I SA/Rz 785/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. NSA Maria Serafin-Kosowska Sędziowie WSA Małgorzata Niedobylska NSA Maria Piórkowska /spr./ Protokolant st. sekr. sąd. Beata Janczewska po rozpoznaniu w Wydziale I Finansowym w dniu 14 lutego 2008 r. sprawy ze skargi J.S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] lipca 2007 r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowej w podatku od nieruchomości za lata 2003, 2004 i 2005 - oddala skargę - Samorządowe Kolegium Odwoławcze , działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa / tekst jednolity: Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60. ze zm.; powoływanej dalej jako: Ordynacja podatkowa/, decyzją z dnia [...] lipca 2007 r., nr [...], po rozpoznaniu odwołania J.S. od decyzji Prezydenta Miasta z dnia [...] kwietnia 2007 r., nr [...], w części dotyczącej odmowy umorzenia III i IV raty zaległości podatkowych w podatku od nieruchomości za 2003 r. oraz za lata 2004-2005, utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. J.S. w dniu 16 lutego 2006 r. zwrócił się do Prezydenta Miasta o umorzenie zaległości podatkowych w podatku od nieruchomości za lata 2001 – 2005 r., w kwocie 10 144,60 zł. wraz z odsetkami. Prośbę swą uzasadnił tym, że nie jest w stanie spłacić swoich zaległości podatkowych na skutek tego, że nieruchomość stanowiącą przedmiot opodatkowania był zmuszony sprzedać po zaniżonej cenie (341 600 zł. w sytuacji, gdy w umowach pośrednictwa została wyceniona na 700 000 zł. oraz 780 000 zł. w 2004 r.), a jedynym powodem dla którego nie udało mu się sprzedać wcześniej przedmiotowej nieruchomości był jej nieuregulowany stan prawny. Wiąże się to z tym, że Urząd Miasta R. w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego przeznaczył przedmiotowa nieruchomość na rezerwę pod drogę publiczną. Sytuacja ta spowodowała, że żaden z potencjalnych nabywców nie zdecydował się na jej zakup. Podatnik podkreślił, iż od 2003 r. wielokrotnie zwracał się do Prezydenta Miasta o uregulowanie stanu prawnego nieruchomości, jednakże nic w tej sprawie nie zrobiono, aż do 26 sierpnia 2005 r., kiedy wydano decyzje o umorzeniu postępowania w sprawie lokalizacji inwestycji, a stało się to już po sprzedaży przez podatnika nieruchomości. Prezydent Miasta decyzją z dnia [...] maja 2006 r., nr [...] odmówił umorzenia zaległości podatkowych, w podatku od nieruchomości, za wyżej wymieniony okres oraz umorzył odsetki z tytułu w/w zaległości w łącznej kwocie 229 zł., wyliczone na dzień złożenia podania. Organ I instancji ustalił, iż podatnik za rok 2005 osiągnął dochód w wysokości 14 035,45 zł. Na chwilę złożenia wniosku o umorzenie zaległości J.S. nie posiadał stałego źródła dochodów, a utrzymywał się jedynie z prac dorywczych, jednakże nie sprecyzował wysokości dochodów uzyskiwanych z tego tytułu. Ustalono także, że ma on na utrzymaniu dwoje dzieci w wieku 12 i 14 lat, a głównym źródłem utrzymania jego rodziny jest emerytura żony w wysokości 674,58 zł. netto, przy czym 400 zł. miesięcznie pochłaniają opłaty związane z utrzymaniem mieszkania. Mając na uwadze powyższe okoliczności organ podatkowy nie uznał za zasadne umorzenia zaległości podatkowych, oprócz naliczonych od nich odsetek. Pop rozpoznaniu odwołania podatnika od powyższej decyzji Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia [...] grudnia 2006 r., nr [...], uchyliło rozstrzygnięcie organu I instancji i przekazało sprawę do ponownego rozpoznania. Organ odwoławczy wskazał, że w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji brak jest dostatecznej analizy i uzasadnienia, pod kątem oceny wystąpienia w postaci ważnego interesu podatnika w umorzeniu zaległości. Ponadto zaznaczono, iż organ I instancji nie ustalił faktycznych możliwości płatniczych