I SA/Rz 783/20

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S.WSA Małgorzata Niedobylska /spr./, Sędzia WSA Grzegorz Panek, Sędzia WSA Jacek Boratyn, po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 23 marca 2021 r. spraw ze skarg P.T. na decyzje Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] września 2020 r. – nr [...] w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2006 roku, – nr [...] w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2005 rok oddala skargi. I SA/Rz 783/20 Uzasadnienie Przedmiotem skarg P. T. (dalej: Podatnik/Skarżący) są decyzje Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w R. (dalej: DIAS) z dnia [...] września 2020r.: – nr [...] w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2006 roku, – nr [...] w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2005 rok. Z akt sprawy wynika, że wnioskami z dnia [...] marca 2019r. Podatnik zwrócił się do Naczelnika Urzędu Skarbowego w T (dalej: NUS) o umorzenie w całości zaległości podatkowych i odsetek za zwłokę. Wnioski motywował ciężką chorobą i bardzo złą sytuacją finansową spowodowaną trudnościami w znalezieniu pracy. Do złożonego wniosku załączył kserokopię zajęcia wierzytelności z dnia [...] lipca 2018r., wystawionego przez organ egzekucyjny - Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w L . NUS decyzjami z dnia [...] sierpnia 2019r., nr [...] i [...], odmówił umorzenia zaległości podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych za: 2005r. w kwocie 12.524,90 zł wraz z należnymi odsetkami za zwłokę oraz w podatku od towarów i usług za kwiecień 2006r. w kwocie 1 767,00 zł, czerwiec 2006r. w kwocie 1 034,00 zł, lipiec 2006r. w kwocie 1 039,00 zł, sierpień 2006r. w kwocie 916,00 zł, wrzesień 2006r. w kwocie 605,00 zł i październik 2006r. w kwocie 735,00 zł wraz z należnymi odsetkami za zwłokę. Od powyższych decyzji Podatnik wniósł odwołania, po rozpatrzeniu których DIAS decyzjami z dnia [...] września 2020r.: - [...] - uchylił decyzję organu I instancji w części dotyczącej odmowy umorzenia zaległości podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2005r. w kwocie 2.504,98 zł w wraz z należnymi odsetkami za zwłokę i w tym zakresie orzekł o umorzeniu zaległości podatkowej w kwocie 2.504,98 zł (stanowiącej 20% kwoty należnej do zapłaty zaległości podatkowej) wraz z odsetkami za zwłokę należnymi od ww. zaległości podatkowej, w pozostałej części utrzymując w mocy decyzję organu I instancji; - nr [...] - uchylił decyzję organu I instancji w części dotyczącej odmowy umorzenia zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług za miesiące: kwiecień 2006r. w kwocie 353,40 zł, czerwiec 2006r. w kwocie 206,80 zł, lipiec 2006r. w kwocie 207,80 zł, sierpień 2006r. w kwocie 183,20 zł, wrzesień 2006r. w kwocie 121,00 zł i październik 2006r. w kwocie 147,00 zł wraz z należnymi odsetkami za zwłokę i w tym zakresie umorzył zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług za ww. okresy w łącznej kwocie 1.219,20 zł (stanowiącej 20% kwoty należnych do zapłaty zaległości podatkowych) wraz z odsetkami za zwłokę należnymi od ww. zaległości podatkowych, w pozostałej części utrzymując w mocy decyzję organu I instancji. Uzasadniając podjęte rozstrzygnięcia organ II instancji wskazał, że na dzień złożenia wniosku o udzielenie ulgi Podatnik posiadał zaległości podatkowe, powstałe w wyniku braku zapłaty zobowiązań podatkowych w ustawowych terminach płatności: w podatku dochodowym od osób fizycznych w należności