I SA/Rz 654/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Małgorzata Niedobylska Sędziowie WSA Piotr Popek WSA Tomasz Smoleń / spr. / Protokolant ref. staż. Joanna Kulasa po rozpoznaniu w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym w dniu 20 października 2016 r. sprawy ze skargi spółki "A" w N. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] lipca 2016 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wydania zaświadczenia o żądanej treści oddala skargę. Przedmiotem skargi A. (zwanej dalej jako Spółka) jest postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej (zwanego dalej DIS) z dnia [...] lipca 2016 r. nr [...], o odmowie wydania zaświadczenia o żądanej treści. Zaskarżone rozstrzygnięcie zostało oparte o następujące okoliczności faktyczne i prawne: W dniu 30 marca 2016 r. Spółka zwróciła się do Naczelnika Urzędu Skarbowego (zwanego dalej NUS) z wnioskiem o wydanie jednego egzemplarza zaświadczenia - o niezaleganiu w podatkach. NUS postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2016 r. nr [...], odmówił wydania zaświadczenia na dzień 30 marca 2016 r. o treści żądanej przez stronę. Organ stwierdził, iż niemożliwe jest wydanie Spółce wnioskowanego zaświadczenia z uwagi na figurujące na kartach kontowych, prowadzonych przez Urząd dla Spółki, zaległości w podatku od towarów i usług. W zażaleniu na to postanowienie Spółka działając przez doradcę podatkowego wniosła o jego uchylenie i wydanie zaświadczenia o niezaleganiu z podatkami. Zaskarżonemu rozstrzygnięciu zarzucono naruszenie art. 306c i 306e w związku z art. 59 § 1 pkt 9 oraz art. 70 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.; zwanej dalej O.p.) przez ich błędne zastosowanie i stwierdzenie, że podatnik posiada zaległości podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług, mimo iż uległy one przedawnieniu, co przyczyniło się do odmowy wydania zaświadczenia o nie zaleganiu z podatkami. DIS postanowieniem z dnia [...] lipca 2016 r. nr [...] - utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie organu I instancji. W uzasadnieniu podał, że w aktach sprawy znajdują się informacje/dowody, z których wynika, że Spółka posiadała na dzień [...] kwietnia 2016 r., tj. na dzień wydania postanowienia (jak również na dzień złożenia wniosku o niezaleganiu w podatkach, tj. 30 marca 2016 r.) nieuregulowane zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług za: lipiec 2002 r. w wysokości 289.438 zł, za sierpień 2002 r. w wysokości 57.743 zł; za wrzesień 2002 r. w wysokości 12.238 zł; za grudzień 2002 r. w wysokości 128.344,30 zł; łącznie w wysokości 487.763,30 zł. W ocenie DIS znajdujące się w aktach sprawy dokumenty nie budzą wątpliwości co do kwestii figurujących w nich zapisów. Na tzw. obiegówce, w jej pkt 4 - dotyczącym adnotacji urzędowych "Księgowość podatkowa" pod datą 31 marca 2016 r. widnieje informacja: zalega w podatku od towarów i usług VAT. Na potwierdzenie ww. adnotacji w aktach sprawy znajdują się m.in. wydruki z karty kontowej prowadzonej dla Spółki w podatku od towarów i usług. Do akt sprawy załączono wydruki zaległości podatkowych VAT Spółki na dzień 30 marca 2016 r., jak też na dzień 5 kwietnia 2016 r. Nadto akta sprawy zawierają decyzje Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] listopada 2007 r. nr [...], stanowiące podstawę zapisów na karcie kontowej Spółki i powstania zaległości podatkowych. Kwoty zaległych należności podatkowych wynikające z ww. decyzji zabezpieczono wpisami hipoteki w księdze wieczystej nieruchomości, będącej własnością Spółki, na potwierdzenie których do akt załączono zawiadomienia Sądu