I SA/Rz 750/22

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Jarosław Szaro, Sędzia WSA Grzegorz Panek /spr./, Sędzia WSA Piotr Popek, po rozpoznaniu w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym w dniu 18 kwietnia 2023 r. sprawy ze skargi K.W. na decyzję Naczelnika Podkarpackiego Urzędu Celno-Skarbowego w Przemyślu z dnia 10 października 2022 r., nr 408000-COP.4103.19.2021 w przedmiocie podatku od towarów i usług za grudzień 2016 roku oddala skargę. Przedmiotem skargi K. W. jest decyzja Naczelnika Podkarpackiego Urzędu Celno-Skarbowego w Przemyślu z dnia 10 października 2022 r. 408000-COP.4103.19.2021 utrzymująca w mocy decyzję tego organu z dnia 22 marca 2021 r. 408000-408000-CKK1.1.4103.1.2020. w przedmiocie określenia w podatku od towarów i usług za grudzień 2016 r. kwoty zwrotu różnicy podatku w wysokości 0 zł oraz nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości [...] zł. Jak wynika z akt sprawy oraz uzasadnienia zaskarżonej decyzji Naczelnik Podkarpackiego Urzędu Celno-Skarbowego w Przemyślu uznał na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego, że transakcja sprzedaży nieruchomości położonej w C. dokonana przez K. spółka z o.o. na podstawie faktury VAT nr [...] z dnia 25 listopada 2016 r. oraz aktu notarialnego Rep. A nr [...] powinna podlegać zwolnieniu z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy VAT. Takie stanowisko organu podyktowane było brakiem przesłanek do opodatkowania dostawy nieruchomości na rzecz K. W. podatkiem VAT, na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy VAT, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku. Powyższe wynikało z faktu, że K. sp. z o.o. nabyła nieruchomość w C. na podstawie umowy przeniesienia przedsiębiorstwa tytułem aportu na pokrycie udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, tj. na podstawie czynności niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. W rezultacie poczynionych ustaleń organ określił K. W. w podatku VAT za grudzień 2016 r. kwotę zwrotu różnicy podatku w wysokości 0 zł oraz nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości [...] zł. W uzasadnieniu przedmiotowej decyzji organ stwierdził, że: ,,odliczając podatek naliczony z tytułu przeprowadzenia ww. transakcji kontrolowany wiedział, że po stronie sprzedawcy ten podatek nie został odprowadzony. Świadczy o tym zapis § 12 aktu notarialnego Rep. A nr [...] z dnia 25 listopada 2016 r. gdzie strony transakcji zawarły oświadczenie o opodatkowaniu sprzedaży podatkiem VAT. Strony świadomie wybrały opodatkowanie transakcji podatkiem VAT, mimo że zgodnie z przepisami prawa przedmiotowa transakcja nie podlegała opodatkowaniu. Powyższe oznacza, że było to celowe działanie w celu uzyskania przez podatnika zwrotu podatku VAT. W wynika rozpatrzenia odwołania od tej decyzji Naczelnik Podkarpackiego Urzędu Celno-Skarbowego w Przemyślu decyzją z dnia 10 października 2021 r. utrzymał w mocy decyzję swoją decyzję z dnia 23 marca 2021 r. Organ podtrzymał swoje stanowisko w sprawie co do nadużycia prawa przez podatnika. W skardze na powyższą decyzję K.W. zarzucił naruszenie: - art. 121 § 1, art. 122, art. 180, art. art. 187 § 1, art. 188, art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez ich niezastosowanie oraz art. 193 § 4 i § 6 Ordynacji podatkowej poprzez wadliwe zastosowanie w sytuacji gdy przy prawidłowej ocenie zebranego materiału dowodowego przepis nie powinien zostać zastosowany, art. 233 § 1 pkt 2 lit. a Ordynacji podatkowej, wskutek nieuchylenia decyzji organu pierwszej