I SA/Rz 688/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Barbara Stukan-Pytlowany Sędziowie NSA Bożena Wieczorska /spr./ WSA Małgorzata Niedobylska Protokolant sek.sąd. Teresa Tochowicz po rozpoznaniu w Wydziale I Finansowym w dniu 27 września 2007r. sprawy ze skargi S. S. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] września 2006 r. nr [...] w przedmiocie zobowiązania w podatku akcyzowym I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz utrzymaną nią w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] czerwca 2006 r., nr [...], II. określa, że decyzje wymienione w punkcie I nie mogą być wykonane do chwili uprawomocnienia się wyroku, III. zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz skarżącego S. S. kwotę 257 /słownie: dwieście pięćdziesiąt siedem/ złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. I SA/Rz 688/06 UZASADNIENIE Dyrektor Izby Celnej , na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa /tekst jednolity: Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60. ze zm.; powoływanej dalej jako: Ordynacja podatkowa/, decyzją z dnia (...) września 2006 r., nr (...), po rozpatrzeniu odwołania S. S. od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego z dnia (...) czerwca 2006 r., nr (...), określającej zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego w wysokości 6.410,00zł., utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. Naczelnik Urzędu Celnego, wspomnianą decyzją z dnia (...) czerwca 2006 r., określił S. S. zobowiązanie w podatku akcyzowym w związku z wewnątrzwspólnotowym nabyciem samochodu osobowego marki Opel Frontera, nr VIN SED5JMWL4PV543946, rok produkcji 1992 w wysokości 6.410,00 zł. W uzasadnieniu decyzji podano, iż S. S. złożył deklarację podatkową uproszczoną dla podatku akcyzowego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia wyżej wymienionego samochodu, deklarując podatek akcyzowy do zapłaty w wysokości 555,00 zł. Zgodnie art. 80 ustawy z dnia ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym /Dz. U Nr 29, poz. 257 ze zm., powoływanej dalej jako: ustawa o podatku akcyzowym/ akcyzie podlegają samochody osobowe niezarejestrowane na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, a podatnikami akcyzy od samochodów są podmioty dokonujące nabycia wewnątrzwspólnotowego. Stawka akcyzy na wyroby akcyzowe niezharmonizowane, do których zalicza się samochody osobowe, wynosi 65 %, jednakże na podstawie delegacji zawartej w art. 75 ust. 3 tejże ustawy Minister Finansów wydał cytowane wyżej rozporządzenie 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego /Dz. U. Nr 87, poz. 825 ze zm., powoływane dalej jako: rozporządzenie/. Zgodnie z § 7 ust 2 rozporządzenia, w przypadku samochodów starszych niż dwuletnie, wysokość stawki podatku akcyzowego liczona jest jako suma stawki akcyzy wyrażonej w procentach, która wynosi 13,6 % dla samochodów o poj. silnika powyżej 2 000 cm 3 i 3,1 % dla pozostałych oraz wieku samochodu wyrażonego w latach i pomnożonego przez 12. W przedmiotowej sprawie organ zakwestionował wiarygodność umowy sprzedaży z dnia 3 maja 2005 r. zawartej pomiędzy "A" – jako sprzedającym i S. S. jako kupującym, tzn. podstawę opodatkowania podatkiem akcyzowym, czyli wartość nabytego samochodu – określoną deklaracji na kwotę 555 zł. Organ stwierdził, iż z przedstawionych przez stronę okoliczności sporządzenia przedmiotowej umowy jednoznacznie wynika, iż była ona