podatnika i jego rodziny, jak również nie odniósł się do jego twierdzeń, że opieszałe działanie Urzędu Miasta w R. przyczyniło się do pogorszenia warunków bytowych jego oraz jego rodziny. Wypełniając zalecenia organu odwoławczego Prezydent Miasta zwrócił się do J.S. o sprecyzowanie informacji dotyczących jego sytuacji ekonomicznej i rodzinnej w celu wykazania, że zapłata zaległości podatkowej zagrozi jego egzystencji lub też, że za zastosowaniem ulgi przemawia interes publiczny. W odpowiedzi podatnik podtrzymał swoje dotychczasowe twierdzenia dodając tylko, iż dodatkowym obciążeniem dla niego jest spłata kredytu bankowego, w kwocie przekraczającej 300 000 zł., wraz z odsetkami. Koszty utrzymania mieszkania wynoszą zaś 432,76 zł. miesięcznie (czynsz) natomiast opłaty za energię elektryczną 120 zł. miesięcznie. Oprócz tego J.S. stwierdził, iż nie uzyskuje żadnych dochodów z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej pod firmą "A" – a z tego tytułu ponosi wyłącznie straty. Strata ta za rok 2006 wyniosła 9 912,23 zł., 2005 r. 6 764,11 zł., a 2004 r. 16 639,89 zł. Odnośnie dochodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości podatnik stwierdził, że zostały one przeznaczone na spłatę zadłużenia i zaległości podatkowych z tytułu podatku od towarów i usług. Odwołujący się przyznał także, iż aktualnie jest zatrudniony w "B" Sp. z o. o., jednakże od 2004 r. nie pobiera żadnego wynagrodzenia, gdyż firma nie ma środków na jego wypłatę, w związku z czym została postanowiona w stan upadłości. Prezydent Miasta decyzją z dnia [...] kwietnia 2007 r., nr [...] postanowił umorzyć zaległości podatkowe wraz z odsetkami z tytułu podatku od nieruchomości za lata: 2001 r. w kwocie 1 480,20 zł., za rok 2002 w kwocie 2 368,40 zł. oraz I i II ratę zaległości z tytułu podatku od nieruchomości za rok 2003 w kwocie 1 218,50 zł. Jednocześnie odmówił umorzenia zaległości podatkowej w podatku od nieruchomości za lata 2004-2005 oraz III i IV raty tego podatku za rok 2003. W uzasadnieniu przedmiotowej decyzji organ, powołując się na art. 67 a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej i orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego stwierdził, iż umorzenie zaległości podatkowych jest zasadne jedynie w przypadku spowodowanym działaniem czynników na które podatnik nie miał wpływu i które są niezależne od sposobu jego postępowania. Niezależnie od tego organ musi mieć również na uwadze, że interes publiczny wymaga, aby zobowiązania podatkowe były realizowane. Odnosząc się do okoliczności niniejszej sprawy organ przyznał, iż podatnik ma faktycznie ograniczone możliwości uregulowania zaległości podatkowych, ze względu na swoją sytuacje finansową. Uznał tym samym za spełniona jedną z przesłanek wymienionych w art. 67 a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej – tzn. zaistnienie ważnego interesu podatnika w umorzeniu zaległości. Na tej podstawie organ umorzył część zaległości podatnika, w pozostałym zakresie odmówił umorzenia podkreślając, iż nie bez znaczenia w sprawie jest to, że podatnik nie zgłosił do opodatkowania nieruchomości, z którą wiąże się powstanie przedmiotowych zaległości, w terminie jaki go obowiązywał. Poza tym podatek został naliczony niższą stawką, tzn. jak za grunty i budynki pozostałe, a nie jak za grunty i budynki związane z działalnością gospodarczą. W uzasadnieniu zwrócono również uwagę na fakt, że uiszczając należności w terminie podatnik uniknąłby płacenia odsetek. W tym zakresie organ, jak sam podkreślił, pomimo zaistnienia ważnego interesu podatnika w umorzeniu, skorzystał z uznania administracyjnego, na którym oparte jest postępowanie w sprawie zastosowania ulgi podatkowej i orzekł jak wyżej. Odwołanie od tej decyzji wniósł J.S. wnioskując o jej