instancji, - przepisów prawa materialnego, będące również skutkiem naruszenia wymienionych przepisów proceduralnych, tj.: - art. 86 ust. 1 ustawy VAT poprzez jego niezastosowanie, - art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy VAT, przez jego niezastosowanie i pozbawienie podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego, - art. 88 ust. 3 a pkt 2 oraz pkt. 4 lit. c) ustawy VAT w tym przez błędne uznanie, że do czynności dokonanych przez skarżącego znajduje zastosowanie przepis art. 58 i 83 Kodeksu cywilnego, - art. 43 ust. 10 ustawy VAT , - art. 5 ust. 4 ustawy VAT oraz art. 1, art. 179 i art. 183 Dyrektywy 2006/112/WE/ Rady z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, przez pozbawienie podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego oraz dokonania zwrotu nadwyżki w tym podatku. W uzasadnieniu skargi skarżący wskazał, że nie wiedział i nie mógł wiedzieć, że po stronie sprzedawcy podatek nie zostanie odprowadzony. Zarzucił, że błędne jest stanowisko organu jakoby transakcja z K. spółka z o.o. była przeprowadzona w celu uzyskania korzyści majątkowej w postaci zwrotu podatku naliczonego. Podkreślił, że zarówno sprzedawca jak i nabywca w akcie notarialnym złożyli zgodne oświadczenie o wyborze opodatkowania transakcji, co wynika z treści aktu notarialnego z dnia 25 listopada 2016 r. Na tą okoliczność zgłaszany był stosowny wniosek dowodowy, który nie został uwzględniony przez organ ponieważ uznał on, że w akcie notarialnym znajduje się oświadczenie na które powołuje się strona. Skarżący zakwestionował także, że na podstawie okoliczności na które powołuje się organ nie można było uznać, że transakcja miała na celu nadużycie prawa. Ponadto w jego ocenie nieprawidłowe jest także stanowisko organu, co do nieprawidłowości w zakresie odliczenia podatku naliczonego przez K. spółka z o.o. i ewentualnej o tym wiedzy przez skarżącego. W szczególności nie wiadomo jaki związek z zakupem nieruchomości przez skarżącego miałyby mieć transakcje dokonywane pomiędzy zbywcą nieruchomości i K. T. P. spółka z o.o. oraz P. spółka z o.o. Niezrozumiałe jest także stanowisko organu, że rezygnacja ze zwolnienia z podatku może być uznana za nadużycie prawa. Nie można bowiem z góry zakładać, że dana czynność cywilnoprawna dokonywana jest wyłącznie w takim celu. W zaskarżonej decyzji organ nie wskazał także w sposób nie budzący wątpliwości, czy czynność była pozorna czy nieważna. Organ nie prezentuje w tej kwestii jednoznacznego stanowiska zakładając, że i tak jeden ze sposobów argumentacji okaże się słuszny. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując w całości prezentowane przez siebie stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje: Skarga jest niezasadna. Spór w sprawie sprowadza się do tego czy skarżącemu przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktury wystawionej na jego rzecz przez K. spółka z o.o. tytułem sprzedaży nieruchomości położonej w C.. W ocenie organu transakcja udokumentowana ww. fakturą została zawarta z nadużyciem prawa, a jej faktycznym i jedynym celem było uzyskanie przez skarżącego nienależnego zwrotu podatku VAT. Rozstrzygając ten spór Sąd podziela stanowisko organu podatkowego. Organ podatkowy kwestionując prawo do odliczenia podatku naliczonego wskazał na nadużycie prawa. W pierwszej kolejności stwierdzić należy, że prawo do odliczenia podatku naliczonego wynika wprost z art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy VAT. Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Zgodnie zaś z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ww. ustawy kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Skorzystanie z odliczenia możliwe jest tylko po spełnieniu warunków i uwzględnieniu ograniczeń wynikających między innymi z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. c) ustawy VAT. Przepis ten stanowi, że w przypadku, gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które potwierdzają czynności, do których mają zastosowanie przepisy art. 58 i 83 K.c. - w części dotyczącej tych czynności nie stanowią one postawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego. Zgodnie z art. 58 § 1 K.c. czynność prawna sprzeczna z ustawą albo mająca na celu obejście ustawy jest nieważna, chyba że właściwy przepis przewiduje inny skutek, w szczególności ten, że na miejsce nieważnych postanowień czynności prawnej wchodzą odpowiednie przepisy ustawy. Zgodnie z art. 58 § 2 K.c. nieważna jest czynność prawna sprzeczna z zasadami współżycia społecznego. Na podstawie art. 83 § 1 i 2 K.c. nieważne jest oświadczenie woli złożone drugiej stronie za jej zgodą dla pozoru. Jeżeli oświadczenie takie zostało złożone dla ukrycia innej czynności prawnej, ważność oświadczenia ocenia się według właściwości tej czynności. Pozorność oświadczenia woli nie ma wpływu na skuteczność odpłatnej czynności prawnej, dokonanej na podstawie pozornego oświadczenia, jeżeli wskutek tej czynności osoba trzecia nabywa prawo lub zostaje zwolniona od obowiązku, chyba że działała w złej wierze. Według art. 5 ust. 1 u.p.t.u. opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej "podatkiem", podlegają: 1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju; 2) eksport towarów; 3) import towarów na terytorium kraju; 4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju; 5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów. Stosownie do art. 5 ust. 4 ustawy VAT, w przypadku wystąpienia nadużycia prawa dokonane czynności, o których mowa w ust. 1, wywołują jedynie takie skutki podatkowe, jakie miałyby miejsce w przypadku odtworzenia sytuacji, która istniałaby w braku czynności stanowiących nadużycie prawa. Natomiast zgodnie z art. 5 ust. 5 u.p.t.u. przez nadużycie prawa rozumie się dokonanie czynności, o których mowa w ust. 1, w ramach transakcji, która pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miała zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy. W orzecznictwie sądów administracyjnych jednolicie przyjmuje się, że art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. c ustawy VAT należy interpretować przede wszystkim zgodnie z celem tej regulacji, którym jest zapobieganie nadużyciom prawa podatkowego, związanym z wyłudzaniem podatku VAT (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z dnia 5 lutego 2014 r., sygn. akt. I FSK 1747/12; z dnia 4 lipca 2014 r., sygn. akt I FSK 1199/13; z dnia 25 lutego 2015 r., sygn. akt I FSK 93/14; z dnia 14 marca 2017 r., sygn. akt I FSK 1325/15; z dnia 25 kwietnia 2017 r., sygn. akt I FSK 1226/15; z dnia 30 maja 2017 r. sygn. akt I FSK 462/16; z dnia 11 lipca 2017 r., sygn. akt I FSK 2254/15; z dnia 4 kwietnia 2018 r., sygn. akt I FSK 1029/16, z dnia 21 czerwca 2018 r., sygn. akt I FSK 1448/16, z dnia 27 października 2020 r., sygn. akt I FSK 2029/17 - powołane wyroki dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, pod adresem: http://orzeczenia.nsa.gov.pl. W wyroku z dnia 25 lutego 2015 r. (sygn. akt I FSK 93/14) Naczelny Sąd Administracyjny dokonał wykładni art. 58 § 2 K.c. w związku z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. c