głównej za rok 2005 w kwocie 12.524,90 zł oraz w podatku od towarów i usług za: IV 2006r. w kwocie 1.767,00 zł, VI 2006r. - 1.034,00 zł, VII 2006r. - 1 039,00 zł, VIII 2006r. - 916,00 zł, IX 2006r. - 605,00 zł, X 2006r. - 735,00 zł – tj. razem 6.096,00 zł. Łącznie zaległe zobowiązania podatkowe w należnościach głównych w obu tytułach podatkowych wynosiły na dzień złożenia wniosku kwotę 18.620,90 zł. Organ podał, że z oświadczeń Podatnika wynika, że w latach 2000-2006 prowadził działalność gospodarczą w zakresie pośrednictwa i przedstawicielstwa handlowego, która została zlikwidowana z dniem 31 grudnia 2006r. Nie posiadał żadnego środka trwałego, a usługi wykonywane były przy wykorzystaniu samochodu należącego do firmy, na rzecz której pracował. Jako formę opodatkowania wybrał podatek liniowy, był również czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Podatnik wyjaśnił, że przedmiotowe zaległości podatkowe powstały w wyniku choroby, czego konsekwencją były również trudności w znalezieniu pracy. Podatnik wskazał, że nie dokonywał żadnych wpłat na poczet zaległości podatkowych ze względu na brak możliwości finansowych, a posiadane środki pieniężne przeznaczał na bieżące utrzymanie, zakup leków i rehabilitację. Źródłem dochodów Podatnika było świadczenie rehabilitacyjne otrzymywane w kwotach od 1.600,00 zł do 2.800,00 zł netto miesięcznie. Ponadto zostało mu przyznane prawo do zasiłku dla bezrobotnych od dnia 13 maja 2020r. na okres nie dłuższy niż 180 dni tj. do dnia 8 listopada 2020r. w wysokości: 861,40 zł miesięcznie w okresie pierwszych 90 dni posiadania prawa do zasiłku, 676,40 zł miesięcznie w okresie kolejnych dni posiadania prawa do zasiłku. Pismem z dnia 27 lipca 2020r. Podatnik potwierdził, że nadal jest zarejestrowany w biurze pracy jako osoba bezrobotna niepełnosprawna i pobiera zasiłek w kwocie 763,98 zł netto miesięcznie, jest to jedyne źródło utrzymania. Podkreślił również, iż jego sytuacja finansowa jest bardzo trudna. Sytuację tę pogarsza stan epidemii, gdyż osobiście nie można poszukiwać pracy, a biuro pracy nie posiada żadnej oferty dla osoby niepełnosprawnej. Podatnik w dniu 24 kwietnia 2020r. złożył wniosek o przyznanie renty z tytułu niezdolności do pracy, jednak wniosek nie został jeszcze rozpatrzony. Przedstawiając warunki mieszkaniowe Podatnik wskazał, że zamieszkuje wraz z żoną i jej synem oraz jej matką w jednorodzinnym budynku mieszkalnym, położonym w N D . Dom jest własnością żony – W T , nabyty w drodze darowizny od rodziców. Żona jest zatrudniona w szpitalu w N D jako pielęgniarka; Podatnik nie zna wysokości jej wynagrodzenia, jak i posiadanego przez nią majątku, ponieważ w dniu 30 grudnia 2010r. ustanowili w swoich przyszłych stosunkach majątkowych małżeńskich rozdzielność majątkową. W konsekwencji powyższej czynności prawnej, każde z małżonków zachowało zarówno majątek nabyty przed zawarciem związku małżeńskiego, jak i majątek nabyty później. Każde z małżonków zarządza i rozporządza całym swoim majątkiem samodzielnie. Podatnik wskazał, że miesięcznie ponoszone koszty utrzymania rodziny są następujące: opłaty związane z zamieszkaniem ok. 1.000,00 zł, zakup środków czystości, odzieży i wyżywienia ok. 1.000,00 zł. Podał, że pokrywa z własnych dochodów 50% ponoszonych wydatków. Dodatkowo posiada zasądzone alimenty na rzecz syna (z pierwszego małżeństwa) w wysokości 500 zł. Oświadczył również, że finansowo pomaga niepełnosprawnemu synowi i jeżeli posiada środki, to pomoc ta wynosi ok. 100-200 zł miesięcznie. Z