I SA/Rz 740/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Kazimierz Włoch Sędzia WSA Piotr Popek /spr./ Asesor WSA Jacek Boratyn Protokolant ref. Anna Kotowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 października 2018 r. sprawy ze skargi "A." na indywidualną interpretację Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] czerwca 2018 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych 1) uchyla zaskarżoną interpretację, 2) zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz skarżącej "A." kwotę 457 (słownie czterysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Interpretacją indywidualną z dnia [...] czerwca 2018 r. nr [...] Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał za nieprawidłowe stanowisko "A" S.A. (dalej: Spółka/Skarżąca) w sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodów z zysków kapitałowych, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a i e ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 2343 z późn. zm.; dalej: u.p.d.o.p.). We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny: Wnioskodawca świadczy usługi informatyczne, na zlecenie swoich kontrahentów, tworzy i wdraża scentralizowane, kompleksowe systemy informatyczne i realizuje rozmaite projekty informatyczne wymagające wykorzystywania i zaangażowania różnorodnego sprzętu informatycznego, urządzeń, elementów itp.. W ramach świadczonych usług tworzy albo modyfikuje utwory w rozumieniu prawa autorskiego, w tym programy komputerowe. W szczególności tworzy programy komputerowe, dokumentację, kody źródłowe, skrypty, pliki konfiguracyjne, scenariusze testowe, dane testowe, poprawki itp. Wskazane autorskie prawa majątkowe do utworów (w tym do programów komputerowych), są: - wytwarzane we własnym zakresie, tj. przysługują Spółce na podstawie art. 12 ust. 1 i art. 74 ust. 3 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 880 z późn. zm.; dalej: Prawo autorskie), ponieważ takie utwory (w tym programy komputerowe) tworzone są przez pracowników Wnioskodawcy w ramach wykonywania obowiązków ze stosunku pracy, lub - nabywane są przez Wnioskodawcę na podstawie umów (art. 41 ust. 1 pkt 1 Prawa autorskiego) od osób trzecich (podwykonawców) w ramach umów o świadczenie usług informatycznych. Jak podkreślono we wniosku, w obu przypadkach autorskie prawa majątkowe stanowią jedynie część większej całości, tj. część usługi świadczonej przez Wnioskodawcę na rzecz swoich klientów i w konsekwencji same w sobie nie nadają się do gospodarczego wykorzystania przez Wnioskodawcę i nie są przyjmowane do używania przez Wnioskodawcę jako wartości niematerialne i prawne podlegające amortyzacji. Zaznaczono przy tym we wniosku, że w przypadku nabycia autorskich praw majątkowych od podwykonawców zasadą jest, że Spółka nabywa te prawa w ramach wynagrodzenia za świadczenie usług informatycznych, a odrębne wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych przez podwykonawcę na Wnioskodawcę w ogóle nie jest określane, co, według Spółki odpowiada powszechnej rynkowej praktyce w tym zakresie. Zasadą jest również, że Spółka przenosi na swoich klientów autorskie prawa majątkowe w ramach wynagrodzenia za świadczenie usług, a odrębne wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych w ogóle nie jest określane, co także odpowiada powszechnej rynkowej praktyce. Wyjątkowo jednak Spółka przenosi na swoich klientów autorskie prawa majątkowe za odrębnym wynagrodzeniem określonym w umowie. W związku z powyższym Spółka zadała następujące pytania: 1. Czy Spółka uzyska przychody z zysków kapitałowych, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a i e u.p.d.o.p. w przypadku, gdy przenosi na swoich klientów autorskie prawa majątkowe do utworów (w tym do programów komputerowych) wytworzonych we własnym zakresie, a przeniesienie tych praw dokonywane jest bezpośrednio w związku z uzyskiwaniem przychodów niezaliczanych do zysków kapitałowych? 