u.p.t.u. i stwierdził, że na gruncie podatku od towarów i usług nadużycie prawa należy rozumieć jako zachowanie sprzeczne z celem gospodarczo-społecznym prawa do odliczenia podatku wyrażonym w art. 86 ust. 1 u.p.t.u., z uwagi na to, że mimo formalnego spełnienia przesłanki do realizacji tego prawa, ukształtowane zasadniczo zostało w celu uzyskania korzyści podatkowej. Również Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej wielokrotnie podkreślał, że jedynie gdy nie doszło do oszustwa lub nadużycia raz nabyte prawo do odliczenia trwa (por. wyroki z dnia 8 czerwca 2000 r., Breitsohl, C-400/98 oraz Schlossstrasse, C-396/08). Z kolei w wyroku z dnia 6 lipca 2006 r. w sprawach połączonych Axel Kittel, Recolta Recycling SPRL, C-439/04 i C-440/04 TSUE przypomniał, że zwalczanie oszustw podatkowych, unikania opodatkowania i ewentualnych nadużyć jest celem propagowanym przez VI Dyrektywę (wyrok z 29 kwietnia 2004 r. w sprawach połączonych C-487/01 i C-7/02). TSUE zaznacza, że podatnicy nie mogą powoływać się na normy prawa wspólnotowego w celach nieuczciwych lub stanowiących nadużycie (wyroki z 12 maja 1998 r., Kefalasi, C-367/96, z 23 marca 2000 r., Diamantis, C- 373/97 oraz z 3 marca 2005 r., Fini, C-32/03). TSUE na potrzeby stwierdzenia nadużycia VAT wskazuje na dwa elementy: - po pierwsze, aby dane transakcje pomimo, że spełniają formalne przesłanki przewidziane w odpowiednich przepisach dyrektywy VAT i ustawodawstwa krajowego transponującego tę dyrektywę, skutkowały uzyskaniem korzyści podatkowej, której przyznanie byłoby sprzeczne z celem tych przepisów, - po drugie, z ogółu obiektywnych okoliczności powinno wynikać, że zasadniczym celem tych transakcji jest uzyskanie korzyści podatkowej (wyroki: z dnia 21 lutego 2006 r., Halifax, C-255/02; z dnia 21 lutego 2008 r., Part Service, C-425/06; z dnia 22 maja 2008 r., Ampliscientifica i Amplifin, C-162/07, z dnia 22 grudnia 2010 r., Weald Lesing, C-103/09). TSUE i orzecznictwo krajowe podkreśla, że oba wskazane warunki muszą być spełnione łącznie, aby można było mówić o nadużyciu prawa w systemie VAT. Wobec tego aby stwierdzić, że przesłanka obiektywna została spełniona, zasadniczo wymagane jest wskazanie "odpowiednich przepisów", celu tych przepisów oraz wykazanie, że wspomniany cel nie został zrealizowany. Przesłanka subiektywna odnosi się do praktycznego celu realizowanych transakcji i w dziedzinie VAT wiąże się z kwestią sztuczności transakcji. Dokonując oceny, czy w danej sytuacji doszło do nadużycia prawa, należy po pierwsze zbadać, czy zamierzonym skutkiem transakcji jest korzyść podatkowa, której przyznanie byłoby sprzeczne z celem lub celami dyrektywy 2006/112 oraz ustawy VAT, a następnie czy ta korzyść podatkowa stanowiła zasadniczy cel transakcji. Ustalając zasadniczy cel transakcji należy uwzględnić czysto sztuczny charakter czynności, jak również powiązania natury prawnej, ekonomicznej lub personalnej pomiędzy danymi stronami, które to elementy mogą wykazać, że uzyskanie korzyści podatkowej stanowi zasadniczy cel, któremu czynności te służą, bez względu na ewentualne istnienie ponadto celów gospodarczych. Czyli należy ustalić, czy transakcja (lub grupa transakcji) ma jakąś autonomiczną podstawę, która w danych okolicznościach, jeżeli pominie się względy podatkowe, nada jej jakieś gospodarcze uzasadnienie na przykład wynikających ze względów marketingowych, organizacyjnych, gwarancyjnych czy związanych z efektywnością kosztową. Zakaz nadużycia prawa jest bowiem bezprzedmiotowy w sytuacji, gdy dane transakcje