I SA/Rz 799/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. NSA Jacek Surmacz Sędziowie WSA Grzegorz Panek /spr./ WSA Kazimierz Włoch Protokolant ref. st. Eliza Kaplita-Wójcik po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 30 października 2012 r. sprawy ze skargi D. S. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] czerwca 2012 r. nr [....] w przedmiocie podatku akcyzowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu marki Peugeot 307 1) uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] marca 2012r. nr [...], 2) określa, że decyzje wymienione w pkt. 1) nie podlegają wykonaniu do chwili uprawomocnienia się wyroku, 3) zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz skarżącej D. S. kwotę 100 (słownie: sto) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] marca 2012 r., nr [...] określającą D. S. zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki Peugeot 307, VIN: [...], poj. silnika 1997 cm3, rok produkcji 2004, w wysokości 575 zł. Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia organ wskazał art. 233 § 1 pkt 1, art. 21 § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.), art. 2 pkt 1 i 3, art. 4 ust. 1 pkt 5, art. 6 ust. 1 i 6, art. 8 pkt 1, art. 75 ust 1 i 3, art. 80 ust. 1, ust. 2 pkt 2, ust. 3 pkt 3, art. 81, art. 82 ust. 3 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 ze zm.), § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 87, poz. 825 ze zm.). Z uzasadnienia decyzji i akt administracyjnych wynika, że w dniu 1 marca 2007 r. A. D. S., ul. W. 24, 36-100 K. dokonała we Francji zakupu za kwotę 4950 Euro opisanego wyżej samochodu marki Peugeot 307. Następnie w Polsce w dniu 10 maja 2007 r. sporny pojazd przeszedł badania techniczne, w czasie których uprawniony diagnosta stwierdził, że jest to samochód ciężarowy dwuosobowy. Z kolei w dniu 29 października 2007 r. przedmiotowy pojazd został sprzedany P.P.H.U. M. M., zgodnie z fakturą VAT 349/MAG/2007, za kwotę 33550 zł, po czym został zarejestrowany jako samochód ciężarowy, dwuosobowy w dniu 30 października 2007 r. W toku prowadzonego postępowania podatkowego Naczelnik Urzędu Celnego wzywał stronę do złożenia wyjaśnień. W odpowiedzi na wezwanie, M. W., reprezentujący A. D. S., zeznał do protokołu, że sporny pojazd w momencie nabycia wewnątrzwspólnotowego wyposażony był w dwa siedzenia z przodu i nie pamięta on innych elementów jego wyposażenia, ani też faktu aby był on poddawany jakimkolwiek zmianom konstrukcyjnym. Organ podatkowy I instancji zwrócił się także do P. P. sp. z o.o. z prośbą o wskazanie czy sporny pojazd został wyprodukowany jako samochód osobowy czy jako ciężarowy. Jednocześnie poproszono o podanie cech pojazdu, które pozwoliłby na jego prawidłowe zaklasyfikowanie. W odpowiedzi na przedmiotowe pismo spółka P. P. poinformowała, że nie była importerem i sprzedawcą przedmiotowego pojazdu, w związku z powyższym nie może udzielić żadnych informacji. Organ zwrócił się również do Starostwa Powiatowego w B. z prośbą o przekazania dokumentów będących podstawą rejestracji spornego pojazdu. Organ dokonał ponadto oględzin pojazdu i ustalił, że jest to pojazd 3-drzwiowy, w całości przeszklony, posiadający drzwi po bokach otwierane na zewnątrz oraz z tyłu otwierane do góry. Samochód był wyposażony w 2 miejsca siedzące z przodu z pasami bezpieczeństwa, zagłówki oraz uchwyty górne. Szyby w drzwiach bocznych otwierane są elektrycznie a w panelach bocznych ręcznie (uchylne). Za przednimi siedzeniami znajduje się zabudowa blaszana ze stalową kratka przykryta roletą bagażnika. Całe wnętrze pojazdu wyposażone jest w podsufitkę. Do protokołu oględzin załączono kserokopię zaświadczenia o przeprowadzonym badaniu technicznym z dnia 10 maja 2007 r. wraz z załącznikiem, kserokopię dowodu rejestracyjnego, karty pojazdu oraz wydruki komputerowe sporządzonej dokumentacji zdjęciowej. Jednocześnie M. M. zeznał do protokołu, że w przedmiotowym pojeździe nie dokonywano żadnych zmian i wygląda ona tak samo jak w dniu jego zakupu od firmy A. D. S. W związku z powyższym, Naczelnik