochody osobowe niezarejestrowane na terytorium kraju podlegają akcyzie a podatnikami – zgodnie z art. 80 ust.2 pkt. 1 cyt. ustawy – są podmioty dokonujące każdej kolejnej sprzedaży takiego samochodu przed jego pierwszą rejestracją tj. jeśli samochód taki /w tym będący przedmiotem nabycia wewnątrzwspolnotowego/ będzie przedmiotem wielu kolejnych sprzedaży i innych czynności opodatkowanych, to w każdym przypadku powstanie obowiązek podatkowy aż do momentu pierwszej rejestracji. Z przytoczonych wyżej regulacji wynika, że orzekające w sprawie organy zasadnie dokonały opodatkowania przedmiotowych samochodów w związku z ich sprzedażą przez skarżącego, skoro sprzedaż ta dokonana została przed pierwszą rejestracją na terenie kraju i w takim przypadku jest to opodatkowanie niezależne od wcześniejszego opodatkowania z tytułu nabycia wewątrzwspólnotowego. Jednakże dla uniknięcia wielokrotnego obciążania podatkiem akcyzowym, w przepisie art. 79 cyt. ustawy ustanowiono dla podatników prawo do obniżenia kwoty akcyzy o tę akcyzę, jaka została zapłacona przy nabyciu danego wyrobu akcyzowego niezharmonizowanego, związaną ze sprzedażą opodatkowaną albo zapłaconą od importu. Dokonując obliczenia podatku akcyzowego od wskazanej wyżej sprzedaży przedmiotowych samochodów organy zastosowały przepisy cyt. ustawy o podatku akcyzowym oraz Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego /Dz.U. nr 87 poz. 825 z późn. zm./. Według regulacji zawartych w powyższej ustawie, stawka akcyzy na wyroby akcyzowe niezharmonizowane tj. między innymi na samochody osobowe, wynosi 65% podstawy opodatkowania / art. 75 ust.1 cyt. ustawy/ z tym, że w cyt. wyżej Rozporządzeniu ustalone zostały obniżki tych stawek: w załączniku nr 1 dla wyrobów akcyzowych sprzedawanych w kraju a w załączniku nr 2 dla wyrobów akcyzowych nabywanych wewątrzwspólnotowo / § 2 ust.1/. W przypadku m. inn. nabycia wewątrzwspólnotowego samochodu osobowego dokonanego po upływie 2 lat od jego produkcji a także przy sprzedaży w kraju takiego samochodu – przy wliczeniu roku produkcji jako pierwszego roku kalendarzowego – wskazano sposób obliczenia ostatecznej procentowej stawki akcyzy według określonego wzoru przy uwzględnieniu: stawki akcyzy określonej w pozycji nr 23 załącznika nr 2 w zależności od pojemności silnika samochodu, wieku samochodu wyrażonego w latach kalendarzowych; z zastrzeżeniem, że obliczona ostatecznie stawka nie może być wyższa niż określona w ustawie tj. 65% podstawy opodatkowania / § 7 ust.2 i ust.3 cyt. Rozporządzenia/. Określoną w poz. 23 załącznika nr 2 /podobnie jak w pozycji nr 30 załącznika nr 1/ akcyzę zróżnicowano: dla samochodów o pojemności silnika powyżej 2.000 cm3 w wysokości 13,6% a dla samochodów pozostałych w wysokości 3,1% podstawy opodatkowania. Tak więc dla samochodów sprzedawanych przed pierwszą rejestracją na terenie kraju i przed upływem 2 lat od ich produkcji, wskazano w § 7 ust. 1 jedynie stawki akcyzy jak wyżej /stawki podstawowe/ tj. bez uwzględnienia wieku samochodu; według ustawy nie są objęte akcyzą będące przedmiotem obrotu w Polsce samochody, które już w Polsce zostały zarejestrowane bez względu na wiek tych samochodów, natomiast samochody mające ponad dwa lata, takiej akcyzie podlegają aż do chwili ich rejestracji w Polsce z uwzględnieniem stawki związanej z wiekiem. Zgodność regulacji zawartej w art. 80 cyt. ustawy / opodatkowanie samochodów osobowych niezarejestrowanych na terenie kraju/ z art. 90 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską /Dz.U. nr 90 poz. 864/2/T/ z 2004r./ - powoływanego dalej jako TWE- i art. 91 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej była przedmiotem zagadnienia prawnego przedstawionego Trybunałowi Konstytucyjnemu, który postanowieniem z dnia 19 grudnia 2006r. sygn. P 37/05 umorzył postępowanie ze względu na niedopuszczalność wydania orzeczenia. W uzasadnieniu powyższego postanowienia Trybunał Konstytucyjny wskazał, że w razie wątpliwości co do relacji normy prawa krajowego i normy prawa wspólnotowego w zakresie stosowania prawa, organem właściwym jest Europejski Trybunał Sprawiedliwości, który jest uprawniony do wykładni Traktatu i norm prawa pochodnego, a w niniejszym przypadku chodzi właśnie o kwestię stosowania a nie obowiązywania prawa i o interpretację prawa wspólnotowego tj. między innymi zakres znaczeniowy postanowień art. 90 