uchylenie, w zakresie dotyczącym odmowy umorzenia zaległości podatkowych z tytułu podatku od nieruchomości, tj. III i IV raty podatku za 2003 r. o raz podatku za lata 2004-2005. Odwołujący się w uzasadnieniu podkreślił swoją fatalną sytuację finansową oraz fakt, że nieruchomość stanowiącą przedmiot opodatkowania musiał sprzedać za kwotę znacznie odbiegającą od cen rynkowych. Wcześniej żaden z potencjalnych nabywców nie zdecydował się na zakup tejże nieruchomości, ponieważ Urząd Miasta R. w planie zagospodarowania przestrzennego przeznaczył ją na rezerwę pod drogę publiczną. W jego ocenie, bezczynność Urzędu Miasta R., a zwłaszcza jego opieszałość, przyczyniła się do pogorszenia jego sytuacji bytowej ponieważ, gdyby wcześniej organ administracji wydał odpowiednie decyzje, mógłby on sprzedać przedmiotową nieruchomość za odpowiednio wyższą sumę. Dzięki temu nie tylko spłaciłby zadłużenie w banku, ale również byłby w stanie pokryć zaległości podatkowe, o których umorzenie wniósł. Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia [...] lipca 2007 r., nr [...], utrzymało w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu stwierdzono, iż powszechność opodatkowania oznacza, że podatek jako świadczenie przymusowe powinien spoczywać na wszystkich i wszyscy muszą przyczyniać się do pokrywania kosztów wspólnych potrzeb. Zaskarżona decyzja Prezydenta Miasta wydana została na podstawie art. 67 a Ordynacji podatkowej – w oparciu o tzw. uznanie administracyjne. Zadaniem organów podatkowych, działających w ramach tego uznania, jest wnikliwe ustalenie sytuacji materialnej podatnika, jak również ocena czy zasadne jest uszczuplenie należności budżetowych, w celu poprawy kondycji finansowej podatnika. Wynikające z art. 67 a Ordynacji podatkowej przesłanki w postaci stwierdzenia ważnego interesu podatnika czy też ważnego interesu publicznego, stanowią klauzule generalne, odsyłające do systemu ocen pozaprawnych. Kontrola legalności decyzji wydanych w ramach uznania administracyjnego sprowadza się zaś do badania czy procesie podejmowania decyzji uwzględnił całokształt okoliczności faktycznych oraz nie naruszył zasady swobodnej oceny dowodów. Samorządowe Kolegium Odwoławcze stanęło na stanowisku, że organ I instancji zebrał pełny materiał dowodowy, jak i dokonał jego oceny. Organ odwoławczy podzielił jednocześnie zapatrywanie wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, iż sytuacja finansowa i płatnicza podatnika, choć niewątpliwie trudna, nie może sama w sobie przesądzać o pozytywnym załatwieniu żądania i przyznaniu ulgi, w postaci umorzenia zaległości podatkowych. Trudno bowiem założyć, co sugeruje podatnik, że wszystkie problemy, które doprowadziły do powstania trudności finansowych, spowodowane były opieszałością Urzędu Miasta R., w zakresie postępowania odnośnie uregulowania stanu prawnego nieruchomości. Nie sposób w tej mierze odmówić racji twierdzeniom Prezydenta Miasta, że podatnik dokonując zakupu powinien był sprawdzić w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego przeznaczenie nabywanej nieruchomości. Skargę na powyższą decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie wniósł J.S., domagając się uchylenia zaskarżonego rozstrzygnięcia organu odwoławczego, jak również poprzedzającej go decyzji Prezydenta Miasta R., w części dotyczącej odmowy umorzenia III i IV raty zaległości podatkowych w podatku od nieruchomości za 2003 r. oraz podatku od nieruchomości za lata 2004-2005. Skarżący zarzucił zaskarżonej decyzji naruszenie przepisów prawa, poprzez błędne zastosowanie art. 67 a § 1 pkt 3 oraz art. 210 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej. W uzasadnieniu skargi J.S podkreślił ponownie swoją trudną sytuacje finansową oraz to, że jego problemy finansowe w znacznej mierze