efektem działania mającego na celu zaniżenie podstawy opodatkowania przedmiotowego samochodu, która w rzeczywistości była inna niż wskazana w umowie kwota 200 EURO. Naczelnik Urzędu Celnego podkreślił, iż podatnik składając w dniu 15 grudnia 2005 r. wyjaśnienia odnośnie nabycia pojazdu oświadczył, iż nabył go na terenie Niemiec za kwotę 3 300 EURO, umowę sporządzono natomiast jedynie na 200 EURO, celem uniknięcia zapłacenia wyższego podatku akcyzowego. W dniu 30 marca 2006 r. skarżący, pismem z dnia 11 marca 2006 r., wniósł wyjaśnienia, którymi zakwestionował uprzednio złożone zeznania do protokołu. W piśmie tym stwierdził, iż samochód kosztował go nie jak zeznał 3 300 Euro, ale 3 300 zł. W związku z tym organ, pismem z dnia 5 kwietnia 2006 r. wezwał stronę do przedłożenia dokumentu potwierdzającego zakup pojazdu za kwotę 3 300 zł. Wezwany nie uczynił zadość niniejszemu wezwaniu i nie przedłożył stosownego dokumentu. Zgodnie z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku akcyzowym w sytuacji, gdy nie można określić kwoty jaką nabywca jest zobowiązany zapłacić za wyrób akcyzowy w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego, podstawę opodatkowania ustala się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w danej miejscowości lub na rynku krajowym w obrocie wyrobami akcyzowymi tego samego rodzaju, w dniu powstania obowiązku podatkowego, pomniejszając ją o kwotę podatku od towarów i usług oraz kwotę akcyzy. Podstawa opodatkowania odnośnie nabytego przez podatnika samochodu została ustalona w oparciu o dane wynikające z systemu INFO – EKSPERT. Organ podatkowy w niniejszej sprawie uznał za właściwe nie uwzględniać w stosunku do wartości bazowej przedmiotowego pojazdu korekty z tytułu pierwszej rejestracji oraz korekty z tytułu przebiegu przedmiotowego samochodu, gdyż korekty te zwiększyłyby wartość wycenianego pojazdu. Wartość rynkowa w/w samochodu, obliczona wg. systemu INFO-EKSPERT – Katalog Wartości Rynkowe V-2005, część B, str. 612 wynosi brutto 19 850 zł. Podstawa opodatkowania podatkiem akcyzowym, po odliczeniu należnych kwot podatku VAT i akcyzy wynosi 9 861,00 zł., natomiast kwota podatku – wyliczona wg. stawki 65 % wynosi 6410 zł. Odwołanie od decyzji wydanej przez organ I instancji wniósł podatnik S. S., zarzucając sprzeczność przepisów ustawy o podatku akcyzowym z uregulowaniami prawa wspólnotowego, a w szczególności art. 90 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską /Dz.U.2004.90.864/2 (T)/, zwanego dalej TWE. Odwołujący się stwierdził, iż organ rozpatrując niniejszą sprawę całkowicie pominął watek wspólnotowy w sytuacji, gdy prawo wspólnotowe jest nadrzędne nad prawem krajowym. Oprócz tego podniósł, iż prawo polskie dyskryminuje samochody nabywane wewnątrzwspólnotowo w stosunku do takich samych pojazdów krajowych, na które nie jest nakładany ani podatek akcyzowy, ani inna podobnego typu opłata. Podatnik zarzucił również decyzji organu I instancji oparcie się na błędnych ustaleniach faktycznych odnośnie ustalenia wartości pojazdu, w szczególność zaprzeczył, aby kiedykolwiek twierdził, iż nie zakupił pojazdu za kwotę wskazaną na umowie sprzedaży pojazdu. Odnośnie ustalonej przez organ wartości podniósł, iż nabyty pojazd był uszkodzony, co nie zostało przez Naczelnika Urzędu Skarbowego uwzględnione. Mając na uwadze powyższe okoliczności S. S. wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i umorzenie postępowania, ewentualnie