TWE. Natomiast w postępowaniu zainicjowanym pytaniem prejudycjalnym zadanym przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, Europejski Trybunał Sprawiedliwości w Luksemburgu /powoływany dalej jako ETS/ w wyroku z dnia 18 stycznia 2007r. w sprawie C -313/05 orzekł, iż podatek akcyzowy ustanowiony w Polsce ustawą wymienioną wyżej, nie stanowi cła przywozowego ani opłaty o skutku równoważnym w rozumieniu art. 25 TWE. W wyroku tym ETS orzekł także, iż przepis art. 90 akapit pierwszy TWE sprzeciwia się "podatkowi akcyzowemu w zakresie, w jakim kwota podatku nakładana na pojazdy używane starsze niż dwa lata, nabyte w państwie członkowskim innym niż to, które wprowadziło taki podatek, przewyższa rezydualną kwotę tego podatku zawartą w wartości rynkowej podobnych pojazdów, które zostały zarejestrowane wcześniej w państwie członkowskim, które nałożyło podatek". Równocześnie ETS wskazał, że sąd krajowy /polski/ ma obowiązek zbadania czy polskie przepisy o podatku akcyzowym a w szczególności § 7 cyt. Rozporządzenia wywołuje takie skutki tj. czy wzrost stawki akcyzy wraz z wiekiem samochodu dotyczy wyłącznie samochodów używanych przywiezionych z innego państwa członkowskiego oraz czy w przypadku samochodów używanych zarejestrowanych w Polsce jako nowe, stawka rezydualnego podatku zawartego w wartości takiego samochodu pozostaje niezmienna. Jak wskazano wyżej, według polskich przepisów, stawka akcyzy uzależniona od pojemności silnika /3,1% i 13,6%/ ma zastosowanie zarówno w przypadku sprzedaży/ i zrównanych z nią czynności/ samochodu w kraju, jak i nabycia wewątrzwspólnotowego, jednakże w przypadku dokonywania tych czynności dotyczących samochodów starszych niż dwa lata, ostateczna stawka akcyzy obliczana według wzoru wskazanego w § 7 ust. 2 cyt. Rozporządzenia, wzrasta wraz z wiekiem samochodu. Ponadto stawka ta – z uwzględnieniem wieku samochodu – będzie miała zastosowanie do każdej sprzedaży /i czynności z nią zrównanych/ takiego " starego" samochodu bez względu na to, czy pochodzi on z produkcji krajowej, czy został nabyty wewątrzwspólnotowo. Niewątpliwie obliczanie należnej akcyzy przy zastosowaniu tego wzoru wskazuje na progresywny charakter stawek na pojazdy starsze niż dwa lata, która to progresja ograniczona jest ustawowo do wysokości 65% podstawy opodatkowania. Zauważyć jednak należy, że o ile przy nabyciu wewątrzwspólnotowym takiego samochodu podatnik zobowiązany był do zapłacenia akcyzy według progresywnych stawek, to przy podejmowaniu czynności odnośnie takiego samochodu, który znajdował się już w kraju, podatnik mógł podejmować decyzję co do kolejności czynności tj. czy dokonać sprzedaży przed pierwszą rejestracją, czy też po takiej rejestracji. W powołanym wyżej wyroku ETS wskazał jedynie na konieczność porównania skutków podatku akcyzowego obciążającego pojazdy przywożone z innego państwa członkowskiego /a przedmiotem sprawy był podatek związany z nabyciem wewątrzwspólnotowym/ ze skutkami rezydualnego podatku obciążającego używane samochody krajowe opodatkowane przy pierwszej ich rejestracji /pkt. 32 uzasadnienia, pkt. 2 orzeczenia/. Stanowisko powyższe dotyczy więc podatku akcyzowego nakładanego po raz pierwszy w Polsce w związku z nabyciem wewątrzwspólnotowym, natomiast nie odnosi się już do dalszych czynności opodatkowanych w kraju mających za przedmiot "stary" samochód i sposób opodatkowania w tym zakresie nie został zakwestionowany ani przez Trybunał Konstytucyjny, ani przez Europejski Trybunał Sprawiedliwości /natomiast zmiana przepisów cyt. Rozporządzenia nastąpiła z dniem 1 grudnia 2006r./. Jak już bowiem zaznaczono wyżej, sposób takiego opodatkowania "starych" samochodów w stanie prawnym obowiązującym do końca listopada 2006r. był jednakowy dla wszystkich samochodów a więc nie miał cech dyskryminujących ze względu na pierwotne pochodzenie takich samochodów. W nawiązaniu do przytoczonych wyżej okoliczności przyjąć więc należy, że sposób opodatkowania /tj. obliczenia należnego podatku akcyzowego/ w związku z dokonaniem sprzedaży samochodów przed pierwszą rejestracją zastosowany przez organy, nie może być zakwestionowany. Jeśli natomiast chodzi o zastosowanie powołanego wyżej przepisu art. 79 cyt. ustawy, to stwierdzono w nim, że "podatnik ma prawo do obniżenia kwoty akcyzy o kwotę akcyzy zapłaconą przy nabyciu......" a więc jest to niewątpliwie uprawnienie