I SA/Rz 645/23

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Jarosław Szaro /spr./, Sędzia WSA Grzegorz Panek, Sędzia WSA Piotr Popek, Protokolant sekr. sąd. Sabina Długosz po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 kwietnia 2024 r. sprawy ze skargi F. spółka z o.o. z siedzibą w B. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Rzeszowie z dnia 4 października 2023 r., nr SKO.4141/72/2023 w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2023 rok oddala skargę. I SA/Rz 645/23 UZASADNIENIE Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Rzeszowie decyzją z dnia 4 października 2023 r. nr SKO.4141/72/2023 utrzymało w mocy decyzję Wójta Gminy [...] z dnia 21 czerwca 2023 r. nr RFB.3120.99.54.102.2023 określającą F. spółce z o.o. w B. (spółka) wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2023 r. w kwocie [...] zł. Organ ustalił, że spółka w 2023 r. była właścicielem: - działki nr [...] stanowiącej grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni 461 m2; - działki nr [...] stanowiącej grunty rekreacyjno-wypoczynkowe o powierzchni 52 337 m2; - działki nr [...] stanowiącej nieużytki o powierzchni 6 671 m2; - budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej położonych na działce nr [...] o powierzchni 23 m2; - budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej położonych na działce nr [...] o powierzchni 592 m2; - działki nr [...] stanowiącej grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni 3 216 m2; - działki nr [...] stanowiącej grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni 1 681 m2; - działki nr [...] stanowiącej grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni 3 227 m2; - budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej położonych na działce nr [...] o powierzchni 1 355 m2; - działki nr [...] stanowiącej grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni 3 563 m2; - budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej położonych na działce nr [...] o powierzchni 1 459 m2; - działki nr [...] stanowiącej grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni 2 676 m2; - budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej położonych na działce nr [...] o powierzchni 597 m2. W dniu 31 stycznia 2023 r. spółka złożyła deklarację na podatek od nieruchomości za 2023 r. Organ pierwszej instancji ocenił, że złożona deklaracja zawiera szereg błędów m. in. zaniżenie powierzchni posiadanych gruntów i budynków, brak potwierdzenia faktu zastosowania zwolnienia zabytku. Do określenia wysokości podatku organ przyjął stawki najwyższe uzasadniając, że właścicielem gruntów i budynków jest spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, która już w momencie powstania nastawiona jest na prowadzenie działalności gospodarczej. Wskazał, że stan techniczny budynków nie jest powodem do zwolnienia budynków z podatku. Po uzyskaniu potwierdzenia utrzymania zgodnie z przepisami o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami zastosowano zwolnienie obejmujące zabytkowy park. Rozpatrując odwołanie Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Rzeszowie podkreśliło, że wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 24 lutego 2021 r. sygn. 39/19 zapadły na kanwie art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 70 ze zm.; dalej: u.p.o.l.) odrzucił rozwiązanie oparte na automatyzmie, odgórnym powiązaniu z działalnością gospodarczą nieruchomości będących w posiadaniu przedsiębiorcy. W dalszej kolejności nawiązując do orzecznictwa sądów administracyjnych, w tym wyroku NSA z 15 grudnia 2021 r. sygn. III FSK 4061/21, organ odwoławczy wskazał, że za związane z działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. można uznać nieruchomości, stanowiące własność podatnika, które są w posiadaniu przedsiębiorcy oraz jednocześnie: - wchodzą w skład prowadzonego przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 k.c., w szczególności gdy podatnik ujął te składniki majątkowe w prowadzonej ewidencji środków trwałych wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na to, czy nieruchomość jest wykorzystywana na prowadzenie działalności gospodarczej, lub - przedmiot działalności przedsiębiorcy obejmuje jedynie prowadzenie działalności gospodarczej, bez względu na to, czy nieruchomość jest wykorzystywana na prowadzenie działalności gospodarczej lub - nieruchomości są funkcjonalnie powiązane z przedsiębiorstwem prowadzonym przez podmiot, w którego posiadaniu się znajdują, nawet jeżeli nie zostały uwzględnione w ewidencji środków trwałych wartości niematerialnych i prawnych. Odnosząc się do ustaleń faktycznych Kolegium stwierdziło, że okoliczności własności nieruchomości oraz przyjęte powierzchnie zostały potwierdzone dokumentami, oględzinami oraz informacjami o zakończonej rozbiórce. Część działki nr [...] o powierzchni 52 337 m2, na której położony jest zabytkowy park, spełnia wymóg ustawy o ochronie zabytków w związku z czym należy zastosować do tych gruntów zwolnienie z art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. Zdaniem organu odwoławczego organ pierwszej instancji prawidłowo wskazał na art. 1a ust. 2a pkt 3 u.p.o.l. dotyczący zastosowania obniżonych stawek podatkowych odnośnie budynków, budowli lub ich części, w odniesieniu do których została wydana decyzja ostateczna organu nadzoru budowlanego, o której mowa w art. 67 ust. 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane, lub decyzja ostateczna organu nadzoru górniczego, na podstawie której trwale wyłączono budynek, budowlę lub ich części z użytkowania. Budynek na działce nr [...] o powierzchni 1 355 m2 rozebrano 19 maja 2023 r. i tylko za okres od stycznia 2023 r. do maja 2023 r. został opodatkowany. Jednocześnie nie można pozostałych gruntów i budynków uznać jako niezwiązanych z prowadzeniem działalności gospodarczej na podstawie art. 1a ust. 2a u.p.o.l. Bez znaczenia pozostają argumenty odwołującego w zakresie złego stanu technicznego budynku. Podatnik niezależnie od wskazania na zły stan techniczny winien był zadeklarować ich powierzchnię do opodatkowania podatkiem od nieruchomości. W zakresie oceny wpływu złego stanu budynków na opodatkowanie organ stwierdził, że obiekt budowlany, mieszczący się w definicji budynku z art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. pozostaje budynkiem nawet wówczas, gdy ze względów technicznych, prawnych lub faktycznych, nie jest i nie może być wykorzystywany, w tym zgodnie z przeznaczeniem. Brak okien, schodów wewnętrznych czy części dachu lub ogólna dewastacja budynku, pozbawienie znajdujących się w nim lokali mediów czy jego porzucenie lub niewykorzystywanie nie powoduje przez taki obiekt budowlany cech budynku. Zdaniem Kolegium w przypadku podmiotów, których jedyną formą aktywności stanowi prowadzenie działalności gospodarczej, dla zastosowania najwyższej stawki opodatkowania wystarczy co do zasady samo posiadanie nieruchomości niezależnie od tego, czy nieruchomość jest w danym okresie faktycznie wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Przedmiotem przeważającej działalności spółki jest wynajem i dzierżawa pozostałych maszyn, urządzeń oraz dóbr materialnych gdzie indziej nie sklasyfikowanych. W pozostałym zakresie jest to produkcja artykułów spożywczych; naprawa, konserwacja i instalowanie maszyn i urządzeń; handel hurtowy z wyłączeniem handlu pojazdami samochodowymi; transport lądowy oraz transport rurociągowy; magazynowanie i działalność usługowa wspomagająca transport; działalność związana z obsługą nieruchomości, działalność firm centralnych, doradztwo związane z zarządzeniem; reklama, badanie rynku i opinie. Tym samym spółka w każdym