o umorzenie zobowiązania podatkowego lub rozłożenie zobowiązania na raty. Dyrektor Izby Celnej , decyzją z dnia [...] września 2006 r., utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję Naczelnika Urzędu Celnego, uznając argumentację odwołującego się za nietrafną. W uzasadnieniu organu odwoławczego podano, iż na podstawie art. 3 ust. 3 dyrektywy 91/12/EWG, Państwa Członkowskie zachowały prawo do wprowadzenia i utrzymania podatku akcyzowego, pod warunkiem, że nie będą one stanowić przeszkody w wymianie wewnątrzwspólnotowej. Zasady opodatkowania samochodów osobowych w krajach Wspólnoty nie są ujednolicone i w poszczególnych państwach mają różną formę. Tak samo stanowi powołany przez stronę przepis art. 90 TWE w myśl którego, żadne z Państw Członkowskich nie może nakładać na produkty z innych Państw Członkowskich, bezpośrednio lub pośrednio, jakichkolwiek opłat wewnętrznych, wyższych od tych, którym podlegają bezpośrednio lub pośrednio takie same produkty krajowe. Przepis ten nie pozbawia Państw Członkowskich prawa do nakładania podatków, byle tylko daniny te nie przybierały charakteru dyskryminacyjnego, tj. stosowane były w równym stopniu wobec podobnych towarów krajowych i wspólnotowych. Organ odwoławczy zwrócił uwagę na to, iż w przypadku pojazdów, będących przedmiotem obrotu wtórnego na terytorium kraju, w cenie tych wyrobów zawarty jest podatek akcyzowy, uiszczony przed pierwszą rejestracją, natomiast w przypadku samochodów nabywanych wewnątrzwspólnotowo w momencie przywozu do kraju, cena tejże akcyzy nie zawiera. Owa zasada swobodnego przepływu towarów wynika wprost z postanowień TWE, w tym również z art. 90 TWE, w myśl którego, żadne z Państw Członkowskich nie może nakładać na produkty z innych Państw Członkowskich, bezpośrednio lub pośrednio, jakichkolwiek opłat wewnętrznych, wyższych od tych, którym podlegają bezpośrednio lub pośrednio takie same produkty krajowe. Tymczasem opodatkowaniu podatkiem akcyzowym podlegają wszystkie, niezależnie od pochodzenia samochody osobowe niezarejestrowane w kraju. Pochodzenie nie ma też wpływu na wysokość stawek podatku akcyzowego, które zostały ustalone jednakowo dla samochodów wyprodukowanych w Polsce i sprowadzonych z innych Państw Członkowskich. Dyrektor Izby Celnej nie zgodził się również z zarzutem odwołującego się odnośnie błędnego ustalenia okoliczności faktycznych sprawy. Organ nie dopatrzył się wskazanych w odwołaniu nieprawidłowości w postępowaniu dowodowym, w szczególności nie stwierdził tychże nieprawidłowości przy przeprowadzeniu dowodu z przesłuchania strony w dniu 15 grudnia 2005 r. Przyznał także, co podkreślono w uzasadnieniu decyzji organu I instancji, iż dowód ten został przeprowadzony 15 grudnia 2005 r., natomiast zastrzeżenia do protokołu z tego przesłuchania skarżący wniósł dopiero 11 marca 2006 r. Zdaniem organu, po kilku miesiącach od złożenia zeznań podatnik mógł przeanalizować wynikające z tych zeznań skutki podatkowe, stąd też sprostowania i wyjaśnienia, zawarte w piśmie z dnia 11 marca 2006 r., są mniej wiarygodne. Zgodnie z art. 80 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, opodatkowaniu tym podatkiem podlegają samochody osobowe niezarejestrowane na terytorium Polski, zgodnie prawem o ruchu drogowym. W ust. 2 art. 80 określono, iż podatnikami akcyzy od samochodów osobowych są również podmioty dokonujące każdej sprzedaży przed pierwszą rejestracją. Wg. organu, w niniejszej sprawie