są skutkiem działania Urzędu Miasta R., który w planie zagospodarowania przestrzennego przeznaczył nabywaną przez niego nieruchomość pod drogę publiczną, w efekcie czego był on zmuszony do jej sprzedaży po zaniżonej cenie. Tym samym bezczynność Urzędu Miasta R. w niniejszej sprawie doprowadziła do pogorszenia warunków bytowych skarżącego. Skarżący, przyznając że ustalona linia orzecznictwa odnośnie udzielania ulg, o których mowa w art. 67 Ordynacji podatkowej przyjmuje, iż udzielenie ulgi jest uzależnione od wystąpienia czynników, na które podatnik nie miał wpływu stwierdził, że takim czynnikiem w jego przypadku jest bezczynność Urzędu Miasta. Okoliczność ta jednoznacznie przemawia za wystąpienie po jego stronie ważnego interesu w udzieleniu ulgi. Skarżący dodatkowo podniósł, iż za pozytywnym rozpatrzeniem skargi i umorzeniem podatku przemawiają również zasady współżycia społecznego i zasady słuszności, skoro bowiem organ administracji przyczynił się w dużym stopniu do złej sytuacji finansowej skarżącego, przez swoje niewłaściwe działanie, to nie powinien żądać od niego zapłaty zaległości podatkowych. Niezależnie od powyższego, w ocenie skarżącego z uzasadnienia zaskarżonej decyzji nie wynika w sposób jasny i czytelny jakie są konkretne przyczyny odmowy umorzenia, zwłaszcza mając na względzie uznanie przez organ, iż sytuacja materialna jego i jego rodziny jest trudna. Skarżący powołał się w tym miejscu na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 maja 2005 r., sygn. FSK 2211/2004 (niepubl.), zgodnie z którym brak argumentów za odmową umorzenia zaległości podatkowych narusza zasady prowadzenia postępowania podatkowego, a zwłaszcza zasadę prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze podtrzymało swoje dotychczasowe stanowisko wnosząc o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest nieuzasadniona. Stosownie do treści art.1§§1i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz.1269) sąd administracyjny kontroluje zaskarżone decyzje administracyjne w zakresie ich legalności, rozumianej jako zgodność tych aktów z powszechnie obowiązującymi przepisami prawa, zaś na podstawie art.134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr.153 poz.1270 ze zm., zwanej dalej P.p.s.a.), nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Na wstępnie rozważań należy podkreślić, iż mając na uwadze treść powyższych uregulowań, Sąd rozpoznając skargę nie jest władny orzec merytorycznie w przedmiocie umorzenia lub odmowy umorzenia zaległości podatkowych, gdyż sprawując kontrolę legalności decyzji organów administracji nie może wkroczyć w ich kompetencje, tj. nie może zastępować organów w merytorycznym rozpoznawaniu spraw. Sąd bada bowiem jedynie poprawność postępowania dowodowo – wyjaśniającego. Sprawując kontrolę legalności aktów administracyjnych Sąd nie jest władny, co zdaje się sugerować skarżący, przyjąć dodatkowego kryterium oceny, w postaci zasad współżycia społecznego, gdyż żaden przepis prawa nie uprawnia go do podejmowania takich działań. Zasady te nie mieszczą się również w ramach kryteriów oceny legalności. Kwestię umorzenia zaległości podatkowej wraz z odsetkami reguluje przepis art. 67 a ust. 1 pkt. 3 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67 b (odnoszącym się do przedsiębiorców), w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Decyzja w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowych ma ze swej istoty charakter uznaniowy, nie oznacza to jednak całkowitej dowolności po stronie organu w ocenie wniosku podatnika, ponieważ rozstrzygnięcie w tej kwestii powinno zawierać szczegółowe uzasadnienie zarówno co do faktów, jak i co do prawa oraz podlega kontroli pod względem zgodności z przepisami proceduralnymi, odnoszącymi się między innymi do