2. Czy Spółka uzyska przychody z zysków kapitałowych, o których mowa w art i 7b ust. 1 pkt 6 lit. a i e u.p.d.o.p. w przypadku, gdy w ramach świadczenia usług informatycznych (tj. w związku z uzyskiwaniem przychodów niezaliczanych do zysków kapitałowych) przenosi na swoich klientów autorskie prawa majątkowe do utworów (w tym programów komputerowych) nabyte od osób trzecich (podwykonawców) w związku z nabyciem przez Spółkę od tych osób usług informatycznych, a odrębne wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych w ogóle nie jest określane ani w umowie z podwykonawcą, ani w umowie z klientem? Zdaniem Spółki nie uzyska ona przychodów z zysków kapitałowych, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a i e u.p.d.o.p. w żadnym z dwóch wyżej wymienionych przypadków to jest gdy w opisanych wyżej sytuacjach przenosi na swoich klientów autorskie prawa majątkowe do utworów wytworzonych we własnym zakresie, jak i nabytych od osób trzecich (podwykonawców). W opinii Spółki, łączna i kompleksowa wykładnia przepisów art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a i e u.p.d.o.p. oraz art. 16b ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. prowadzi do wniosku, że przychody z zysków kapitałowych, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a i e u.p.d.o.p. mogą zostać uzyskane jedynie w przypadku zbycia takich autorskich praw majątkowych, które są wartościami niematerialnymi i prawnymi, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p., to znaczy w przypadku, gdy spełnione są łącznie poniższe warunki: - zostały nabyte od innego podmiotu, - nadają się do gospodarczego wykorzystania przez podatnika, - zostały przyjęte do używania przez podatnika, a tym samym mogłyby być amortyzowane przez podatnika jako wartości niematerialne i prawne. Spółka więc uznała, że w przedstawionym stanie faktycznym nie uzyska przychodów z zysków kapitałowych, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a i e u.p.d.o.p., w przypadku, gdy przenosi na swoich klientów autorskie prawa majątkowe do utworów (w tym do programów komputerowych) wytworzonych we własnym zakresie, a przeniesienie tych praw dokonywane jest bezpośrednio w związku z uzyskiwaniem przychodów niezaliczanych do zysków kapitałowych, ponieważ takie autorskie prawa majątkowe nie spełniają żadnego z warunków określonych w art. 16b ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. tj. nie zostały nabyte od innego podmiotu, nie nadają się do gospodarczego wykorzystania przez podatnika i nie zostały przyjęte do używania przez podatnika. Zdaniem Spółki nie uzyska ona przychodów z zysków kapitałowych, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a i e u.p.d.o.p. również w przypadku, gdy w ramach świadczenia usług informatycznych przenosi na swoich klientów autorskie prawa majątkowe do utworów nabyte od osób trzecich (podwykonawców) w związku z nabyciem przez Spółkę od tych osób usług informatycznych, a odrębne wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych w ogóle nie jest określane ani w umowie z podwykonawcą, ani w umowie z klientem. Jak podkreśliła Spółka, takie autorskie prawa majątkowe co prawda są nabywane od innego podmiotu, lecz nie spełniają pozostałych warunków określonych w art. 16b ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p., to znaczy nie nadają się do gospodarczego wykorzystania przez podatnika i nie zostały przyjęte do używania przez podatnika. Co więcej zauważyła, że wobec niewyodrębnienia ceny nabycia tych praw w ramach świadczenia usług przez podwykonawców, nie jest możliwa ich amortyzacja, a wobec niewyodrębnienia w umowach z klientami ceny zbycia tych praw, nie jest możliwe określenie konkretnego przychodu uzyskanego z tytułu takiego zbycia. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia [...] czerwca 2018 r. uznał za nieprawidłowe stanowisko Spółki zgodnie z którym w sytuacji, w której przenosi ona na swoich klientów opisane we wniosku autorskie prawa majątkowe wytworzone we własnym zakresie lub nabyte uprzednio od podmiotów trzecich nie uzyskuje przychodów z zysków kapitałowych, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a i e u.p.d.o.p.. Jego zdaniem konstrukcja mających zastosowanie przepisów, a to art. 7 ust. 1 u.p.d.o.p., art. 7 ust 2 u.p.d.o.p., art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a i e u.p.d.o.p. oraz art. art. 16b ust. 1 pkt 4-7 u.p.d.o.p. wskazuje, że art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a u.p.d.o.p., odnosi się jedynie do praw majątkowych wymienionych w punktach od 4 do 7 w art. 16b ust. 1 pkt 4-7 u.p.d.o.p., nie wskazując przy tym, że mają to być jedynie prawa majątkowe, które zostały nabyte od innego podmiotu i nadają się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania, czyli stanowiące wartości niematerialne i prawne (w myśl art. 16b u.p.d.o.p.). Gdyby bowiem taka była intencja ustawodawcy, to według organu, przepisy wskazywałby wyraźnie, że chodzi o wartości niematerialne i prawne, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7 u.p.d.o.p.. Nie ma wobec tego znaczenia sposób ich "pozyskania" przez podatnika (nabycie albo wytworzenie we własnym zakresie) czy ewentualne prawo do amortyzacji. Zatem, zdaniem organu interpretacyjnego, w sytuacji, w której Wnioskodawca w ramach świadczenia usług informatycznych przenosi na swoich klientów autorskie prawa majątkowe wytworzone we własnym zakresie lub nabyte uprzednio od podmiotów trzecich, uzyskuje on przychód z zysków kapitałowych, o którym mowa w art. 7b ust. 1 pkt 6 lit a i e u.p.d.o.p.. Jak zaznaczył organ, bez znaczenia dla oceny wniosku pozostaje wskazane przez Wnioskodawcę wyłączenie przewidziane w art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a u.p.d.o.p. dotyczące przychodów z licencji bezpośrednio związanych z uzyskaniem przychodów niezaliczanych do zysków kapitałowych. Wyłączenie to dotyczy przychodów z innego rodzaju praw majątkowych, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7 u.p.d.o.p. - przychodów z licencji właśnie, nie zaś przychodów z autorskich praw majątkowych będących przedmiotem niniejszej interpretacji. Spółka zaskarżyła wydaną interpretację skargą do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, zarzucając jej: - naruszenie przepisów prawa materialnego to jest art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a) w związku z art. 16b ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p., art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. e) w związku z art. 16b ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. i art. 16b ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. przez ich błędną wykładnię, - naruszenie przepisów prawa materialnego to jest art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a) i lit. e) oraz art. 12 ust. 1 i 3 u.p.d.o.p. przez niewłaściwą ocenę co do zastosowania tych przepisów. Wywodząc powyższe, Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji oraz o zasądzenie od Dyrektora KIS na rzecz jej rzecz zwrotu kosztów postępowania sądowego, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych. W uzasadnieniu skargi Spółka powieliła argumentację zawartą w uzasadnieniu wniosku o wydanie interpretacji, prowadzącą jej zdaniem do wniosku, że prawidłowa wykładnia przepisów art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a) i lit. e) oraz art. 16b ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. powinna polegać na uznaniu, że przychody z zysków kapitałowych, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a) i