Podatnikiem zamieszkuje wspólnie teściowa i pasierb, który ma 26 lat. Teściowa utrzymuje się sama z renty po zmarłym mężu i nie uczestniczy w opłatach oraz kosztach utrzymania rodziny. Urządzenia domowe i jego wyposażenie stanowią własność żony. Podatnik posiada zobowiązanie wobec Banku [...] z tytułu kredytu konsumenckiego zaciągniętego w 2005r. Miesięczna rata kredytu wynosi 210,00 zł, termin spłaty ustalony został do dnia 31 grudnia 2020r. Na dzień 26 czerwca 2019r., do spłaty pozostała kwota 3.707,73 zł. Ponadto Podatnik posiada zobowiązanie wobec Miejskiego Urzędu Pracy w L z tytułu zwrotu dofinansowania do kredytu na cele mieszkaniowe, udzielonego w 2008r. (miesięczna spłata wynosi 26,50 zł - 27,00 zł, termin spłaty ustalono do dnia 31 grudnia 2019r.). Odnosząc się do swojej sytuacji zdrowotnej Podatnik podał, że leczy się u kilku lekarzy specjalistów, wymaga stałego leczenia farmakologicznego, częstych badań i zabiegów rehabilitacyjnych. Na zakup leków i na zabiegi rehabilitacyjne przeznacza od 300,00 zł do 500,00 zł miesięcznie. Posiada orzeczenie o umiarkowanym stopniu niepełnosprawności do dnia 31 lipca 2021r., z którego wynika, że niepełnosprawność istnieje od 48-go roku życia, ustalony stopień niepełnosprawności datuje się od dnia 14 października 2011r. Podatnik wymaga wsparcia w samodzielnej egzystencji, przez co rozumie się korzystanie z usług m.in. terapeutycznych i rehabilitacyjnych świadczonych przez sieć instytucji pomocy społecznej, organizacje pozarządowe oraz inne placówki. Organ podał, że miesięczne wydatki związane z utrzymaniem rodziny pochodzące ze środków Podatnika wynoszą ok. 1610 zł - 1910 zł. Po zbilansowaniu osiąganego przez Podatnika dochodu w wysokości 763,98 zł i przypadającej do ponoszenia przez niego części wydatków, organ odwoławczy zauważył deficyt środków finansowych niezbędnych do pokrycia deklarowanych przez Podatnika, kosztów utrzymania. W postępowaniu ustalono, że Podatnik jest współwłaścicielem (w ½) nieruchomości gruntowej, oznaczonej jako grunty orne powierzchni 0,3655 ha położonej w miejscowości B. W dziale III księgi - prawa, roszczenia i ograniczenia - widnieje wpis dotyczący wszczęcia egzekucji z nieruchomości, objętej tą księgą wieczystą, na wniosek wierzyciela Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w L. przeciwko dłużnikowi (Podatnikowi). Udział w nieruchomości został zajęty w dniu [...] lipca 2018r. przez organ egzekucyjny - Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w L.. Organ ten postanowieniem z dnia [...] listopada 2019r., zawiesił postępowanie egzekucyjne prowadzone m.in. w celu wyegzekwowania zaległości w podatku od towarów i usług za ww. miesiące 2006r. - na wniosek wierzyciela, z uwagi na toczące się postępowania odwoławcze w zakresie przedmiotowych zaległości w podatku VAT oraz zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych. Podatnik oświadczył, że nie posiada innych nieruchomości, jak również żadnych składników majątku ruchomego. W składanych zeznaniach podatkowych PIT-37, będących indywidualnymi rozliczeniami rocznymi, Podatnik zadeklarował za rok 2017 - przychód z wynagrodzenia ze stosunku pracy oraz z innych źródeł w kwocie 46.164,81 zł, koszty uzyskania przychodów w kwocie 1 112 zł, dochód brutto w kwocie 45.052,81 zł, za rok 2016 - przychód z wynagrodzenia ze stosunku pracy oraz z innych źródeł w kwocie 38.878,53 zł, koszty uzyskania przychodów w kwocie 1.640,91 zł, dochód brutto w kwocie 37.237,62 zł, za rok 2015 - przychód z