Urzędu Celnego wydał decyzję z dnia [...] marca 2012 r. nr [...], w której określił stronie zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki Peugeot 307, w kwocie 575,00 zł. Nie godząc się z takim rozstrzygnięciem sprawy strona złożyła odwołanie od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego do Dyrektora Izby Celnej, jednocześnie wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i umorzenie postępowania w sprawie, względnie o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy organowi I instancji do ponownego rozpatrzenia. Zaskarżonej decyzji Strona zarzuciła: 1. naruszenie przepisów prawa materialnego mających wpływ na rozstrzygnięcie sprawy, tj: - art. 80 ust 1 i ust. 4 ustawy o podatku akcyzowym w związku z pozycją 59 załącznika nr 1 tej ustawy poprzez ich błędną wykładnię i przyjęcie, iż samochód marki Peugeot 307, jest w rozumieniu tych przepisów samochodem osobowym, a przez to przyjęcie, iż w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego tego pojazdu powstał obowiązek zapłaty podatku akcyzowego w kwocie 575 zł, - błędną wykładnię przepisów komentarza do poz. 8703 oraz 8704 Not Wyjaśniających do Systemu Zharmonizowanego (HS) wprowadzonego Obwieszczeniem Ministra Finansów z 1 czerwca 2006 r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy Celnej i uznanie tychże przepisów jako wiążących mimo, iż w rzeczywistości nie stanowią żądeł prawa powszechnie obowiązującego, 2. naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, a to: - art. 122 Ordynacji Podatkowej, poprzez rozstrzygnięcie wszelkich pojawiających się w sprawie wątpliwości co do przesłanek uzasadniających zaliczenie przedmiotowego samochodu do danej grupy na niekorzyść podatnika, - art. 191 Ordynacji Podatkowej, poprzez przekroczenie zasady swobodnej oceny dowodów, w szczególności poprzez nie uwzględnienie części wniosków z dowodów przemawiających za twierdzeniem podatnika, a także wyciągnięciem błędnych wniosków z dowodów, które potwierdzają stanowisko podatnika, - art. 194 w związku z art. 180 Ordynacji podatkowej, poprzez stwierdzenie, że francuski dowód rejestracyjny nie jest wiążący dla organów podatkowych, a przez to nie uwzględnienie treści powyższego dokumentu, pomimo iż jest on dokumentem urzędowym i potwierdza to co zostało w nim zaświadczone. Dyrektor Izby Celnej decyzją z dnia [...] czerwca 2012 r. nr [...], utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Od decyzji organu II instancji, D. S., złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie. W złożonej skardze skarżąca wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji względnie stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji. W uzasadnieniu złożonej skargi strona podtrzymała stanowisko zaprezentowane w odwołaniu od zaskarżonej decyzji, dodatkowo zarzucając organowi odwoławczemu nie uwzględnienie informacji otrzymanej od A. C. sp. z o.o., z której wynikało, iż sporny pojazd został wyprodukowany jako samochód ciężarowy. Ponadto zdaniem Skarżącej organ II instancji nie odniósł się do zarzutu dotyczącego posługiwania się Notami Wyjaśniającymi niemającymi charakteru źródła prawa powszechnie obowiązującego. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumenty, które legły u podstaw wydania zaskarżonej decyzji. Na rozprawie przeprowadzonej dnia 30 października 2012 r., przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Rzeszowie, została podniesiona okoliczność, iż D. S. nie prowadzi od października 2009 r. indywidualnej działalności gospodarczej pod nazwą "A. D. S." a prowadzone w ramach tej działalności przedsiębiorstwo zostało przez nią wniesione jako aport do ".A D. S., T. W. spółka jawna". Na poparcie tej okoliczności zostały przedłożone stosowne dokumenty. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje: Stosownie do art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Z kolei z mocy art. 3 § 1 i § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270, dalej: "p.p.s.a.") sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie; kontrola działalności administracji publicznej obejmuje orzekanie w sprawach skarg m.in. na decyzje administracyjne. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 p.p.s.a.). Dokonując oceny w omawianym zakresie Sąd stanął na stanowisku, że skarga zasługuje na uwzględnienie, choć nie z powodów w niej wskazanych. W pierwszej kolejności wskazać należy, że decyzja czy postanowienie kończące postępowanie w sprawie jest aktem, który w sposób jednostronny i władczy kształtuje prawa i obowiązki imiennie oznaczonego adresata w indywidualnej sprawie. Oczywiste jest zatem, że organ wydający decyzję zobligowany jest do zamieszczenia w niej wszystkich elementów określonych w art. 210 § 1 Ordynacji podatkowej, w tym do oznaczenia strony. W rozpoznawanej sprawie zarówno w decyzjach organu I jak i II instancji ich adresat został oznaczony jako A. D. S. Tymczasem na rozprawie przeprowadzonej dnia 30 października 2012 r. została podniesiona okoliczność, iż D. S. nie prowadzi od października 2009 r. indywidualnej działalności gospodarczej pod nazwą "A. D. S." a prowadzone w ramach tej działalności przedsiębiorstwo zostało przez nią wniesione jako aport do "A. D. S., T. W. spółka jawna". Na potwierdzenie tej okoliczności przedstawione zostały następujące dokumenty: - odpis z Krajowego Rejestru Sądowego, - decyzja o wykreśleniu z ewidencji działalności gospodarczej D. S. A. z dnia 30 kwietnia 2008 r., - aneks do umowy spółki jawnej, - wezwanie z dnia 25 kwietnia 2008 r. - zaświadczenie o skreśleniu numeru regon, - postanowienie sądu rejonowego w Rzeszowie o dokonaniu wpisu spółki jawnej A. D. S. T. W. spółka jawna. W ocenie Sądu skoro nabycie wewnątrzwspólnotowe samochodu Peugeot 307 nastąpiło w 2007 r. przez D. S. w ramach prowadzonej przez nią działalności gospodarczej a następnie prowadzone w ramach tej działalności przedsiębiorstwo zostało przez nią wniesione jako aport do "A. D. S., T. W. spółka jawna" to stroną postępowania w niniejszej sprawie, winna być spółka jawna. Jak bowiem stanowi przepis art. 93a § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej spółka niemająca osobowości prawnej, do której osoba fizyczna wniosła na pokrycie udziału wkład w postaci swojego przedsiębiorstwa wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki. Zgodnie z treścią powołanego przepisu, w przypadku wniesienia przez osobę fizyczną do spółki niemającej osobowości prawnej tytułem wkładu swojego przedsiębiorstwa, następuje po stronie nabywcy sukcesja praw i obowiązków przekształconej osoby, przewidzianych w przepisach prawa podatkowego. Wykładnia art. 93a § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej, prowadzi do wniosku, że konsekwencją wniesienia przez osobę fizyczną wkładu w postaci swojego przedsiębiorstwa do spółki niemającej osobowości prawnej (w tym np. spółki jawnej, jak w rozpatrywanej sprawie) jest pełna sukcesja podatkowa podmiotu, do którego to przedsiębiorstwo zostało wniesione. Sukcesji prawnopodatkowej podlegają wszystkie prawa i obowiązki podatników, wynikające z przepisów w tym przepisów ustawy o podatku akcyzowym. Sukcesja z art. 93a Ordynacji podatkowej, wiążąca się z wstąpieniem przez spółkę osobową we wszelkie prawa i obowiązki wnoszonego w formie aportu przedsiębiorstwa, oznacza że w zakresie podatku akcyzowego spółka przejmująca przedsiębiorstwo, obarczona jest takimi samymi prawami i obowiązkami, jak podatnik prowadzący przedsiębiorstwo, będące przedmiotem aportu, gdyby do jego wniesienia do spółki osobowej nie doszło. Wskazana okoliczność prowadzi do wniosku, że decyzje w niniejszej sprawie zostały skierowane do osoby nie będącej stroną. Z uwagi na to, zaskarżona decyzja oraz poprzedzająca ją decyzja organu I instancji, podlegały uchyleniu w oparciu o art. 145 § 1 pkt 1 c p.p.s.a. W oparciu o art. 152 p.p.s.a. określono, że uchylone decyzje nie podlegają wykonaniu do chwili uprawomocnienia się wyroku. W oparciu o art. 200 p.p.s.a. zasądzono od Dyrektora Izby Celnej na rzecz skarżącej kwotę 100 zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego, która odpowiada kwocie uiszczonego wpisu.