Rejonowego w L. Organ odwoławczy wyjaśnił, że w postępowaniu o wydanie zaświadczenia o niezaleganiu w podatkach nie bada się zasadności ani prawidłowości decyzji określających konkretne zobowiązania podatkowe; jedyne co może podlegać ocenie, to okoliczności w granicach żądania wnioskodawcy, czyli np. czy ciążą na nim zaległości podatkowe. W konsekwencji, nieuregulowanie należności (w całości bądź w części) wynikających z decyzji powoduje, że zaległości podatkowe Spółki za ww. okresy rozliczeniowe, zabezpieczone hipoteką ustanowioną w dniu 31 grudnia 2007 r. istnieją, choć po upływie terminu przedawnienia mogą być egzekwowane tylko z przedmiotu hipoteki. Reasumując DIS stwierdził, że w sytuacji, gdy posiadane przez organ podatkowy informacje/dowody nie pozwalają na uwzględnienie wniosku o wydanie zaświadczenia określonej treści, organ ten będąc równocześnie związany treścią złożonego wniosku, może wydać jedynie orzeczenie odmawiające wydania zaświadczenia. Taka sytuacja miała miejsce w niniejszej sprawie. W okolicznościach, gdy Spółka złożyła wniosek o wydanie zaświadczenia o niezaleganiu w podatkach, a na karcie kontowej podatnika figurowały określone zaległości podatkowe (w podatku od towarów i usług za lipiec, sierpień, wrzesień i grudzień 2002 r. - w łącznej kwocie należności głównej 487.763,30 zł), NUS -uwzględniając istniejący stan faktyczny - zobligowany był, stosownie do art. 306c O.p., do wydania postanowienia odmawiającego wydania zaświadczenia o żądanej treści. Innymi słowy, organ I instancji odmówił wydania zaświadczenia o żądanej treści z uwagi na brak zgodności między treścią żądania strony, a stanem rzeczywistym, wynikającym z posiadanych przez ten organ danych. Spółka reprezentowana przez doradcę podatkowego skierowała do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie skargę na postanowienie DIS z dnia [...] lipca 2016 r. wnosząc o jego uchylenie oraz zwrot kosztów postępowania. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono naruszenie: 1) art. 306c, 306e, w związku z art. 59 § 1 pkt 9, w związku z art. 70 § 1 i art. 70 § 8 O.p. przez ich błędne zastosowanie i stwierdzenie, że podatnik posiada zaległości podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług, mimo, iż uległy one przedawnieniu, co przyczyniło się do odmowy wydania zaświadczenia o niezaleganiu z podatkami, 2) art. 122 i 187 § 1 O.p. przez pominięcie, że wniosek o wpis na hipotekę przymusową nieruchomości złożono w 2002 r., zatem bezwzględnie wobec stanu faktycznego powinien mieć zastosowanie art. 70 § 6 O.p., a tym samym wyrok Trybunału Konstytucyjnego o sygn. akt SK 40/12. W uzasadnieniu podniesiono, że wniosek o wydanie zaświadczenia o niezaleganiu w podatkach był zasadny. Wszelkie zobowiązania podatkowe z 2002 r. przedawniły się, gdyż nie dokonano żadnych czynności egzekucyjnych. Wpis na hipotekę złożono w 2002 r., zatem musi mieć do niego zastosowanie art. 70 § 6 O.p., a także wyrok Trybunału Konstytucyjnego o sygn. SK 40/12. W odpowiedzi na skargę DIS wniósł o jej oddalenie z przyczyn wywiedzionych w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Przedmiotem zaskarżenia jest postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] lipca 2016 r. nr [...]