e) u.p.d.o.p. mogą zostać uzyskane jedynie w przypadku zbycia takich autorskich praw majątkowych, które są wartościami niematerialnymi i prawnymi podlegającymi amortyzacji, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p., to znaczy w przypadku, gdy spełnione są łącznie następujące warunki: - zostały nabyte od innego podmiotu, - nadają się do gospodarczego wykorzystania przez podatnika, - zostały przyjęte do używania przez podatnika, a tym samym mogłyby być amortyzowane przez podatnika jako wartości niematerialne i prawne. W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wniósł o jej uchylenie. W tym stanowisku procesowym organ przyznał, że w zaskarżonej interpretacji błędnie stwierdził, że konstrukcja komentowanych przepisów wskazuje, iż art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a u.p.d.o.p., odnosi się jedynie do praw majątkowych wymienionych w punktach od 4 do 7 w art. 16b ust. 1 u.p.d.o.p., nie wskazując przy tym, że mają to być prawa majątkowe stanowiące wartości niematerialne i prawne. Zgodził się więc, z twierdzeniem Skarżącej, ale tylko w tym zakresie, że przychody z zysków kapitałowych nie są uzyskiwane w przypadku zbycia autorskich praw majątkowych wytworzonych przez podatnika we własnym zakresie, gdyż nie stanowią one wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p., bowiem nie zostały nabyte od innego podmiotu. Organ nie zgodził się natomiast z zarzutami Skarżącej w kontekście zagadnienia objętego pytaniem oznaczonym we wniosku nr 2, tj. odnośnie sytuacji, w której Skarżąca w ramach świadczenia usług informatycznych przenosi na swoich klientów autorskie prawa majątkowe nabyte uprzednio od podmiotów trzecich. Organ nie zgodził się bowiem z argumentacją Skarżącej, że w tej sytuacji nie uzyskuje ona przychodów z zysków kapitałowych z uwagi na fakt, iż w/w prawa, choć nabyte od podmiotów trzecich, nie stanowią wartości niematerialnych i prawnych, ponieważ nie nadają się do gospodarczego wykorzystania przez Skarżącą i nie zostały przyjęte przez nią do używania, a wobec niewyodrębnienia ceny nabycia tych praw, nie jest możliwa ich amortyzacja. Jak zauważył organ, skoro nabyte prawa są elementem składowym produktu finalnego, to nie można zasadnie twierdzić, że nie posiadają one przymiotu powiązania z prowadzoną działalnością, to jest nie nadają się do gospodarczego wykorzystania. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje: Na wstępie należy wyjaśnić, że zgodnie z art. 57a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U z 2017 r. poz. 1369 ze zm., dalej: P.p.s.a.) skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W świetle przytoczonego przepisu sąd bada prawidłowość zaskarżonej interpretacji indywidualnej tylko z punktu widzenia zarzutów skargi i wskazanej w niej podstawy prawnej, w szczególności sąd nie może podjąć żadnych czynności zmierzających do ustalenia innych, poza wskazanymi w skardze, naruszeń prawa. W wypadku zaś ustalenia takich wad w toku kontroli przeprowadzonej w granicach wyznaczonych skargą, nie może ich uwzględnić przy formułowaniu rozstrzygnięcia w sprawie. Realizując wyżej określone granice kontroli, Sąd stwierdził, że skarga zasługuje na uwzględnienie, bowiem zaskarżona interpretacja narusza prawo materialne w stopniu istotnym dla rozstrzygnięcia sprawy, a stosowny zarzut został w skardze jasno sformułowany i co więcej, zostało to przyznane przez organ interpretacyjny na etapie postępowania sądowego. Wpierw wypada przytoczyć kontekst prawny i treść przepisów podlegających wykładni w niniejszej sprawie. Z dniem 1 stycznia 2018 r. weszła w życie ustawa z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. z 2017 r. poz. 2175). Jedną ze zmian wprowadzonych tą ustawą jest wyodrębnienie nowego źródła przychodów - przychodów z zysków