mogą mieć inne uzasadnienie niż tylko uzyskanie korzyści podatkowych (wyroki TSUE: z dnia 21 lutego 2008 r., Part Service, C- 425/06, z dnia 14 kwietnia 2016 r., w sprawie Malvino Cerati i in., C-131/14, z dnia 14 grudnia 2000 r., w sprawie Emsland- Starke, C-110/99, z dnia 13 marca 2014 r. wsprawie SICES i in., C-155/13). Nadużywając prawa podmiot tworzy "sztuczną" transakcję (etap transakcji lub jej część) tylko dlatego, aby obniżyć zobowiązanie lub uzyskać coś więcej niż miałby, gdyby tej transakcji nie dokonał czyli obchodzi prawo. W art. 5 ust. 4 i ust. 5 ustawy VAT ustawodawca określił co należy rozumieć przez nadużycie prawa (dokonanie czynności w ramach transakcji, która pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miała zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy) oraz jak należy postępować, w przypadku stwierdzenia nadużycia prawa (dokonane czynności wywołują jedynie takie skutki podatkowe, jakie miałyby miejsce w przypadku odtworzenia sytuacji, która istniałaby w braku czynności stanowiących nadużycie prawa). Podkreślić w tym miejscu należy, że zasada zakazu nadużycia prawa ma charakter wyjątkowy, a udowodnienie czy w danej sprawie miało ono miejsce powinno odbywać się na podstawie obiektywnych okoliczności, ustalonych za pomocą reguł postępowania dowodowego przewidzianych w Ordynacji podatkowej. W ocenie Sądu na podstawie wyżej przedstawionej definicji nadużycia prawa i wskazówek określających w jaki sposób należy oceniać działania podatnika pod tym kątem, zasadnie organ podatkowy uznał, że zakwestionowana transakcja miała na celu uzyskanie nienależnego zwrotu podatku VAT. Spełniająca wymogi art. 191 Ordynacji podatkowej ocena dowodów dokonana przez organ w zakresie przedmiotu spornej transakcji, okoliczności jej zawarcia, jak również ocena powiązań osobowych podmiotów będących stronami transakcji, prowadzi do jednoznacznego wniosku, że w przedmiotowej sprawie doszło do takiego ukształtowania transakcji, która zewnętrznie i formalnie miała cechy niesprzeciwiające się obowiązującej ustawie VAT, ale w istocie zmierzała do uzyskania przez stronę prawa do nienależnego odliczenia podatku VAT. Mając na względzie powyższe rozważania w zakresie nadużycia prawa oraz ustalony w niniejszej sprawie stan faktyczny, w ocenie Sądu prawidłowe jest stanowisko Naczelnika Podkarpackiego Urzędu Celno-Skarbowego w Przemyślu, że transakcja przeprowadzona pomiędzy K. spółka z o.o. a K. W. udokumentowana fakturą VAT nr [...] z dnia 25 listopada 2016 r. dokonana została w warunkach uprawniających do stwierdzenia nadużycia prawa. Ze zgromadzonego w niniejszej sprawie materiału wynika, że Kr. W. dokonał na podstawie tej faktury nabycia nieruchomości położonej w C. przy ul. [...]. Osobą decyzyjną w zakresie sprzedaży kontrolowanemu nieruchomości był T. P.(w momencie sprzedaży prokurent K. spółka z o.o.), który jest powiązany osobowo z K. W.. Zgodnie z oświadczeniem matki skarżącego znajdującym się w aktach sprawy T. P. jest jej bratem. Ustalenia co do szczegółów transakcji dokonywane były pomiędzy wskazanymi osobami. Osobą decyzyjną w zakresie sprzedaży nieruchomości skarżącemu był wyłącznie T. P. a nie prezes zarządu tej spółki, który nie posiadał żadnej wiedzy na temat działalności K. spółka z o. o. Po zakupie nieruchomości K. W. dokonał jej wynajmu spółce K. spółka z o.o., której prokurentem w okresie dzierżawy był także T. P.. K. spółka z o.o. cały czas prowadziła działalność na terenie nieruchomości w C. zarówno przed jak i po jej zakupie przez kontrolowanego. Następnie