. Zaskarżonym rozstrzygnięciem utrzymano w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] kwietnia 2016 r. nr [...], odmawiające Spółce wydania zaświadczenia o niezaleganiu w podatkach. W pierwszej kolejności wskazać należy, że wydanie zaświadczenia zostało uregulowane w dziale VIIIa O.p. Zgodnie z art. 306a § 1 O.p. organ podatkowy wydaje zaświadczenia na żądanie osoby ubiegającej się o zaświadczenie. Zaświadczenie wydaje się, jeżeli: 1) urzędowego potwierdzenia określonych faktów lub stanu prawnego wymaga przepis prawa; 2) osoba ubiega się o zaświadczenie ze względu na swój interes prawny w urzędowym potwierdzeniu określonych faktów lub stanu prawnego (art. 306a § 2 O.p.). Po myśli art. 306a § 3 O.p. zaświadczenie potwierdza stan faktyczny lub prawny istniejący w dniu jego wydania. Z kolei art. 306b § 1 O.p. stanowi, że w przypadkach, o których mowa w art. 306a § 2, organ podatkowy jest obowiązany wydać zaświadczenie, jeżeli chodzi o potwierdzenie faktów albo stanu prawnego, wynikających z prowadzonej przez ten organ ewidencji, rejestrów lub z innych danych znajdujących się w jego posiadaniu. Organ podatkowy, przed wydaniem zaświadczenia, może przeprowadzić w niezbędnym zakresie postępowanie wyjaśniające (art. 306b § 2 O.p.). Zaświadczenie o niezaleganiu w podatkach lub stwierdzające stan zaległości wydaje się na podstawie dokumentacji danego organu podatkowego oraz informacji otrzymanych od innych organów podatkowych (art. 306e O.p.). Odmowa wydania zaświadczenia lub zaświadczenia o treści żądanej przez osobę ubiegającą się o nie następuje w drodze postanowienia, na które służy zażalenie (art. 306c O.p.). W orzecznictwie sądowoadministracyjnym przyjmuje się, że wydanie zaświadczenia jest czynnością materialno-techniczną i urzędowym zarazem potwierdzeniem określonych faktów lub stanu prawnego. Nie rozstrzyga ono o żadnych prawach lub obowiązkach i nie może tworzyć nowej sytuacji prawnej. Zaświadczenie nie może rozstrzygać czegokolwiek, zwłaszcza o istnieniu lub nieistnieniu obowiązku. Jest zatem wyłącznie przejawem tego, co zawarte jest w źródłach, na których bazuje organ wydający zaświadczenie. Przedmiotem postępowania o wydanie zaświadczenia nie może być analizowanie zmian w stanie prawnym i wyprowadzanie z tego odpowiednich wniosków, ani też dokonywanie ocen prawnych. Na postępowanie wyjaśniające, poprzedzające wydanie zaświadczenia lub odmowę jego wydania, składają się czynności materialno-techniczne. W ramach takiego postępowania organ bada, jakiego rodzaju źródło może zawierać żądane dane, a także czy dane te dotyczą stanu faktycznego bądź stanu prawnego, którego poświadczenia żąda wnioskodawca. Nie można drogą zaświadczenia wywołać skutków kształtujących stosunki prawne, tj. przyznać albo ograniczyć, bądź pozbawić uprawnienia, albo też nałożyć, zdjąć lub ograniczyć obowiązki (por. wyroki WSA w Warszawie z dnia 23 marca 2006 r., sygn. I SA/Wa 1356/04, oraz z dnia 21 listopada 2008 r., sygn. III SA/Wa 1612/08, a także wyrok WSA w Gdańsku z dnia 19 stycznia 2010 r., sygn. I SA/Gd 834/09). W kontekście omawianych regulacji stwierdzić należy, że podstawą do wydania zaświadczenia przez organ podatkowy są wyłącznie prowadzone przez niego "ewidencje, rejestry lub inne dane znajdujące się w jego posiadaniu", a w przypadku zaświadczenia, o którym mowa w art. 306e § 1 O.p. oprócz dokumentacji danego organu podatkowego, także informacje otrzymane od innych organów podatkowych. Innymi słowy, możliwość wydania zaświadczenia o określonej treści - potwierdzającej fakty albo stan prawny, tudzież mieszczące się w nich niezaleganie w podatkach lub stan zaległości, determinowana jest tym, co wynika z dokumentacji (ewidencji, rejestrów) i innych danych, które są w dyspozycji organu mającego wydać zaświadczenie oraz informacji pozyskanych od innych organów podatkowych, jeśli chodzi o rozliczenia podatku. W takim stanie rzeczy obowiązkiem organu rozpatrującego wniosek o wydanie zaświadczenia jest sprawdzenie tego, co wynika z będących w jego dyspozycji materiałów w odniesieniu do przedmiotu objętego wnioskiem. Jeśli żądanie zawarte we wniosku o wydanie zaświadczenia ma potwierdzenie we wskazanych źródłach (dokumentach, danych lub informacjach), wówczas wydawane jest zaświadczenie o żądanej treści. W przeciwnym razie, organ ma obowiązek wydać zaskarżalne postanowienie o odmowie wydania zaświadczenia o żądanej treści (por. uzasadnienie wyroku WSA w Warszawie z dnia 21 listopada 2008 r. sygn. III SA/Wa 1612/08). Do odmowy wydania zaświadczenia dochodzi, zatem wtedy, gdy żądanie wniosku nie znajduje poparcia w ewidencjach, rejestrach i innych danych, którymi dysponuje organ. Natomiast gdy podatnik domaga się wydania zaświadczenia o niezaleganiu z płatnością podatku, zaś organ w wyniku przeprowadzonego postępowania wyjaśniającego stwierdzi, że zaległość taka istnieje, jest zobowiązany do odmowy wydania zaświadczenia (art. 306c O.p.). Taka sytuacja zaistniała w omawianej sprawie. Organ podatkowy I instancji, na dzień wydania postanowienia z dnia [...] kwietnia 2016 r. (jak też na dzień złożenia wniosku tj. 30 marca 2016 r.), na podstawie znajdującej się w jego posiadaniu ewidencji, stwierdził istnienie zaległości Spółki w podatku od towarów i usług za lipiec 2002 r., sierpień 2002 r., wrzesień 2002 r. oraz za grudzień 2002 r. W związku z powyższym nie istniał obowiązek organu do wydania zaświadczenia o nie zaleganiu przez skarżącą w podatkach. Należy przyznać rację organom podatkowym, że w trybie art. 306a O.p. nie można spierać się o przedawnienie zaległości podatkowych. W ocenie Sądu, organ podatkowy będący adresatem wniosku o wydanie zaświadczenia, nie jest uprawniony do merytorycznej weryfikacji informacji pochodzących od innych organów w zakresie przedawnienia zobowiązania czy poprawności ustalenia zobowiązania podatkowego. Organ ten nie jest uprawniony do dokonywania ocen prawnych w zakresie zgodności z przepisami prawa tego, co w przedmiocie objętym żądaniem wynika z materiałów na których opiera się organ. Skoro więc z dokumentacji będącej w posiadaniu organu wynikało, że istnieje zaległość, organ podatkowy nie mógł wydać zaświadczenia, które stwierdzałoby jej brak (por. wyrok WSA w Poznaniu z dnia 17 lipca 2014 r. sygn. I SA/Po 199/14). Reasumując, stwierdzić należy, że w dniu wydania przez organ pierwszej instancji postanowienia o odmowie wydania zaświadczenia o niezaleganiu przez Spółkę w podatkach, organ posiadał dokumenty w postaci decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] listopada 2007 r., na podstawie których prawidłowo ustalił, że podatnik posiada zaległości w podatku od towarów i usług. W związku z powyższym NUS, (wbrew oczekiwaniom skarżącej) nie mógł wydać zaświadczenia, że Spółka nie posiada zaległości w podatkach. Sąd nie dopatrzył się podniesionych w skardze zarzutów naruszenia procedury. W uzasadnieniu postanowienia organ odwoławczy w sposób jasny odwołał się do dokumentów (decyzji organu kontroli skarbowej) potwierdzających istnienie zaległości oraz wskazał dlaczego zaległości te stanowią przeszkodę w wydaniu zaświadczenia o żądanej treści. W ocenie Sądu organ zebrał i rozpatrzył niezbędny do ustalenia stanu faktycznego materiał dowodowy. Nie został również naruszony art. 306c i 306e O.p. W uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia DIS dokonał prawidłowej wykładni ww. przepisów wskazując, że nie zostały spełnione przesłanki, na podstawie których organ podatkowy zobowiązany byłby wydać zaświadczenie o żądanej przez wnioskodawcę treści. Z tych względów skarga jako bezzasadna podlega oddaleniu, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r. poz. 718).