wynagrodzenia ze stosunku pracy oraz z innych źródeł w kwocie 22.620,47 zł, koszty uzyskania przychodów w kwocie 1.112,48 zł, dochód brutto w kwocie 21.507,99 zł, za rok 2014 - przychód z wynagrodzenia ze stosunku pracy oraz z innych źródeł w kwocie 20.437,69 zł, koszty uzyskania przychodów w kwocie 1.223,75 zł, dochód brutto w kwocie 19.213,94 zł. Organ podał, że Podatnik w pismach składanych w toku postepowań wskazywał, iż jego sytuacja finansowa jest bardzo trudna, spowodowana głównie brakiem stałych dochodów oraz stanem zdrowia, który nie pozwala na podjęcie stałej i dobrze płatnej pracy. W latach 2006 - 2019 często pozostawał przez długie okresy bez pracy, będąc na wyłącznym utrzymaniu żony. Nie posiada oszczędności jak również żadnego majątku, który mógłby zbyć i dokonać zapłaty zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę. Wskazał również, że nie może uzyskać kredytu ze względu na posiadane zaległości i brak zdolności kredytowej. Organ odwoławczy, mając na uwadze przedstawione powyżej okoliczności dotyczące sytuacji finansowej i materialnej Podatnika, stwierdził, że jednorazowa zapłata wnioskowanych zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę, przy osiąganych dochodach, jest nierealna. W ocenie DIAS całokształt okoliczności faktycznych sprawy w zakresie sytuacji finansowej, materialnej, zdrowotnej i życiowej Podatnika wyczerpuje zarówno przesłankę ważnego interesu podatnika, jak i interesu publicznego, o których mowa w art. 67a § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2019 r. poz. 900 – dalej: O.p.). DIAS uznał, że trudna sytuacja finansowa Podatnika, jak również problemy zdrowotne, które ograniczają podjęcie pracy, uzasadniają udzielenie ulgi w formie częściowego umorzenia zaległości podatkowych (stanowiącej 20% należności głównych): w podatku od towarów i usług za przedmiotowe okresy rozliczeniowe 2006r. w łącznej wysokości 1.219,20 zł wraz z odsetkami za zwłokę należnymi od kwot umorzonych zaległości podatkowych, wynoszącymi na dzień złożenia wniosku 1.629 zł oraz w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2005r. w kwocie 2.504,98 zł wraz z odsetkami za zwłokę należnymi od kwot umorzonych zaległości podatkowych, wynoszącymi na dzień złożenia wniosku 3.462,40 zł. Równocześnie organ odwoławczy utrzymał w mocy decyzję organu I instancji w pozostałej części. Zdaniem DIAS trudna sytuacja finansowa i zdrowotna Podatnika, stanowiąca o zaistnieniu przesłanki ważnego interesu podatnika i rzutująca w aspekcie zagrożenia egzystencji również na zaistnienie przesłanki interesu publicznego, nie może jednak w sposób bezpośredni przesądzać o konieczności umorzenia całości wnioskowanych należności podatkowych. Pomimo wystąpienia ww. przesłanek istnieją okoliczności, które przeczą możliwości umorzenia w całości zaległości wraz z odsetkami za zwłokę należnymi od tych zaległości. Przepis art. 67a § 1 pkt 3 O.p., dający podstawę do umorzenia należności podatkowych, ma charakter wyjątkowy, gdyż zasadą pozostać musi płacenie podatków w sposób i w terminach przewidzianych przez prawo. Poprzez jednolity dla wszystkich sposób i termin płacenia podatków, przejawia się bowiem wskazana w Konstytucji zasada równości podatników i sprawiedliwości podatkowej. Udzielenie ulgi w spłacie należności podatkowej nie może być traktowane - bez zaistnienia ważnych powodów - jako sposób na rozwiązywanie problemów finansowych podatnika, co skutkuje przerzuceniem ciężarów podatkowych na resztę społeczeństwa. Sama trudna sytuacja