aspekcie swojej działalności jest przedsiębiorcą. Sporne nieruchomości są w posiadaniu przedsiębiorcy, a jego przedmiot działalności obejmuje jedynie prowadzenie działalności gospodarczej. Bez znaczenia pozostaje niewykorzystywanie tych nieruchomości na prowadzenie działalności gospodarczej. W ocenie organu odwoławczego w odniesieniu do spółki nie można twierdzić, że przeszkoda w wykorzystywaniu w 2023 r. części budynków związana z ich złym stanem technicznym była niedająca się przewidzieć oraz obiektywna i niezależna. W szczególności nabycie spornych nieruchomości związane było z przysądzeniem własności nieruchomości, której właścicielem uprzednio była G. sp. z o.o. w B., mająca siedzibę pod tym samym adresem co spółka. Spółka bezpośrednio po nabyciu budynków nie wystąpiła o ich rozbiórkę lub trwałe wyłączenie z użytkowania. Rozbiórki budynku na działce nr [...] dokonano dopiero w 2022 r., a budynku na działce [...] zakończono w dniu 19 maja 2023 r. Dla potrzeb określenia wysokości zobowiązania podatkowego należało przyjąć jako związane z prowadzeniem działalności gospodarczej wykazane budynki będące własnością spółki. Na powyższą decyzję spółka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie. Zarzuciła naruszenie przepisów prawa procesowego, które miało istotny wpływ na wynik sprawy oraz prawa materialnego, tj.: 1) art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. w zw. z art. 64 ust. 1 w zw. z art. 31 ust. 3 i art. 84 Konstytucji poprzez niewłaściwe zastosowanie tych przepisów i uznanie, że stanowiące własność skarżącej grunty oraz budynki, położone na terenie Gminy [...], są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, gdyż mogą być wykorzystywane do działalności gospodarczej prowadzonej przez spółkę, w sytuacji gdy sporne nieruchomości są przykładem nieruchomości, o których Trybunał Konstytucyjny wypowiadał się w wyroku z dnia 24 lutego 2021 r. sygn. SK 39/19, gdyż skarżąca nie miała i nie ma możliwości prowadzenia na nich właściwej dla siebie działalności gospodarczej; 2) art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. przez błędną wykładnię, tzn. wykładnię nieuwzględniającą wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 24 lutego 2021 r. sygn. SK 39/19; konsekwencją wykładni przedstawionej przez Kolegium jest zaś: - utożsamienie związania z prowadzeniem działalności gospodarczej z posiadaniem przez przedsiębiorcę, w przypadku gdy z dokumentów rejestrowych spółki kapitałowej nie wynika, iż prowadzi ona działalność inną niż działalność gospodarcza - a to pozostaje w oczywistej sprzeczności z wyrokiem TK; - wyłączenie związania z prowadzeniem działalności gospodarczej tylko w przypadku wystąpienia ,,niedającej się przewidzieć przeszkody całkowicie uniemożliwiającej prowadzenie lub kontynuowanie działalności gospodarczej" - a to jest przesłanką pozaustawową, a przy tym stanowi zawężenie zastosowania wyroku TK; 3) art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 Ordynacji podatkowej poprzez sporządzenie wadliwego uzasadnienia zaskarżonej decyzji, co w konsekwencji powoduje, że zaskarżona decyzja nie poddaje się kontroli instancyjnej - przede wszystkim organ nie uzasadnił dlaczego grunty i budynki skarżącej mogą być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej w kontekście wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 24 lutego 2021 r. sygn. SK 39/19; 4) art. 122 i art. 187 § 1 w zw. z art. 191 w zw. z art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej wskutek niepodjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i zebrania materiału dowodowego oraz jego należytej oceny, w tym niepowołania biegłego, co w konsekwencji miało wpływ na naruszenie art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., gdyż doprowadziło do opodatkowania spornych gruntów i budynków stawką