kapitałowych. Zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a) u.p.d.o.p., za przychody z zysków kapitałowych uważa się między innymi przychody z praw majątkowych, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4 - 7, z wyłączeniem licencji bezpośrednio związanych z uzyskaniem przychodów niezaliczanych do zysków kapitałowych. Jednocześnie, zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. e) u.p.d.o.p., za przychody z zysków kapitałowych uważa się również przychody ze zbycia praw majątkowych, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7, z wyłączeniem przychodów ze zbycia licencji bezpośrednio związanych z uzyskaniem przychodów niezaliczanych do zysków kapitałowych. Stosownie zaś do art. 16b ust. 1 pkt 4-7 u.p.d.o.p., amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, nabyte od innego podmiotu, nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania: - autorskie lub pokrewne prawa majątkowe, - licencje, - prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej, -wartość stanowiącą równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how) o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi. Istota dotychczasowego sporu w niniejszej sprawie sprowadzała się do wyników wykładni przepisów art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a) i lit. e) u.p.d.o.p. w zw. z art. 16b ust. 1 pkt 4 - 7 u.p.d.o.p., do którego odsyła pierwszy z w/w przepisów. Mianowicie organ w skarżonej decyzji stał na stanowisku, że relacja tych przepisów jest taka, że odesłanie do art. 16b ust 1 pkt 4 – 7 u.p.d.o.p. oznacza li tylko, że ustawodawca wskazał w ten sposób rodzaje praw majątkowych, których zbycie generuje przychody z zysków kapitałowych i bez znaczenia pozostaje kontekst normatywny wynikający z treści art. 16b ust 1 u.p.d.o.p., w jakim pozostają te prawa majątkowe, to jest czy stanowią wartości materialne i prawne, czy też nie. Z kolei Skarżąca uważa, że odesłanie do art. 16b ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. prowadzi do wniosku, że znaczenie ma cały kontekst prawny i zbycie praw majątkowych wyszczególnionych w pkt 4-7 ust 1 art. 16 b u.p.d.o.p., generuje przychody z zysków kapitałowych o ile prawa te stanowią wartości niematerialne i prawne podlegające amortyzacji. Zdaniem Skarżącej interpretacja normy prawnej zawartej w art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a) i lit. e) u.p.d.o.p. zgodnie ze stanowiskiem organu interpretacyjnego obarczona jest błędem interpretacyjnym określanym w doktrynie praw zasadą per non est, to jest uznaniem, wbrew założeniu o racjonalności ustawodawcy, że pewne elementy przepisu prawnego, tu: art. 16 b ust 1 u.p.d.o.p., traktować należy za zbędne. Tak pierwotnie ukształtowany spór na moment rozstrzygania skargi w niniejszej sprawie stał się jednak nieaktualny. Nie ma już bowiem sporu między stronami co do tego, że odesłanie z art. 7b ust 1 pkt 6 lit. a i e u.p.d.o.p. do art. 14b ust 1 pkt 3-7 u.p.d.o.p. nie polega na prostym wskazaniu rodzaju praw majątkowych wyszczególnionych pod kolejnymi punktami od 4 do 7 ustępu 1 art. 16 b u.p.d.o.p., lecz nakazuje uwzględnić także warunki, którym powinny odpowiadać te prawa majątkowe zgodnie z treścią przepisu prawnego do którego następuje odesłanie. Jak przyznaje organ interpretacyjny w odpowiedzi na skargę, wbrew stanowisku wyrażonemu w zaskarżonej interpretacji, konstrukcja komentowanych przepisów wskazuje, iż art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a u.p.d.o.p., nie tylko odnosi do rodzaju praw majątkowych wymienionych w art. 16b ust. 1 pkt od 4 do 7 u.p.d.o.p., lecz wskazuje także, że mają to być prawa majątkowe stanowiące wartości niematerialne i prawne. Powyższe zmodyfikowane stanowisko organu interpretacyjnego potwierdza słuszność zarzutu prawa materialnego podniesionego w skardze, który w sposób oczywisty miał wpływ na treść skarżonej interpretacji. W ocenie Sądu w niniejszym postępowaniu stwierdzić przychodzi, co już nie jest sporne między stronami, że łączna i kompleksowa wykładnia przepisów art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a i e u.p.d.o.p. oraz art. 16b ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. na tle zdarzenia faktycznego nakreślonego we wniosku o wydanie interpretacji, skłania do wniosku, że przychody z zysków kapitałowych, w tym wypadku ze zbycia autorskich praw majątkowych, urzeczywistniają się nie w razie zbycia jakichkolwiek takich praw, lecz tylko takich, które są zarazem wartościami niematerialnymi i prawnymi, i spełniają przesłanki do ich amortyzacji, określone w art. 16b ust. 1 u.p.d.o.p.. Z powyższych przyczyn zaskarżona interpretacja indywidualna podlegała uchyleniu na podstawie art. 146 § 1 P.p.s.a.. W tym miejscu podkreślić należy, że celem interpretacji indywidualnej jest wskazanie, czy wnioskodawca prawidłowo postrzega – na gruncie prawa podatkowego – skutki prawne przedstawionego przez niego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, a w przypadku błędnego stanowiska wnioskodawcy wskazanie stanowiska prawidłowego wraz z uzasadnieniem prawnym. Taka klarowna informacja musi wynikać z uzasadnienia prawnego interpretacji indywidualnej, o którym mowa w art. 14c § 2 O.p. aby interpretacja mogła pełnić przypisywaną jej funkcję ochronną. Punktem odniesienia do kontroli sądowej może więc być, co do zasady, indywidualna interpretacja prawa podatkowego z zawartym uzasadnieniem stanowiska organu, przez pryzmat podniesionych w skardze zarzutów. Irrelewantna jest zatem argumentacja organu prezentowana przez organ interpretacyjny w piśmie procesowym jakim jest odpowiedź na skargę, o ile nie stanowi ona rozwinięcia podnoszonej w uzasadnieniu interpretacji argumentacji bądź polemiki z zarzutami skargi, lecz jest próbą udowodnienia tezy dotychczas, w skarżonej interpretacji, nie stawianej. Taka sytuacja miała zaś miejsce w niniejszej sprawie, gdyż organ interpretacyjny, odstępując od dotychczas prezentowanego w skarżonej interpretacji poglądu co do wyników wykładni przepisów prawa mających zastosowanie do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, a więc relacji przepisów art. 7b ust 1 lit a i e u.p.d.o.p. i art. 16 b ust 1 u.p.d.o.p. co stanowiło wyłączną podstawę do zanegowania stanowiska własnego Skarżącej, w odpowiedzi na skargę dokonał interpretacji przepisu art. 16b ust 1 u.p.d.o.p. na tle wybranych elementów stanu faktycznego, czego dotychczas w ogóle nie rozważał. Według stanowiska zaprezentowanego w skarżonej interpretacji, nie było w ogóle potrzeby oceniać, czy wskazane przez wnioskodawcę prawa majątkowego stanowią wartości niematerialne i prawne. Właściwym miejscem i trybem do zaprezentowania stanowiska organu, jest zdaniem tut. Sądu, wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, co i tak w niniejszej sprawie musi nastąpić. W innym wypadku Skarżąca byłaby pozbawiona możliwości podjęcia uprzedniej polemiki ze stanowiskiem organu, a Sąd dokonywałby kontroli sądowej wychodząc poza granice skargi, co w świetle art. 57a P.p.s.a. jest niedopuszczalne. Dlatego organ przy ponownym rozpoznaniu sprawy uwzględniając zaprezentowane wyżej wyniki wykładni przepisów prawa podatkowego, oceni ponownie, czy w okolicznościach faktycznych wskazanych we wniosku o wydanie interpretacji, a przede wszystkim w wypadku zbycia autorskich praw majątkowych nabytych uprzednio od podwykonawców, Spółka będzie osiągała przychody z zysków kapitałowych. Zwrot kosztów postępowania orzeczono w oparciu o przepisy art. 200 i art. 205 § 2 P.p.s.a. oraz § 3 ust 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego (...) [Dz. U. z 2011 r., nr 31, poz. 153].