przeprowadzenia postępowania dowodowego, jak również oceny jego rezultatów. Z dyspozycji powołanego wyżej przepisu art. 67 a ust. 1 pkt. 3 wynika, że umorzenie zaległości podatkowej może nastąpić wyłącznie z ważnych powodów, odnoszących się do sytuacji samego podatnika, jak również wynikających z przyczyn nie dotyczących jego osoby, ale uzasadnionych z punktu widzenia interesu publicznego. Na rozstrzygnięcie wniosku podatnika w tym postępowaniu nie ma wpływu charakter samej zaległości podatkowej oraz sposób jej powstania, organ nie może także badać jej zasadności. Postępowanie w sprawie umorzenie zaległości podatkowej nie stanowi bowiem kontynuacji postępowania w przedmiocie wymiaru zobowiązania, gdyż inne są jego cele oraz przesłanki podejmowanych w jego ramach rozstrzygnięć. (wyrok WSA w Warszawie z 3 grudnia 2004 r.. III SA/Wa 188/2004 niepubl.) Odnosząc te stwierdzenia do okoliczności niniejszej sprawy należy podkreślić, iż na ocenę zasadności skargi nie mogą mieć wpływu podnoszone przez skarżącego okoliczności związane z postępowaniem w sprawie uregulowania stanu prawnego nieruchomości podatnika. Wszystkie te kwestie, jak również ewentualna przewlekłość tego postępowania i związane z tym konsekwencje pozostają bez wpływu na prawna ocenę rozstrzygnięć organów podatkowych. Skarżący w treści skargi, jak i we wcześniejszych odwołaniach od decyzji organu I instancji, konsekwentnie podkreśla swoja trudną sytuacje materialną wskazując, że okoliczność ta w dostateczny sposób uzasadnia przyjęcie spełnienia przez niego ustawowych warunków umorzenia zaległości podatkowych. Podkreślić w tym miejscu należy, iż organy podatkowe nie kwestionują podnoszonych przez niego okoliczności faktycznych, co do jego ciężkiej sytuacji finansowej, przyjmując za wiarygodne jego twierdzenia w tym zakresie. Co do zasady podzielają także jego ocenę tychże okoliczności przyznając, że w związku z tym jego sytuacja jest trudna. Na tej podstawie znaczna cześć zaległości podatkowych skarżącego została umorzona wraz z odsetkami. W pozostałym zakresie, tj. w części odmawiającej umorzenia, organy powołują się na uznanie administracyjne w ramach którego przyznana im została pewna swoboda w podejmowaniu decyzji w tym przedmiocie. Sąd podziela w całości pogląd Naczelnego Sądu Administracyjnego, wyrażony w uzasadnieniu wyroku z dnia 28 stycznia 2005 r., sygn. FSK 1457/2004 /Lex Polonica nr 411582/, iż nawet w sytuacji, gdy organ stwierdzi wystąpienie jednej lub też obu przesłanek umorzenia, jest on władny, w ramach uznania administracyjnego, nieuwzględnić wniosku o umorzenie. Powinien jednak umotywować swoje stanowisko. W okolicznościach niniejszej sprawy organy obu instancji podkreśliły wyjątkowy charakter instytucji umorzenia, która nie może stanowić formy uprzywilejowania poszczególnych podatników, mając na względzie równość wszystkich wobec prawa. W uzasadnieniu decyzji organu odwoławczego wskazano także, że trudna sytuacja podatnika nie może sama w sobie przesądzić o zasadności jego wniosku, podobnie jak okoliczności związane z postępowaniem dotyczącym nieruchomości podatnika. Skarżący niezasadnie więc podnosi uchybienie przez organ odwoławczy przepisowi art. 210 § 1 pkt 6, poprzez niedopełnienie obowiązku faktycznego i prawnego uzasadnienia decyzji. Organ bowiem odniósł się bowiem do podnoszonych przez skarżącego zarzutów i wyjaśnił swoje stanowisko, wraz z powołaniem konkretnych podstaw prawnych. Sąd dokonując oceny legalności wydanych w sprawie decyzji nie dopatrzył się naruszenia przepisów postępowania zarówno w zakresie przepisów proceduralnych (przeprowadzenia postępowania dowodowego, jak i oceny zebranego materiału) jak i prawa materialnego. Mając na uwadze powyższe okoliczności, Sąd na podstawie art. 151 P.p.s.a. oddalił skargę.