K. W. wynajął nieruchomości K 1. spółka z o.o. której wspólnikiem i prezesem zarządu także był T. P.. Zatem nabyta przez K. W. nieruchomość cały czas była wykorzystywana przez firmy, w których osobą decyzyjną był T.P.. Przy czym K. spółka z o.o. pod adresem C. ul. [...] miała zgłoszone miejsce prowadzenia działalności gospodarczej oraz prowadziła tam działalność, natomiast K 1 spółka z o.o. adres nieruchomości miała zgłoszony jako siedziba spółki. Nie bez znaczenia jest to, że zakupiona nieruchomość obciążona była hipoteką umowną łączną do kwoty[...]zł na rzecz spółki P.. Przy czym K.W. nie wiedział na jaką kwotę i na rzecz kogo była ustanowiona hipoteka. Co więcej na zakupionej nieruchomości skarżący nie prowadził działalności gospodarczej, nie zgłosił także dodatkowego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej pod adresem nabytej nieruchomości. Zakup przedmiotowej nieruchomości, w 60% został sfinansowany darowizną otrzymaną od matki (siostry T. P. - osoby decyzyjnej w zakresie sprzedaży nieruchomości przez K. spółka z o.o.), pozostałą kwotę kontrolowany przechowywał w domu i dokonał jej wpłaty na rachunek bankowy i w tym samym dniu dokonał przelewu na rzecz K. sp. z o.o. Nie bez znaczenia jest to, że Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w B. w wydanej wobec K. spółka z o.o. decyzji ustalił, że zbywcy nieruchomości nie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikającego z faktur VAT wystawionych przez podmioty powiązane tj. K.T.P. spółka z o.o. i P. spółka z o.o. K. T. P. spółka z o.o. nie ujęła w deklaracji VAT za grudzień 2016 r. faktury sprzedaży wystawionej na rzecz K. spółka z o.o. Z kolei P. spółka z o.o. zadeklarowała sprzedaż do K. spółka z o.o. dopiero w korekcie deklaracji VAT-7 złożonej w trakcie prowadzonych przez Naczelnika [....] Urzędu Skarbowego w Ł. czynności sprawdzających w P.spółka z o.o. Spółka P. spółka z o.o. nie dokonała wpłaty kwoty wynikającej z korekty deklaracji VAT-7. Ustalono, że dostawy do K. spółka z o.o. dokonane przez K. T. P. spółka z o.o. i P. sp. z o.o. nie dokumentowały rzeczywistych transakcji gospodarczych. K. spółka z o.o. nie uregulowała zobowiązania podatkowego o którym mowa w art. 108 ust. 1 ustawy VAT za listopad 2016 r. określonego decyzją Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B.. Strony transakcji sprzedaży nieruchomości w C. mimo, że mogły skorzystać ze zwolnienia z opodatkowania transakcji wybrały jej opodatkowanie podatkiem od towarów i usług w celu uzyskania przez podatnika zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym przy braku zapłaty podatku należnego przez podmioty powiązane z K. sp. z o.o. (zbywcą nieruchomości) tj. przez K.T. P. sp. z o.o. oraz P. sp. z o.o. Uzasadnione jest stanowisko organu, że w świetle powyższych rozważań stwierdzić należy, że w sprawie mamy do czynienia z niewątpliwą i nieuzasadnioną korzyścią podatkową uzyskaną kosztem budżetu państwa. W sprawie, jako strony transakcji, występują podmioty powiązane osobowo, K. W. jest osobą spokrewnioną z T. P., który w listopadzie 2016 r. był prokurentem spółki K. sp. z o.o. i osobą decyzyjną w sprawie sprzedaży kontrolowanemu nieruchomości. Przeprowadzona transakcja pomiędzy K. sp. z o.o. oraz K. W. wskazuje na realizację zaplanowanego celu, a co za tym idzie nie miała charakteru przypadkowego, zaś wszystkie działania podejmowane przez podmioty K. sp. z o.o. oraz K.W. oceniane razem, w ich całokształcie, czyli przez pryzmat poszczególnych elementów składowych wskazują, że rzeczywistym celem dokonanej