nie budzi wątpliwości fakt nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu Opel Frotera, niezarejestrowanego na terytorium kraju, co potwierdził S. S. słuchany w charakterze strony. Z zeznań tych wynika także, iż przedmiotowy samochód zakupił za kwotę 3 300 EURO w Niemczech, a umowa została sporządzona na niską kwotę by uniknąć wyższego podatku akcyzowego, natomiast figurujący na umowie podmiot "B" nie był faktycznym zbywca samochodu. W związku z wynikającymi z okoliczności sprawy wątpliwościami co do wartości pojazdu, uprawnione było zastosowanie przepisu art. 10 ust. 5 ustawy o podatku akcyzowym czyli przyjęcie podstawy opodatkowania na podstawie przeciętnych cen rynkowych na rynku krajowym. Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] września 2006 r. wniósł S. S., domagając się uchylenia zaskarżonej decyzji w całości oraz uchylenia poprzedzającej ją decyzji organu I instancji. Zarzucił temu rozstrzygnięciu naruszenie prawa materialnego art. 25, art. 28, art. 90 TWE, a także postanowień Dyrektyw 92/12/EWG i 70/50/EWG, poprzez wprowadzenie na terytorium Unii Europejskiej opłat o skutku równoważnym do ceł przywozowych, nałożenie na produkty z innego Państwa Członkowskiego podatku wewnętrznego wyższego od nakładanego na produkty krajowe, działanie na podstawie przepisów sprzecznych z prawem wspólnotowym oraz błędne ustalenie stanu faktycznego. W uzasadnieniu skargi S. S. podtrzymał zarzuty podniesione w odwołaniu od decyzji organu I instancji odnośnie niezasadności pobierania akcyzy, ze względu sprzeczność odnoszących się do tego przepisów krajowych z prawem wspólnotowym, które jest nadrzędne i stosowane jest bezpośrednio. Powołał się przy tym na wyrok Europejskiego Trybunalu Sprawiedliwości w Luksemburgu z dnia 19 września 2002 r., wydany w sprawie C-101/00 Tulliasiamies Antki Siilin podkreślając, iż wyroki Trybunału mają moc quasi prawotwórczą i muszą być uwzględniane przez organy krajowe. Skarżący zarzucił również decyzji organu podatkowego naruszenie przepisów postępowania, a w szczególności art. 122 Ordynacji podatkowej, poprzez błędne ustalenie stanu faktycznego. Stwierdził także, iż w trakcie przesłuchania w dniu 15 grudnia 2005 r. nie został poinformowany o prawie odmowy składania zeznań i odpowiedzi na zadawane pytania, a podpis pod pouczeniem został przez niego złożony dopiero po zakończeniu przesłuchania. Jego zdaniem treść protokołu przesłuchania z dnia 15 grudnia 2005 roku zawierała wypowiedzi wyrwane z kontekstu, błędnie ujęte w związku z czym koniecznym było złożenie sprostowania. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest uzasadniona. Stosownie do treści art.1 §§ 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz.1269) sąd administracyjny kontroluje zaskarżone decyzje administracyjne w zakresie ich legalności, rozumianej jako zgodność tych aktów z powszechnie obowiązującymi przepisami prawa, zaś na podstawie art.134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi(Dz.U.nr.153 poz.1270 ze zm.), zwanej dalej P.p.s.a, nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skarżący w niniejszej sprawie stał się podatnikiem podatku akcyzowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego przedmiotowego samochodu, gdyż zgodnie z art. 80 ust.1, ust.2, w związku z art. 2 pkt.11, art. 4 ust.1 pkt. 5 ustawy z dnia 23 stycznia 2004r. o podatku akcyzowym /Dz. U. nr 29, poz. 257 ze zm./ samochody osobowe niezarejestrowane