materialna nie może stanowić trwałej podstawy do niepłacenia podatków i domagania się umorzenia powstałych z tego powodu zaległości podatkowych. Ponadto DIAS wskazał, że Podatnik reguluje raty kredytowe w wysokości 210,00 zł miesięcznie. Podkreślił, że spłata zobowiązań o charakterze cywilnoprawnym, w tym kredytów i pożyczek, nie powinna mieć pierwszeństwa przed spłatą należności podatkowych. W ocenie organu II instancji, niezasadne byłoby zatem umorzenie całości zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę, a przez to definitywna z nich rezygnacja przez organ podatkowy, w sytuacji, gdy inni wierzyciele mieliby prawo do regulowania przez Podatnika na ich rzecz całości swoich należności. Nieuzasadnionym ze strony organu podatkowego byłoby dokonanie umorzenia całości zaległości podatkowych wraz odsetkami za zwłokę we wnioskowanej kwocie, jeżeli nawet w odległej perspektywie czasowej istnieją możliwości zaspokojenia wierzytelności publicznoprawnej. Podatnik jest właścicielem nieruchomości gruntowej, z której wszczęta została egzekucja na wniosek wierzyciela Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w L.. Przedwczesnym byłoby umorzenie wnioskowanych zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę, gdy istnieją możliwości ich odzyskania w przyszłości przez budżet państwa, a organ podatkowy nie wykorzystał wszystkich możliwości ich wyegzekwowania. Odnosząc się do zarzutów Podatnika dotyczących naruszenia art. 123 § 1, art.122 oraz art. 187 § 1 O.p., DIAS stwierdził, że przy prowadzeniu postępowania w niniejszej sprawie, organ I instancji podjął wszelkie niezbędne czynności w celu ustalenia stanu faktycznego. Zgromadził i rozpatrzył cały materiał dowodowy, zarówno przedstawiony przez Podatnika, jak też będący w posiadaniu organu. Jednakże zdaniem DIAS, organ I instancji dokonując oceny sytuacji finansowej, materialnej i zdrowotnej Podatnika i stwierdzając, że w jego przypadku wystąpiła przesłanka ważnego interesu podatnika i interesu publicznego, o których mowa w art. 67a § 1 pkt 3 O.p., podjął nieprawidłową decyzję w ramach uznania administracyjnego, przez co odmówił udzielenia ulgi, co do całości wnioskowanych zaległości podatkowych. Podkreślił, że istnieją pewne granice uznania administracyjnego, w obrębie których może poruszać się organ podatkowy podejmując decyzję w następstwie wystąpienia przesłanki ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego. Przekroczenie tych granic ma miejsce m.in. wówczas, gdy wybór opcji decyzyjnej zostaje dokonany z naruszeniem zasady sprawiedliwości. Poza bowiem wytycznymi, jakie wynikają z ogólnych zasad postępowania podatkowego, organ podatkowy przy ocenie zasadności udzielenia ulgi powinien uwzględniać także wartości wspólne dla całego społeczeństwa, takie jak np. humanitaryzm czy szczególna ochrona osób niepełnosprawnych. Przy ocenie zasadności udzielenia ulgi (podejmowania decyzji uznaniowej) organ powinien kierować się również kryteriami słuszności i sprawiedliwości. Organ podatkowy powinien ocenić, czy z punktu widzenia interesu publicznego korzystniejsze będzie dochodzenie całości zaległości wraz z należnymi odsetkami za zwłokę i pozostałymi kosztami dodatkowymi, czy też zastosowanie ulgi, choćby w zakresie częściowym. Zarzut naruszenia ww. przepisów O.p., DIAS uznał w części na zasadny, co skutkowało wydaniem decyzji w trybie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a O.p. Za niezasadny DIAS uznał zarzut naruszenia art. 200 O.p., stwierdzając, że organ I