podatnika, które wskazuje on w deklaracji sporządzanej w wykonaniu obowiązku z art. 80 ust. 3 pkt.1 w związku z art. 18 ust.1 i art. 19 ust.1 cyt. ustawy. Jak wskazano wyżej, obowiązek podatkowy w podatku akcyzowym występuje w przypadkach ściśle określonych w ustawie a między innymi zarówno w przypadku nabycia wewątrzwspólnotowego samochodu osobowego, jak i w przypadku jego sprzedaży w rozumieniu art. 4 ust.2, art. 80 ust.2 cyt. ustawy i w każdym z tych przypadków podatnik zobowiązany jest do złożenia stosownej deklaracji. Jeśli obowiązku tego nie wykona tj. ani nie złoży deklaracji, ani nie zapłaci podatku, organy celne po przeprowadzeniu stosownego postępowania określają ten podatek w decyzji. Niewątpliwie odliczenie kwoty akcyzy zapłaconej z tytułu wcześniejszej czynności opodatkowanej mającej za przedmiot ten właśnie wyrób akcyzowy, może nastąpić wtedy, jeśli zapłata tej akcyzy jest udokumentowana fakturą albo potwierdzeniem zapłaty – także w sytuacji, gdy od wcześniejszej czynności zapłaty dokonał inny podatnik. W ocenie Sądu, nie jest uzasadnione stanowisko, że w stosunku do podatnika, który wprawdzie dysponuje dowodem zapłaty wcześniejszej akcyzy ale przy dokonywaniu kolejnego opodatkowanego obrotu nie składa deklaracji i nie uiszcza należnego podatku, na skutek czego organy określają ten podatek w decyzji, organy te nie mogą odliczyć wcześniej zapłaconej kwoty. Obowiązek podatkowy jest bowiem obowiązkiem zobiektywizowanym, określonym przez ustawę a jeśli tak, to musi on być realizowany w takiej wysokości, w jakiej określił go ustawodawca. Jeśli więc stosowne organy uprawnione są i zobowiązane do wydania decyzji w przypadkach, kiedy podatnik nie wykonał nałożonych na niego przez ustawodawcę obowiązków, to określone przez nie podatek musi być zgodny z przepisami a więc muszą one uwzględniać wszystkie okoliczności danego przypadku, które mają wpływ na ostateczne wyliczenie należnej od podatnika kwoty. W ocenie Sądu, skoro organy działają wówczas "za podatnika", to muszą uwzględniać nie tylko jego obowiązki ale i uprawnienia, aby ostateczne rozstrzygnięcie było zgodne z prawem a przy niewykonaniu przez podatnika jego obowiązków /uprawnień/, ponosi on i tak negatywne skutki np. w postaci odsetek. Zauważyć przy tym należy, że – jak wskazano wyżej – ustawodawca nałożył na podatników obowiązek składania deklaracji ale w cyt. przepisie art. 79 ustawy nie uzależnił "odliczenia" wcześniejszej akcyzy od złożenia deklaracji a jedynie ustanowił prawo podatnika do takiego odliczenia i wobec tego prawo to powinny uwzględnić także organy wydające decyzję. W niniejszej sprawie, skoro podatnik dysponuje dowodem zapłacenia wcześniejszej akcyzy od przedmiotowych samochodów, to w ocenie Sądu, kwota ta powinna być odliczona od akcyzy należnej obecnie. Zaznaczyć przy tym jednak należy, że przy rozpoznawaniu skarg na decyzje organów, sąd administracyjny badający zgodność tych decyzji pod względem zgodności z prawem, nie jest wprawdzie związany granicami skargi ale związany jest granicami danej sprawy a mianowicie treścią zaskarżonego rozstrzygnięcia, którego kontroli dokonuje w oparciu o akta sprawy tj. materiał zgromadzony w tychże aktach / art. 133 § 1, art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. nr 153 poz. 1270 z późn. zm. – powoływanej dalej jako p.p.s.a., art. 1 art. 3 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych – Dz.U. nr 153 poz. 1269/. W niniejszej sprawie Wojewódzki Sąd Administracyjny nie może więc zastępować organów w zakresie merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy tj. ustalenia ostatecznie należnej kwoty akcyzy do zapłaty, a w uwzględnieniu naprowadzonych wyżej okoliczności organy te będą zobowiązane do podjęcia stosownych czynności – przy uwzględnieniu między innymi treści przepisów art. 122 i art. 187 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 8 poz. 60 z 2005r./ i zajęcia stanowiska co do wielkości odliczenia. Biorąc pod uwagę naprowadzone wyżej okoliczności tj. brak zastosowania w niniejszej sprawie przepisu uzasadniającego odliczenie wcześniej zapłaconej akcyzy, Sąd w oparciu o art. 145 § 1 pkt. 1 lit. c i art. 135 p.p.s.a. uchylił decyzje organów obu instancji a o kosztach postępowania orzekł na podstawie art. 200 p.p.s.a. Orzeczenie w przedmiocie niewykonywania uchylonych decyzji oparto na przepisie art. 152 p.p.s.a.