na terytorium kraju /zgodnie z przepisami o ruchu drogowym/ podlegają akcyzie, a podatnikiem - w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego – jest podmiot dokonujący tegoż nabycia. Jako podstawę opodatkowania ustawodawca wskazał – w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego - kwotę, jaką nabywca jest zobowiązany zapłacić za dany wyrób, a jeśli tej kwoty nie można określić, to podstawę tę ustala się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w danej miejscowości albo na rynku krajowym w obrocie wyrobami akcyzowym tego samego rodzaju, w dniu powstania obowiązku podatkowego, pomniejszonych o kwotę podatku od towarów i usług oraz o kwotę akcyzy /art. 10 ust.1 pkt.2, art. 82 ust. 3 cyt. ustawy/. Jeśli natomiast chodzi o moment powstania obowiązku podatkowego w tym podatku, to generalnie moment ten określony został w art. 6 ust.1 i 2 cyt. ustawy przez wskazanie, że obowiązek taki powstaje z dniem wykonania czynności opodatkowanej chyba, że ustawa stanowi inaczej; zaś w przypadku wymogu potwierdzania opodatkowanej czynności fakturą, obowiązek ten powstaje z dniem wystawienia faktury, ale nie później, niż w terminie 7 dni od dnia wykonania tej czynności. Odnośnie samochodów moment powstania obowiązku podatkowego sprecyzowany został szczególnie w art. 80 ust.3 cyt. ustawy: w przypadku sprzedaży z chwilą wystawienia faktury, ale nie później, niż w ciągu 7 dni od wydania samochodu, w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego z chwilą nabycia prawa rozporządzania samochodem jak właściciel, ale nie później, niż z chwilą rejestracji w kraju. W przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego ustawodawca nałożył na nabywcę obowiązek złożenia - po przywozie na terytorium kraju - deklaracji uproszczonej w terminie 5 dni od chwili nabycia oraz obowiązek zapłaty akcyzy "nie później, niż z chwilą rejestracji tego pojazdu w kraju" / art. 81 ust.1 cyt. ustawy/. Jak wskazano wyżej, dla obliczenia przedmiotowego podatku zastosowanie miały przepisy powołanej ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym oraz przepisy Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego /Dz. U. nr 87 poz. 825 ze zm. zm./. Według regulacji zawartych w powyższej ustawie, pojazdy samochodowe są wyrobami akcyzowymi /niezharmonizowanymi/ podlegającymi akcyzie. Opodatkowaniu akcyzą podlega między innymi nabycie wewnątrzwspólnotowe takich samochodów, a stawka akcyzy na tego rodzaju wyroby wynosi 65% podstawy opodatkowania /art. 75 ust.1 cyt. ustawy/. Jednakże w cyt. wyżej Rozporządzeniu ustalone zostały obniżki tych stawek: w załączniku nr 1 dla wyrobów akcyzowych sprzedawanych w kraju, a w załączniku nr 2 dla wyrobów akcyzowych nabywanych wewnątrzwspólnotowo /§ 2 ust.1/. W przypadku m. innymi nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego, dokonanego po upływie 2 lat od jego produkcji, a także przy sprzedaniu w kraju takiego samochodu – przy wliczeniu roku produkcji jako pierwszego roku kalendarzowego – wskazano sposób obliczenia ostatecznej procentowej stawki akcyzy według określonego wzoru przy uwzględnieniu: stawki akcyzy określonej w pozycji nr 21 załącznika nr 2 w zależności od pojemności silnika samochodu, wieku samochodu wyrażonego w latach kalendarzowych; z zastrzeżeniem, że obliczona ostatecznie stawka nie może być wyższa niż określona w ustawie tj. 65% podstawy opodatkowania / § 7 ust.2 i ust.3 cyt. Rozporządzenia/. Określoną w poz. 21 załącznika nr 2 /podobnie jak w pozycji nr 27 załącznika nr 1/ akcyzę zróżnicowano: dla samochodów o pojemności silnika powyżej 2.000 cm3 w wysokości 13,6%, a dla samochodów pozostałych w wysokości 3,1% podstawy opodatkowania. Tak więc dla samochodów sprzedawanych przed pierwszą rejestracją na terenie kraju i przed upływem 2 lat od ich produkcji, wskazano w § 7 ust. 1 jedynie stawki akcyzy jak wyżej /stawki podstawowe/, tj. bez uwzględnienia wieku samochodu; według ustawy nie są objęte akcyzą będące przedmiotem obrotu w Polsce samochody, które już w Polsce zostały zarejestrowane bez względu na wiek tych samochodów, natomiast samochody używane nabyte wewnątrzwspólnotowo, mające ponad dwa lata, takiej akcyzie podlegają aż do chwili ich rejestracji w Polsce. Zgodność regulacji zawartej w art. 80 cyt. ustawy z art. 90 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską /Dz. U. nr 90 poz. 864/2/T/ z 2004 r./ - powoływanego dalej jako TWE - i art. 91 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej była przedmiotem zagadnienia prawnego przedstawionego Trybunałowi Konstytucyjnemu, który postanowieniem z dnia 19 grudnia 2006 r. sygn. P 37/05 umorzył postępowanie ze względu na niedopuszczalność wydania orzeczenia. W uzasadnieniu powyższego postanowienia Trybunał Konstytucyjny wskazał, że w razie wątpliwości co do relacji normy prawa krajowego i normy prawa wspólnotowego w zakresie stosowania prawa, organem właściwym jest Europejski Trybunał Sprawiedliwości, który jest uprawniony do wykładni Traktatu i norm prawa pochodnego, a w niniejszym przypadku chodzi właśnie o kwestię stosowania, a nie obowiązywania prawa i o interpretację prawa wspólnotowego, tj. między innymi zakres znaczeniowy postanowień art. 90 TWE. Natomiast w postępowaniu zainicjowanym pytaniem prejudycjalnym zadanym przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, ETS w powołanym wyżej wyroku z dnia 18 stycznia 2007 r., w sprawie C -313/05 orzekł, iż podatek akcyzowy ustanowiony w Polsce ustawą wymienioną wyżej, nie stanowi cła przywozowego ani opłaty o skutku równoważnym, w rozumieniu art. 25 TWE. W wyroku tym ETS orzekł także, iż przepis art. 90 akapit pierwszy TWE sprzeciwia się "podatkowi akcyzowemu w zakresie, w jakim kwota podatku nakładana na pojazdy używane starsze niż dwa lata, nabyte w państwie członkowskim innym niż to, które wprowadziło taki podatek, przewyższa rezydualną kwotę tego podatku zawartą w wartości rynkowej podobnych pojazdów, które zostały zarejestrowane wcześniej w państwie członkowskim, które nałożyło podatek". Równocześnie ETS wskazał, że sąd krajowy /polski/ ma obowiązek zbadania czy polskie przepisy o podatku akcyzowym, a w szczególności § 7 cyt. Rozporządzenia wywołuje takie skutki, tj. czy wzrost stawki akcyzy wraz z wiekiem samochodu dotyczy wyłącznie samochodów używanych przywiezionych z innego państwa członkowskiego oraz czy w przypadku samochodów używanych zarejestrowanych w Polsce jako nowe, stawka rezydualnego podatku zawartego w wartości takiego samochodu pozostaje niezmienna. Jak wskazano wyżej, według polskich przepisów, stawka akcyzy uzależniona od pojemności silnika /3,1% i 13,6%/ ma zastosowanie zarówno w przypadku sprzedaży samochodu w kraju, jak i nabycia wewnątrzwspólnotowego, jednakże w przypadku dokonywania tych czynności dotyczących samochodów starszych niż dwa lata, ostateczna stawka akcyzy, obliczana według wzoru wskazanego w § 7 ust. 2 