instancji zapewnił Podatnikowi czynny udział w każdym stadium postępowania, a przed wydaniem decyzji umożliwił mu wypowiedzenie się co do zebranych dowodów i materiałów. Natomiast stwierdzenie Podatnika, iż pomimo pozostawionego kontaktu telefonicznego, Urząd Skarbowy w T. nie skontaktował się z nim, nie narusza zasad postępowania wymienionych w przepisach O.p. Odnosząc się do zarzutu nie uwzględnienia faktu korzystania przez Podatnika z pomocy społecznej, DIAS wskazał, że w trakcie prowadzonego postępowania Podatnik nie przedłożył żadnych dokumentów dotyczących powyższej okoliczności. Przedłożone zaświadczenie o pobieraniu świadczenia pieniężnego jako zasiłku celowego na zakup posiłku lub żywności oraz z powodu bezrobocia stanowi, że przyznana pomoc społeczna miała miejsce w 2009r., zatem blisko 10 lat temu, podczas gdy w okresach późniejszych Podatnik nie korzystał z pomocy społecznej, ponieważ posiadał własne źródło dochodów. W odniesieniu do podnoszonej przez Podatnika kwestii odstąpienia od dochodzenia zaległości od byłej małżonki, organ odwoławczy wskazał, że wszczęcie i przeprowadzenie postępowania w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej za zobowiązania podatnika nie jest przedmiotem oceny w tym postępowaniu i w konsekwencji możliwość prowadzenia egzekucji z majątku małżonki Podatnika również nie jest przedmiotem oceny organów w niniejszym postępowaniu. Na powyższe decyzje DIAS Podatnik złożył skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie w części utrzymującej w mocy decyzje organu I instancji, wnosząc o uchylenie zaskarżonych rozstrzygnięć i przekazanie spraw do ponownego rozpatrzenia. Zaskarżonym rozstrzygnięciom zarzucono, że zostały one podjęte w oparciu o niekompletny materiał dowodowy, przez co błędnie oceniono stan faktyczny oraz w sposób dowolny i niekorzystny dla Skarżącego zastosowano art. 67a § 1 pkt 3 O.p. W uzasadnieniu skarg Skarżący zarzucił, że w postępowaniu błędnie ustalono, że dobrowolnie, z pominięciem pierwszeństwa wobec Urzędu Skarbowego płacił raty kredytu, co nie jest prawdą, gdyż już w 2011r. było prowadzone postępowanie egzekucyjne, które zakończyło się dopiero postanowieniem komornika z dnia 26 marca 2020r. o umorzeniu postępowania. Ponadto Skarżący zarzucił, że nie zbadano kwestii możliwości zbycia posiadanego przez niego udziału w gruncie rolnym, w sytuacji gdy jest to grunt o niskiej wartości. DIAS jedynie pobieżnie odniósł się do podnoszonej w odwołaniu kwestii odpowiedzialności podatkowej byłej małżonki Skarżącego. W ocenie Skarżącego, zaskarżone decyzje są niesprawiedliwe i niehumanitarne oraz stanowioną wyraz wieloletniego nękania go. W odpowiedziach na skargi DIAS podtrzymał swe dotychczasowe stanowisko i wniósł o oddalenie skarg. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 2167) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm. - dalej: P.p.s.a.) stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne, przy czym w myśl art. 134 § 1 P.p.s.a. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Dokonując oceny legalności zaskarżonych decyzji według wyżej wymienionych kryteriów Sąd stwierdził, że skargi są niezasadne. Przedmiotem kontroli sądowej w niniejszej sprawie są decyzje DIAS uchylające w części decyzje organu I instancji odmawiające udzielenia Skarżącemu wnioskowanej ulgi w postaci umorzenia całości zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2006 roku oraz w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2005 rok oraz orzekające o umorzeniu części zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę. Zgodnie z art. 67a § 1 pkt 3 O.p., organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym może umorzyć w całości lub części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Z regulacji tej wynika, że przesłanką przyznania określonej w tym przepisie ulgi jest istnienie ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego, a do organu podatkowego należy zbadanie oraz ocena istnienia lub braku przesłanek uzasadniających udzielenie ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych w granicach zakreślonych wnioskiem strony. Organ podatkowy może zastosować wymienione ulgi w tych przypadkach, kiedy występuje chociaż jedna z przesłanek tj. albo ważny interes podatnika albo interes publiczny albo kiedy występują obie te przesłanki łącznie. Jak słusznie przyjęły orzekające w niniejszej sprawie organy podatkowe, decyzja wydana na podstawie tego przepisu jest decyzją uznaniową, na co wskazuje zawarte w art.67a § 1 O.p. sfomułowanie "organ ... może", a zatem nawet ustalenie w toku postępowania, że zaszła potrzeba ochrony ważnego interesu podatnika, względnie interesu publicznego, nie obliguje organu do przyznania uprawnienia polegającego na umorzeniu zaległości czy rozłożeniu na raty zapłaty podatku. Organ badający sprawę udzielenia ulgi podatkowej obowiązany jest przekonująco wykazać, jakie względy natury celowościowej przemawiają w konkretnym stanie faktycznym za oznaczonej treści rozstrzygnięciem. Podkreślenia wymaga, że dokonywana przez sąd kontrola legalności decyzji wydawanych w ramach uznania administracyjnego sprowadza się do oceny, czy organ podatkowy uwzględnił całokształt okoliczności faktycznych, mających wskazywać na ważny interes podatnika lub interes publiczny oraz czy w ramach swego uznania nie naruszył on zasady swobodnej oceny dowodów. Kontroli sądu nie podlega zatem uznanie samo w sobie, ale sposób, w jaki nastąpiło zebranie i rozpatrzenie materiału dowodowego, uzasadnienie stanowiska organu, a także to, czy swobodne uznanie organu podatkowego nie przekształciło się w uznanie dowolne. Tym samym, nawet stwierdzenie, że sytuacja ekonomiczna podatnika jest trudna, nie rodzi obowiązku przyznania ulgi w spłacie zaległości podatkowej. W niniejszej sprawie Skarżący powołał się na trudności finansowe, brak środków i dochodów, z których mógłby pokryć wydatek na zapłatę zaległości. Wskazał, że przyczyną jego trudnej sytuacji finansowej jest brak stałych dochodów oraz zły stan zdrowia, który nie pozwala na podjęcie stałej i dobrze płatnej pracy - jest osobą niepełnoprawną wymagającą specjalistycznego leczenia. Posiadane środki pieniężne przeznaczał na bieżące utrzymanie, zakup leków i rehabilitację. Zdaniem Skarżącego, jego sytuacja uzasadnia udzielanie ulgi w postaci umorzenia całości zaległości wraz z odsetkami za zwłokę. Powyższe okoliczności nie były kwestionowane i pozwoliły organom uznać, że w sprawie wystąpiły obie przesłanki, o których mowa w art. 67a § 1 pkt 3 O.p., tj. ważnego interesu podatnika i interesu publicznego. W ramach posiadanego uznania administracyjnego organ odwoławczy umorzył część (20%) zaległości, a Sąd nie znalazł podstaw, aby takie rozstrzygnięcie zakwestionować. W przekonaniu Sądu zawarty w skardze zarzut naruszenia art. 67a § 1 pkt 3 O.p., które Skarżący upatruje w nieumorzeniu całości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, pomimo stwierdzenia przez organy występowania w sprawie obu przesłanek wynikających