transakcji było uzyskanie korzyści podatkowej z budżetu państwa, jakim był zwrot podatku naliczonego K. W. Z zebranego materiału dowodowego jednoznacznie wynika, że osiągnięta przez kontrolowanego korzyść w postaci zwrotu podatku naliczonego była efektem odpowiedniego ułożenia relacji, przy czym miało to charakter ,,sztuczny", nieprzystający do realiów ekonomicznych. Było to możliwe dzięki wykazanymi powyżej powiązaniami między stronami przedmiotowej transakcji. Podkreślenia tutaj ze szczególną mocą wymaga rola jaką we wszystkich podmiotach pełnił T. P.: - prokurent samoistny K.spółka z o.o. - sprzedawca spornej nieruchomości, - jedyny wspólnik i prezes zarządu K. T. P. spółka z o.o. - podmiot wnoszący aportem w/w nieruchomość do K. spółka z o.o. oraz podmiot dokonujący do K. spółka z o.o. dostawy, która została uznana przez organy za fikcyjną nie mogła zatem u tego podmiotu stanowić podstawy do pomniejszenia podatku należnego, - prezes zarządu P. - udziałowca P.spółka z o.o. podmiotu dokonującego do K. spółka z o.o. dostawy, która została uznana przez organy za fikcyjną nie mogła zatem u tego podmiotu stanowić podstawy do pomniejszenia podatku należnego, - prezes zarządu oraz prokurent P. - udziałowiec K. spółka z o.o. - podmiot wynajmujący nieruchomość od skarżącego, - wspólnik i prezes zarządu K 1 spółka z o.o. - podmiot wynajmujący nieruchomość od skarżącego. Rola T. P.we wszystkich wskazanych podmiotach w powiązaniu z jego rodzinnymi powiązaniami ze skarżącym prowadzi do wniosku, że ww. transakcja dokonana była w warunkach nadużycia prawa do odliczenia. Z obiektywnych okoliczności sprawy wynika bowiem, że celem, a więc świadomym założeniem leżącym u podstaw przeprowadzenia transakcji było wygenerowanie po stronie K. W. korzyści podatkowej sprzecznej z ratio legis prawa do odliczenia, tj. z art. 86 ust. 1 ustawy VAT. Takiej oceny dokonanej transakcji nie zmienia fakt późniejszej odsprzedaży nieruchomości w dniu 30 stycznia 2020 r. Fakt późniejszej odsprzedaży nie oznacza, że na wcześniejszym etapie skarżący nie działał z zamiarem osiągnięcia korzyści majątkowej kosztem Skarbu Państwa. Tym bardziej jeżeli weźmie się pod uwagę, na co słusznie zwraca uwagę organ, że z tytułu sprzedaży tej nieruchomości skarżący jest wierzycielem hipotecznym, co wynika z zapisów zawartych w księdze wieczystej tej nieruchomości. W księdze tej wpisano hipotekę umowną w wysokości [...] zł. W ocenie Sądu skarżący nie przedstawił przekonywujących dowodów mogących zakwestionować stanowisko organu w sprawie. Wytykając uchybienia organu sam w żaden sposób nie przedstawia dowodów mogących wskazywać na to, że powiązania pomiędzy stronami transakcji nie miały wpływu na takie a nie inne jej ukształtowanie w szczególności w odniesieniu do skorzystania z rezygnacji ze zwolnienia z opodatkowania zakupu nieruchomości z podatku VAT. Prawidłowości stanowiska organu w sprawie nie podważają także wskazane w skardze ewentualne mankamenty uzasadnienia zaskarżonej decyzji. Wadliwość uzasadnienia decyzji może stanowić skuteczny zarzut, jeżeli jest ono sporządzone w taki sposób, że uniemożliwiona jest kontrola instancyjna. Natomiast uzasadnienie zaskarżonej decyzji poddaje się kontroli instancyjnej. Organ w sposób dostateczny uzasadnił swoje stanowisko. Mając na względzie powyższe, stwierdzić należy, że zaskarżona decyzja odpowiada prawu i brak jest podstaw do kwestionowania jej legalności, a zarzuty skargi nie znajdują uzasadnionych podstaw. W związku z powyższym Sąd, na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę.