I SA/Rz 676/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Tomasz Smoleń /spr./ Sędziowie WSA Małgorzata Niedobylska SO del. Jarosław Szaro Protokolant ref. st. Eliza Kaplita-Wójcik po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 22 listopada 2012 r. sprawy ze skargi B. W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] maja 2012 r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji orzekającej o solidarnej odpowiedzialności za zaległości w podatku akcyzowym - oddala skargę - I SA/Rz 676/12 Uzasadnienie Decyzją Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] maja 2012r. znak [...] utrzymana w mocy została decyzja tego Dyrektora z dnia [...] stycznia 2012r. znak [...] w sprawie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji wydanej przez Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] kwietnia 2007r. znak [...]. W uzasadnieniu wyżej wskazanej decyzji z dnia [...] grudnia 2012r. wskazano, że w dniu [...] października 2003r. firma "K" Sp. z o.o. dokonała dopuszczenia do obrotu towaru w postaci płynu przeciwzamrażającego do szyb samochodowych. Weryfikacja przedmiotowego zgłoszenia celnego wykazała, że towar ten podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym. W wyniku przeprowadzonego postępowania podatkowego Naczelnik Urzędu Celnego wydał w dniu [...] kwietnia 2004r. decyzję określającego kwotę podatku akcyzowego od towaru objętego zgłoszeniem celnym [...] z dnia [...] października 2003r. Z uwagi na brak wpłaty należnego podatku i bezskuteczność egzekucji Naczelnik Urzędu Celnego decyzją z dnia [...] listopada 2006r. znak [...] orzekł o solidarnej odpowiedzialności B.W. z "K" Sp. z o.o. za w/w zaległości. Od powyższej decyzji nie wniesiono odwołania i stała się ona decyzją ostateczną. Pismem z dnia [...] listopada 2011r. B.W. zażądała stwierdzenia nieważności decyzji Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] listopada 2006r. znak [...] o odpowiedzialności osób trzecich. Jako podstawę swego żądania wskazała przepis art. 247 § 1 pkt 1 w zw. z art. 248 § 1 i 2 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz.U. 2005 Nr 8 poz. 60 ze zm.). Decyzją z dnia [...] stycznia 2012r. znak [...] Dyrektor Izby Celnej odmówił stwierdzenia jej nieważności. Pismem z dnia [...] lutego 2012r. B.W. wniosła odwołanie zarzucając decyzji nieważność spowodowaną oparciem się na uchylonych przepisach oraz błędną interpretacją przepisów prawa. Rozpoznając odwołanie Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. W dniu [...] czerwca 2012r. B.W. złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie. W skardze na podstawie przepisu art. 247 §1 pkt 1 w zw. z art. 248 § 1 i 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej wniosła o stwierdzenie nieważności decyzji - Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] listopada 2006r. orzekającej odpowiedzialność solidarną z "K" Sp. z o.o. wnioskodawczyni za zaległość w podatku akcyzowym wynikającą z decyzji Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] kwietnia 2004r. nr [...] dla towaru ujętego w zgłoszeniu [...] z dnia [...] października 2003r. w wysokości 515.690zł. Argumentacja skargi jak i zarzuty w niej zawarte w przeważającej części odnoszą się do postępowania zakończonego decyzją z dnia [...] kwietnia 2004r. określającej kwotę podatku akcyzowego od towaru objętego zgłoszeniem celnym [...] z dnia [...] października 2003r., nie zawierają zarzutów przeciwko zaskarżonej decyzji. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna. Pismem z [...] listopada 2011r. B.W. (Skarżąca) zażądała stwierdzenia nieważności decyzji Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] listopada 2006r. orzekającego jej odpowiedzialność solidarną z "K" Sp. z o.o. za zaległość w podatku akcyzowym wynikającej z decyzji Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] kwietnia 2004r. znak [...] dla towaru ujętego w zgłoszeniu [...] z dnia [...] października 2003r. w wysokości 515.680zł. Jako podstawę swego żądania wskazała art. 247 § 1 pkt 1 w zw. z art. 248 § 1 i 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Wnosząc powyższe pismo Skarżąca uruchomiła nadzwyczajny środek wzruszenia decyzji ostatecznej jakim jest stwierdzenie w całości lub części nieważności decyzji ostatecznej uregulowanej w art. 247-252 Ordynacji podatkowej. Postępowanie w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej jest postępowaniem odrębnym w stosunku do sprawy rozpoznawanej w trybie zwykłym i bada się w nim wyłącznie istnienie lub nieistnienie wad decyzji enumeratywnie wymienionych w przepisie art. 247 § 1 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z tym przepisem, organ stwierdza nieważność decyzji ostatecznej, która: 1) została wydana z naruszeniem przepisów o właściwości; 2) została wydana bez podstawy prawnej; 3) została wydana z rażącym naruszeniem prawa; 4) dotyczy sprawy już poprzednio rozstrzygniętej inną decyzją ostateczną; 5) została skierowana do osoby niebędącej stroną w sprawie; 6) była niewykonalna w dniu jej wydania i jej niewykonalność ma charakter trwały; 7) zawiera wadę powodującą jej nieważność na mocy wyraźnie wskazanego przepisu prawa; 8) w razie jej wykonania wywołałaby czyn zagrożony karą. W piśmie żądającym stwierdzenia nieważności decyzji Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] listopada 2006r. (znak [...]) Skarżąca powołała się na przepis art. 247 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z przepisem art. 108 §1 Ordynacji podatkowej o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej organ podatkowy orzeka w drodze decyzji. Organem uprawnionym do wydania takiej decyzji jest organ właściwy rzeczowo i miejscowo dla podatnika. Stosownie do przepisu art. 34a ust. 1 ustawy 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. 1993.11.50) organami podatkowymi w zakresie podatku akcyzowego są naczelnik urzędu celnego i dyrektor izby celnej i właściwi ze względu na miejsce wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu. Zasadniczo naczelnicy urzędów celnych są organami pierwszej instancji w zakresie rozliczenia podatku akcyzowego natomiast dyrektorzy izb celnych są organami wyższego rzędu tj. organem odwoławczym od decyzji wydanych w pierwszej instancji przez naczelników urzędów celnych. Wolę ustawodawcy nie wszyscy naczelnicy urzędów celnych i dyrektorzy izb celnych posiadają właściwość w zakresie podatku akcyzowego. Zgodnie z deklaracją zawartą w art. 13 ust. 6 ustawy minister finansów umocowany został do wydania rozporządzenia zawierającego wykaz oraz terytorialny zasięg działania urzędów celnych i izb celnych właściwych w zakresie podatku akcyzowego. Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 19 kwietnia 2004r. wydane na podstawie wyżej wskazanego przepisu a w zasadzie załącznik do niego reguluje, że w zakresie akcyzy Izba Celna właściwa jest dla obszaru województwa podkarpackiego zaś Urząd Celny swoją właściwością obejmuje szereg powiatów w tym miasto: R i T. Zgodnie z przepisem art. 17a Ordynacji podatkowej, organem podatkowym właściwym miejscowo w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej jest organ podatkowy właściwy dla podatnika płatnika lub inkasenta. Natomiast w myśl art. 17 ust. 1 Ordynacji podatkowej, jeżeli ustawy podatkowe nie stanowią inaczej, właściwość miejscową organów podatkowych ustala się według miejsca zamieszkania lub adresu podatnika, płatnika, inkasenta lub podmiotu wymienionego w art. 133 § 2. W sprawie faktem bezspornym jest, że miejsce zamieszkania B.W. to R. Mając powyżej wskazaną regulację jednoznacznie wskazuje, że Naczelnik Urzędu Celnego był uprawniony do określenia kwoty podatku akcyzowego od towaru objętego zgłoszeniem celnym [...] z dnia [...] października 2003r. oraz wydania decyzji z dnia [...] listopada 2006r. znak [...] orzekającej o odpowiedzialności solidarnej Skarżącej z "K" Sp. z o.o. w sytuacji gdy spełniane zostały przesłanki do wydania takiego orzeczenia. Podniesiony zarzut przez Skarżącą i wskazanie przepisu art. 247 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej w świetle wyżej wskazanej regulacji należy uznać za bezzasadne. Organy podatkowe w uzasadnieniach wydanych decyzji przeanalizowały i odniosły się do pozostałych podstaw stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej zawartych w art. 247 § 1 Ordynacji podatkowej nie znajdując podstawy do stwierdzenia nieważności decyzji, której dotyczy żądanie Skarżącej. Stanowisko to, w ocenie składu orzekającego, jest w pełni zasadne. Należy podkreślić, że postępowanie o stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznej jest postępowaniem odrębnym i nie jest ponownym rozpoznaniem sprawy co do istoty. Tak samo rozstrzygnięcie o odpowiedzialności osób trzecich w związku na swój charakter powstaje dopiero w czasie realizacji zobowiązania powstałego wobec dłużnika pierwotnego. W złożonej przez Skarżącego skardze zawarte są zarzuty odnoszące się zasadniczo do decyzji wymiarowej wydanej przez Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] kwietnia 2004r. znak [...] określającej kwotę podatku akcyzowego od towaru objętego zgłoszeniem celnym [...] z dnia [...] października 2003r., której adresatem była firma "K" Sp. z o.o. Wskazana wyżej odrębność poszczególnych postępowań oznacza, że w sprawie odpowiedzialności osoby trzeciej nie może ona kwestionować wcześniejszych ustaleń, dokonanych przez organ podatkowy w toku postępowania podatkowego wobec podatnika, dotyczące np. podstawy opodatkowania, wysokości podatku itp. Tak samo postępowanie szczególne, jakim jest postępowanie o stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznej, nie może sprowadzać się do ponownej oceny zasadności dokonanych rozstrzygnięć merytoryczny w zakresie zobowiązania podatkowego, w tym przypadku w podatku akcyzowym. Ponowna ocena merytoryczna decyzji Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] kwietnia 2004r. znak [...], jak życzy sobie tego Skarżąca, prowadziłaby do naruszenia dwuinstancyjności postępowania podatkowego. Uruchomienie nadzwyczajnego trybu służącego wyeliminowaniu z obrotu prawnego decyzji ostatecznej nie może prowadzić do rozpoznania sprawy podatkowej w jej "całokształcie" albowiem doprowadziłoby to do merytorycznego sporu, w kolejnych instancjach nieprzewidzianych w przepisach postępowania podatkowego. Z powyższych względów skargę jako niezasadną należało oddalić w oparciu o przepis art. 151 p.p.s.a.