z tego przepisu, jest nietrafny. Należy zgodzić się z DIAS, że stwierdzenie istnienia przesłanek, o których mowa w art. 67a § 1 O.p. nie jest równoznaczne z obowiązkiem uwzględnienia przez organ wniosku podatnika. Jak wyżej wskazano, organ może zastosować określoną ulgę, lecz nie musi, a podjęcie decyzji, w tym również co do zakresu udzielonej ulgi, pozostawione jest uznaniu organu. W ocenie Sądu wbrew zarzutom Skarżącego, organ odwoławczy orzekając w niniejszej sprawie o zastosowaniu ulg w zakresie częściowym nie przekroczył granic uznania administracyjnego, a wydanych rozstrzygnięć nie można uznać za dowolne. Organy podatkowe wbrew zarzutom skarg przeprowadziły zupełne postępowanie wyjaśniające, zgromadziły i rozpatrzyły cały materiał dowodowy, zarówno przedstawiony przez Skarżącego, jak też będący w posiadaniu organów podatkowych. Zaskarżone rozstrzygnięcia zostały w sposób wyczerpujący uzasadnione. Organ odwoławczy słusznie wskazał, że względy sprawiedliwości i szczególnej ochrony osób niepełnosprawnych uzasadniają zastosowanie ulgi w części i w tym zakresie uchylił decyzje organu I instancji odmawiające udzielania wnioskowanej ulgi, co skutkowało wydaniem decyzji w trybie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a O.p. Nie budzi wątpliwości także argumentacja organów wskazująca na istnienie możliwości wyegzekwowania w przyszłości choćby części należności, skoro Skarżący jest współwłaścicielem nieruchomości gruntowej (1/2 udziału), z której wszczęta została egzekucja administracyjna na wniosek wierzyciela Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w L.. Odnosząc się do zarzutów skarg dotyczących braku ustalenia przez organy wartości udziału w nieruchomości gruntowej Skarżącego i kwestii możliwości jego zbycia, należy wskazać, że okoliczność nie posiadania przez Skarżącego majątku o znaczącej wartości została wzięta przez organy pod uwagę przy ocenie jego sytuacji materialnej w kontekście spełnienia przesłanek umorzenia, którą organy oceniły jako trudną i świadczącą o wystąpieniu zarówno "ważnego interesu podatnika", jak i "interesu publicznego". Przyjęcie argumentacji Skarżącego o niskiej wartości tego gruntu nie pozostaje zatem w sprzeczności z oceną organów dotyczącą jego sytuacji materialnej. Organy podatkowe nie mogą pochopnie rezygnować z dochodzenia należności Skarbu Państwa i dopóki istnieje jakakolwiek na szansa na ich odzyskanie, choćby częściowe, to działania w tym kierunku powinny być prowadzone. Odnośnie do podnoszonej przez Skarżącego kwestii odstąpienia przez wierzyciela (I Urząd Skarbowy w L.) od dochodzenia zaległości od byłej małżonki, Sąd podziela stanowisko organu odwoławczego, że wszczęcie i przeprowadzenie postępowania w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej za zobowiązania podatnika nie podlega ocenie w przedmiotowym postępowaniu, dlatego – wbrew zarzutom skarg – organy nie miały obowiązku gromadzenia na tę okoliczność dowodów. Wbrew zarzutom skargi, nie można uznać wydanych decyzji za niehumanitarne tylko z tego względu, że nie zostały umorzone zaległości w całości lub w znacznej części. Instytucja umorzenia zaległości ma charakter wyjątkowy, bowiem zasadą jest powszechne płacenie podatków, a przyznanie ulg niektórym podatnikom, odbywa się kosztem pozostałych. Zasada sprawiedliwości społecznej wymaga zatem, aby ulgi te były stosowane jedynie w niezbędnym zakresie. Z podanych względów, wobec bezzasadności skarg, zostały one przez Sąd oddalone, stosownie do art. 151 P.p.s.a.