cyt. Rozporządzenia, wzrasta wraz z wiekiem samochodu. Niewątpliwie obliczanie należnej akcyzy przy zastosowaniu tego wzoru wskazuje na progresywny charakter stawek na pojazdy starsze niż dwa lata, która to progresja ograniczona jest ustawowo do wysokości 65% podstawy opodatkowania; a więc podatek taki należny od samochodów starszych niż dwa lata, niezarejestrowanych dotychczas w Polsce, co do zasady dotyczyć będzie wszystkich takich samochodów nabytych wewnątrzwspólnotowo, które wprawdzie były zarejestrowane, ale w innym państwie członkowskim, a nie w Polsce, pojazdy krajowe są natomiast z reguły rejestrowane przed upływem dwóch lat od daty ich produkcji. Dla takiego zastosowania – lub pominięcia – przepisów prawa polskiego aby zachowana została norma wynikająca z art. 90 TW, przy uwzględnieniu powołanego wyżej orzeczenia ETS z dnia 18 stycznia 2007 r., w każdym konkretnym przypadku a więc i w niniejszej sprawie, koniecznym jest poczynienie ustaleń, czy stawka i odpowiadająca jej kwota podatku akcyzowego obliczona od samochodu nabytego wewnątrzwspólnotowo jest istotnie wyższa od kwoty akcyzy zawartej w wartości rynkowej samochodu tego samego typu, podobnego, nabytego w kraju /w Polsce/ i tu zarejestrowanego, czyli tzw. kwoty rezydualnej podatku. W niniejszej sprawie organy orzekające w postępowaniu administracyjno-podatkowym nie czyniły ustaleń w powyższym zakresie, lecz obliczyły podatek akcyzowy według wskazanych wyżej przepisów krajowych. Niezależnie od powyższego Sąd stwierdza, iż organy podatkowe w niniejszej sprawie dokonały w sposób prawidłowy ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem akcyzowym i określiły w drodze oszacowania wartość nabytego przez skarżącego samochodu. Ustalenie wartości pojazdu w drodze oszacowania znajduje uzasadnienie w przepisie art. 10 ust. 5 ustawy o podatku akcyzowym, albowiem mając na uwadze okoliczności sprawy nie sposób określić kwoty, jaka nabywca był zobowiązany zapłacić za wyrób akcyzowy z tytułu umowy sprzedaży. Jak zasadnie stwierdziły organu obu instancji kwota nabycia samochodu, uwidoczniona w umowie (200 EURO), nie pokrywa się z ceną nabycia, podaną przez skarżącego, podczas składania wyjaśnień w dniu 15 grudnia 2005 r. Wtedy to bowiem oświadczył, że przedmiotowy samochód nabył na terenie Niemiec za sumę 3 300 EURO. Z kolei w piśmie z dnia 11 marca 2006 r. stwierdził on, iż koszt nabycia samochodu wyniósł 3 300 zł., a nie EURO. W takiej sytuacji organ zasadnie wezwał skarżącego, pismem z dnia 5 kwietnia 2004 r. do przedłożenia dokumentu potwierdzającego zakup pojazdu za kwotę 3 300 zł. w terminie 5 dni. W związku z nieprzedłożeniem stosownego dokumentu w wyznaczonym terminie oraz mając na uwadze sprzeczność wyjaśnień skarżącego, odnośnie ceny nabytego pojazdu, organ dokonał ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem akcyzowym, z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu w drodze oszacowania. W tym celu posłużył się danymi z systemu INFO-EKSPERT, opartymi na badaniach rynku w tym zakresie, tak więc uczynił zadość wymogom dotyczącym ustalenia wartości wyrobu akcyzowego, wynikającym z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku akcyzowym. Biorąc pod uwagę okoliczności naprowadzone wyżej, Sąd w oparciu o art. 145 § 1 pkt.1 lit. c i art. 135 P.p.s.a. uchylił decyzje organów obu instancji. Orzeczenie w przedmiocie niewykonywania uchylonych decyzji oparto na przepisie art. 152 P.p.s.a.