najwyższą. W związku z powyższym spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji oraz o zwrot kosztów postępowania, w tym zwrot kosztów zastępstwa procesowego. W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Organ II instancji wydając zaskarżoną decyzję nie naruszył prawa materialnego i zasadnie uznał, że w sprawie będzie miał zastosowanie przepis art. 1a pkt 3 upol stanowiący, że grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej to grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, w takim rozumieniu jakie nadał mu Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 24 lutego 2021 r. SK 39/19. To z kolei determinuje opodatkowanie nieruchomości objętych zaskarżoną decyzją wobec stawek najwyższych podatku od nieruchomości opisanych w art. 5 ust.1 pkt 1 lit.a i art. 5 ust. 1 pkt 2 lit.b upol, czyli stawek przewidzianych dla gruntów i budynków związanych z działalnością gospodarczą. Trybunał Konstytucyjny w powołanym wyroku rozważał kwestię opodatkowania gruntów i budynków stawką opisaną w tych przepisach tylko z tej przyczyny, że nieruchomości te znajdowały się w posiadaniu przedsiębiorcy bez rozróżnienia czy są one przez niego wykorzystywane w działalności gospodarczej czy tez sa wykorzystywane do innych celów. Dokonując oceny tej regulacji wiążącej fakt związania nieruchomości z działalnością gospodarczą tylko na podstawie samego posiadania jej przez przedsiębiorcę, w sprawie tej, gdzie podatnikiem była osoba fizyczna wskazał, że przedsiębiorca oprócz majątku nieruchomego związanego z działalnością gospodarczą posiada także nieruchomości w żaden sposób do tej działalności przez niego niewykorzystywane i jej nie służące, a które z faktu posiadania przez przedsiębiorcę będą podlegały opodatkowaniu stawką podatku od nieruchomości najwyższą . W tym zakresie Trybunał zważył na odmienność sytuacji przedsiębiorcy i podatnika nie będącego przedsiębiorca, gdy nieruchomość niezwiązana z działalnością gospodarczą wobec przedsiębiorcy zostanie opodatkowana stawką najwyższą podatku, zaś taka sama nieruchomość u podatnika niebędącego przedsiębiorcą stawką podatku niższą. Taką sytuację Trybunał uznał za naruszającą konstytucyjny model ochrony własności i nakładania danin na podatników w sposób proporcjonalny i orzekł, że art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1170) rozumiany w ten sposób, że o związaniu gruntu, budynku lub budowli z prowadzeniem działalności gospodarczej decyduje wyłącznie posiadanie gruntu, budynku lub budowli przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą, jest niezgodny z art. 64 ust. 1 w związku z art. 31 ust. 3 i art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Oznacza to, że każdorazowo organ podatkowy stosując najwyższą stawkę podatku od nieruchomości nie może poprzestać na samym stwierdzeniu, że nieruchomość jest w posiadaniu podatnika będącego przedsiębiorcą, ale musi wykazać, że nieruchomość ta jest związana z jego działalnością gospodarczą czyli odgrywa w niej lub potencjalnie może odgrywać jakąś rolę. Należy jednak zwrócić uwagę na to, że pojęcie związania z działalnością gospodarczą nie jest tożsame z pojęciem zajęcia nieruchomości na taka działalność, którym to określeniem posługuje się upol w przepisie art. 5 ust.1 pkt 2 lit. b upol. Przepis art. 1a ust.2a pkt 1 stanowi, że do gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej nie zalicza się budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami. Posługuje się więc on pojęciem związania. Natomiast stanowiący wyjątek od reguły zawartej w tym przepisie przepis art. 5 ust.1 pkt 2 lit. b upol posługuje się pojęciem " zajęcia" przez co należy rozumieć faktyczne wykorzystywanie danego budynku mieszkalnego na prowadzenie w nim działalności gospodarczej. Pojęcie związania ma szerszy zakres znaczeniowy i będzie obejmowało wszystkie zastosowania tego budynku ( czy gruntu ) w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Mogą mieć one charakter rzeczywisty, kiedy są w jakiś sposób wykorzystywane w takiej działalności ale także charakter potencjalny, gdy w danym okresie czasu nieruchomość nie jest faktycznie wykorzystywana jednak może do takiej działalności w różnoraki sposób służyć, chociażby zwiększając majątek przedsiębiorstwa, a tym samym jego zdolność kredytową czy ocenę wiarygodności wśród innych podmiotów gospodarczych. Jakkolwiek zatem po orzeczeniu Trybunału Konstytucyjnego nie jest możliwe opodatkowanie nieruchomości najwyższa stawka podatku tylko z tej przyczyny, że jest ona w posiadaniu przedsiębiorcy, to jednak konieczne jest dla zastosowania takiej stawki podatku wykazanie, że jest ona faktycznie związana z taka działalnością, a nie, że jest na taką działalność zajęta. Rozważania takie musza także odnieść się do osoby podatnika, w szczególności czy jest on osobą fizyczną czy też osobą prawną. Jakkolwiek orzeczenie Trybunału zostało wydane na kanwie sprawy dotyczącej podatnika będącego osobą fizyczną, to jednak znajdzie ono swoje zastosowanie także do osób prawnych będących podatnikami podatku od nieruchomości. O ile jednak z natury rzeczy nieruchomość posiadana przez osobę fizyczną może być faktycznie związana z innym rodzajem działalności niż działalność gospodarcza, bowiem aktywność człowieka obejmuje wiele pól i zakresów, o tyle w przypadku osoby prawnej rodzaj prowadzonej działalności jest w przeważającej mierze określony węziej i duża część osób prawnych będących przedsiębiorcami będzie prowadziła tylko i wyłącznie działalność gospodarczą, nie mając zarejestrowanej i ujawnionej innej działalności. W tym zakresie Sąd I instancji w pełni zgadza się ze stwierdzeniem NSA zawartym w wyroku z dnia 12 września 2023 r. III FSK 2662/21, który stwierdził, że "związanie gruntu, budynku lub budowli z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. jest pojęciem szerszym od pojęcia "zajęcie na prowadzenie działalności gospodarczej", którym ustawodawca posłużył się w art. 2 ust. 2 oraz art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b i c u.p.o.l. O ile zajęcie gruntu na prowadzenie działalności gospodarczej można uznać za równoznaczne ze związaniem tego gruntu z działalnością gospodarczą, o tyle związanie gruntu z działalnością gospodarczą nie musi oznaczać jego zajęcia na prowadzenie działalności gospodarczej. Oznacza to, że dla wykazania istnienia związku nieruchomości z działalnością gospodarczą nie jest konieczne jego faktyczne wykorzystywanie (zajęcie) do prowadzenia działalności gospodarczej, także z przyczyn technicznych". Sąd akceptuje także dalsze stwierdzenia zapadłe w tym wyroku w zakresie rodzaju prowadzonej działalności przez osobę prawną, w których wskazał, że "jeżeli w funkcjonowaniu danego podmiotu można wyodrębnić działalność gospodarczą, o której mowa art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l., a także działalność, która nie spełnia tej definicji, to w świetle wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 24 lutego 2021 r., SK 39/19, sam fakt prowadzenia przez ten podmiot działalności gospodarczej nie uzasadnia twierdzenia, że wszystkie posiadane przez niego nieruchomości są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Przykładem podmiotów, których działalność nie ma jednolitego charakteru mogą być agencje państwowe, stowarzyszenia lub fundacje. Nie można wykluczyć, że w działalności także innych jednostek organizacyjnych da się wyodrębnić sferę działalności gospodarczej oraz sferę, która nie spełnia definicji działalności gospodarczej". Przechodząc zatem do przedstawienia warunków jakie musza podlegać ocenie aby dokonać ustalenia czy dana nieruchomość jest związana z działalnością gospodarczą sąd wskazuje, że w pełni zgadza się z wyrokiem NSA z dnia 15.12.2021r. III FSK 4061/21, który uznał następujące kryteria kategoryzacji nieruchomości posiadanych przez podatnika stwierdzając, że: "za związane z działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 2021 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1170 ze zm.), można uznać nieruchomości stanowiące własność podatnika (znajdujące się w posiadaniu samoistnym albo użytkowaniu wieczystym), które są w posiadaniu przedsiębiorcy (innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą) oraz jednocześnie: 1) wchodzą w skład prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 kodeksu cywilnego, w szczególności gdy podatnik ujął te składniki majątkowe w prowadzonej ewidencji środków trwałych wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na to, czy nieruchomość jest wykorzystywana na prowadzenie działalności gospodarczej lub 2) przedmiot działalności przedsiębiorcy obejmuje jedynie prowadzenie działalności gospodarczej, bez względu na to, czy nieruchomość jest wykorzystywana na prowadzenie działalności gospodarczej, lub 3) nieruchomości są funkcjonalnie powiązane z przedsiębiorstwem prowadzonym przez podmiot, w którego posiadaniu się znajdują, nawet jeżeli nie zostały uwzględnione w ewidencji środków trwałych wartości niematerialnych i prawnych, tzn.: - są faktycznie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej w znaczeniu zdefiniowanym w art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. albo - mogą być potencjalnie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej w ww. rozumieniu, przez co należy rozumieć sytuację, w której przedsiębiorca podejmuje i realizuje zachowania kwalifikowane w obrębie przedmiotu opodatkowania jako czynności mające na celu przygotowanie, zachowanie lub zabezpieczenie nieruchomości do przyszłej (planowanej) działalności gospodarczej, bądź do kontynuacji przerwanej działalności gospodarczej, związane z ponoszeniem wydatków rozliczanych w kosztach uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej". Pogląd ten był następnie potwierdzany kolejnymi orzeczeniami, jak NSA - wyrok z dnia 27 września 2023 r. III FSK 635/23, WSA w Szczecinie - wyrok z dnia 13 grudnia 2023 r. I SA/Sz 302/23, czy WSA w Poznaniu z dnia 6 lutego 2024 r. I SA/Po 812/23. ( wszystkie wyroki dostępne na orzeczenia.nsa.gov.pl ). Pogląd ten wydaje się zatem być w orzecznictwie ugruntowany i jest akceptowany również przez Sąd I instancji w sprawie niniejszej. Należy zatem stwierdzić, że istnieją trzy alternatywne sytuacje, kiedy nieruchomość może być uznana za związana z działalnością gospodarczą przedsiębiorcy ponieważ oprócz znajdowania się w jego posiadaniu spełnione są inne okoliczności warunkujące taką prawnopodatkową ocenę tej nieruchomości. Należy przy tym stwierdzić, że szczególnie istotne w sprawie niniejszej wydaje się być stwierdzenie, że związek taki występuje, gdy osoba prawna – przedsiębiorca nie prowadzi innej działalności niż działalność gospodarcza. W takiej bowiem sytuacji w istocie nie występuje inne ratio do posiadania nieruchomości niż jej związanie z działalnością gospodarczą. Jak już wyżej była mowa osoby fizyczne prowadza różne rodzaje aktywności, które mogą ale nie muszą być związane z prowadzeniem takiej działalności. To uzasadnia odmienną ocenę prawnopodatkowa posiadanych przez takie osoby – przedsiębiorców nieruchomości. Możliwa taka ocena jest także w przypadku osób prawnych będących przedsiębiorcami, a jednocześnie prowadzących inne rodzaje aktywności, nie mające charakteru działalności gospodarczej ( przykładem może być Agencja Mienia Wojskowego ). W przypadku natomiast osób prawnych nie prowadzących innej działalności niż działalność gospodarcza nie można nie uznać związania nieruchomości z taką działalnością skoro podatnik innej działalności nie prowadzi. W przypadku, gdy jest ona jedynym rodzajem działalności, to podatnik ma ( lub miał ) prawo dokonać jej amortyzacji, zaliczać nakłady na nią jako koszty działalności gospodarczej, zaś przychód z jej sprzedaży będzie przychodem z działalności gospodarczej. W takim przypadku nie można postrzegać takich nieruchomości jako niezwiązanych z działalnością gospodarczą. Niezależnie od tych stwierdzeń Sąd podziela ocenę dokonaną przez organy, że przedmiotowe budynki mogły służyć do prowadzenia działalności gospodarczej, nawet w sposób potencjalny. Jak wynika z zdjęć wykonanych w trakcie oględzin ( budynku będącego w rozbiórce ) posiadał on ściany, bramy stalowe, jak także więźbę dachowa i był pokryty eternitem. Budynek taki mógłby być wykorzystywany do działalności gospodarczej, choć oczywiście nie każda działalność mogła być w nim prowadzona. W tym zakresie należy powołać się na przepis art. 1a ust.2a pkt 3 upol, który stanowi, że do budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej nie zalicza się budynków, budowli lub ich części, w odniesieniu do których została wydana decyzja ostateczna organu nadzoru budowlanego, o której mowa w art. 67 ust. 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. z 2021 r. poz. 2351, z późn. zm.), lub decyzja ostateczna organu nadzoru górniczego, na podstawie której trwale wyłączono budynek, budowlę lub ich części z użytkowania. Związek pomiędzy działalnością gospodarcza a nieruchomością doznaje przerwania dopiero wtedy ( z uwagi na stan budynku ) gdy zostanie wydana wobec niego decyzja o wyłączeniu go z użytkowania ( por. wyrok NSA z dnia 31 sierpnia 2023 r. III FSK 1497/22 ). Nie są zatem wystarczające twierdzenia podatnika, że budowla bądź budynek nie mogły być związane z działalnością gospodarczą z uwagi na ich stan techniczny. Niemożność uznania budynku lub budowli za związany z działalnością gospodarczą występuje dopiero wtedy, gdy została wydana prawomocna decyzja o powołanej powyżej treści. Oczywiście przedsiębiorca może podjąć decyzje o rozbiórce obiektu budowlanego ( tak jak sprawie niniejszej) jednak do czasu jej wykonania budynek jest uznawany za związany z działalnością gospodarczą. Powyższe argumenty w ocenie sądu potwierdzają zgodność z prawem stanowiska zajętego przez organy podatkowe uznające przedmiotowe grunty i budynki ( do czasu ich rozbiórki ) za związane z działalnością gospodarczą. Argumenty zawarte w skardze odnośnie naruszenia prawa materialnego nie są zasadne w świetle przedstawionego powyżej orzecznictwa sądów administracyjnych. Nie są także trafne zarzuty naruszenia prawa procesowego. Odnośnie zarzutów związanych z przeprowadzeniem postępowania dowodowego należy wskazać na postępowanie podatnika, który nie potrafił na pierwszy termin oględzin udostępnić organowi I instancji przedmiotowej nieruchomości i uczynił to dopiero w drugim terminie prowadząc jednocześnie prace rozbiórkowe. Charakter budynków ( zabudowania gospodarcze) ustalony i zobrazowany w czasie oględzin i rodzaj prowadzonej przez podatnika działalności jednoznacznie wskazują na ich związanie z działalnością gospodarczą w świetle powyżej dokonanych wywodów. Tego typu pawilony z pewnością potencjalnie nadają się do prowadzenia działalności gospodarczej poprzez chociażby składowanie w nich przedmiotów będących majątkiem spółki. Nie są również zasadne twierdzenia skargi odnośnie naruszenia przepisów art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 o.p. Uzasadnienie decyzji organu II instancji w pełni odpowiada wymogom tego przepisu. Organ odniósł się w niezbędnym zakresie do kwestii istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy i przedstawił rozważania prawne znajdujące potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych. Z tych względów sąd skargę oddalił w myśl art. 151 p.p.s.a.