I SA/Rz 802/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Kazimierz Włoch Sędziowie WSA Małgorzata Niedobylska /spr./ WSA Grzegorz Panek Protokolant st.sek.sąd. Teresa Tochowicz po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 22 lutego 2011r. spraw ze skarg Z. A. na decyzje Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] października 2010r. nrnr: [...],[...],[...],[...],[...] w przedmiocie podatku akcyzowego za sierpień, wrzesień, październik, listopad, grudzień 2005r. 1) stwierdza nieważność zaskarżonych decyzji oraz poprzedzających je decyzji Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] czerwca 2010r. nrnr: [...],[...],[...],[...],[...] 2) określa, że decyzje wymienione w pkt. 1) nie podlegają wykonaniu do chwili uprawomocnienia się wyroku, 3) zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz skarżącego Z. A. kwotę 652 (słownie: sześćset pięćdziesiąt dwa) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. I SA/Rz 802/10 UZASADNIENIE Naczelnik Urzędu Celnego wszczął z urzędu postępowanie podatkowe wobec Z. A., prowadzącego w 2005r. działalność gospodarczą pod nazwą Stacja Paliw Z. A. w B., (dalej: Podatnik), w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za miesiące sierpień, wrzesień, październik, listopad i grudzień 2005r. Podstawą wszczęcia postępowania podatkowego w przedmiotowej sprawie były ustalenia dokonane w toku kontroli podatkowej przeprowadzonej przez funkcjonariuszy Urzędu Celnego. Kontrola podatkowa przeprowadzona u Podatnika obejmowała obrót wyrobami akcyzowymi w okresie od 1 sierpnia 2005r. do 31 grudnia 2005r. Kontrolujący ustalili, iż Z. A. zamieszkały obecnie w R., prowadził w okresie od 3 kwietnia 1995r. do 30 kwietnia 2007r., zarejestrowaną w Urzędzie Skarbowym pozarolniczą działalność w zakresie sprzedaży paliw, olejów, akcesoriów oraz wymiany opon, w [...] przy ul. [...]. Jak wynika z ustaleń zawartych w protokole kontroli z dnia 20 stycznia 2010r., w badanym okresie na Stacji Paliw dokonano sprzedaży oleju opałowego o nazwie handlowej "olej opałowy H", (kod PKWiU 23.20.17-00.41, kod CN: 27101961), nabytego w Rafinerii S.A. w J.. W/w produkt znajduje się w wykazie wyrobów akcyzowych zharmonizowanych w grupie wyrobów: produkty rafinacji ropy naftowej poz. 4 załącznika nr 2 do ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 29, poz. 257 ze zm. – dalej: ustawa o podatku akcyzowym). Sprzedaż "oleju opałowego H" nie rodziła po stronie podatnika obowiązku pobrania od nabywców stosownych oświadczeń o przeznaczeniu zakupionego na cele opałowe. Również zgodnie z obowiązującymi w dacie sprzedaży tego produktu przepisami prawa "olej opałowy H" nie podlegał obowiązkowi znakowania i barwienia. Jednakże z uwagi na fakt, że w trakcie kontroli kontrolujący powzięli uzasadnione przypuszczenie, że sprzedaż przedmiotowego oleju następowała za pomocą odmierzacza paliw ciekłych, Naczelnik Urzędu Celnego, po przeprowadzeniu postępowania podatkowego, decyzjami z dnia (...) czerwca 2010r. nr nr: (...),(...),(...),(...) i (...), określił Z. A. zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za miesiące od sierpnia do grudnia 2005r. w wysokościach odpowiednio 1.035,00 zł, 6.284,00 zł, 390,00 zł, 668,00 zł i 540,00 zł. W uzasadnieniu organ powołał się na brzmienie art.65 ust. 1a pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym, zgodnie z którym sprzedaż m.in. ciężkich olejów opałowych przeznaczonych na cele opałowe za pomocą odmierzaczy paliw ciekłych podlega opodatkowaniu tym podatkiem wg stawki 1.800 zł od 1.000 kilogramów gotowego wyrobu. Nie godząc się z rozstrzygnięciami Z. A. złożył odwołania od powyższych decyzji do Dyrektora Izby Celnej. Odwołujący się zakwestionował, że sprzedaż "oleju opałowego H" następowała przez odmierzacz paliw ciekłych, bo w jego ocenie legalizowana instalacja pomiarowa nie jest odmierzaczem paliw ciekłych, a tym samym sprzedaż przedmiotowego oleju za jej pomocą nie powodowała utraty prawa do zastosowania obniżonej stawki podatku akcyzowego. Ponadto Z. A. oświadczył, że "olej opałowy H" wypisywany przez kasę fiskalną na paragony zużył w piecu w swoim domu mieszkalnym, ponieważ testował ten olej dla Rafinerii . Dodał też, że zgromadzony materiał dowodowy nie potwierdza żadnego przypadku tankowania tego oleju do pojazdów. Decyzjami z dnia (...) października 2010r. o numerach: (...),(...),(...) (...) i (...), Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy decyzje Naczelnika Urzędu Celnego. Organ odwoławczy uznał za prawidłowe ustalenia dokonane przez organ I instancji i stwierdził, że sprzedaż oleju za pośrednictwem odmierzacza paliw jest warunkiem koniecznym, ale jednocześnie warunkiem wystarczającym do zastosowania stawki podatkowej 1.800 zł. za 1.000 kilogramów gotowego wyrobu, wynikającej z art. 65 ust. 1a pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym. Oznacza to, iż w postępowaniach podatkowych tego rodzaju ta właśnie przesłanka ma decydujące znaczenie i powinna zostać wnikliwie zbadana przez organ podatkowy. Zdaniem Dyrektora Izby Celnej, organ I instancji prawidłowo określił podstawę opodatkowania i zastosował właściwą stawkę podatku akcyzowego. Natomiast dokonując wymiaru podatku akcyzowego, należnego z tytułu sprzedaży oleju opałowego, uwzględnił podatek akcyzowy zapłacony przez Podatnika przy zakupie oleju. Na powyższe decyzje Dyrektora Izby Celnej Z. A. złożył skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, wnosząc o uchylenie zaskarżonych decyzji w całości i umorzenie postępowania. W skargach przedstawił okoliczności rozpoczęcia sprzedaży "oleju opałowego H", podając, że otrzymał ten produkt od Rafinerii do testowania, a w celu rozpoczęcia jego dystrybucji nabył instalację pomiarową, na którą posiadał stosowną dokumentację, zatwierdzoną przez Urząd Dozoru Technicznego w R.. Urządzenie pomiarowe, za pomocą którego dokonywano sprzedaży oleju opałowego "H" było ustawione osobno i opisane, że sprzedaż odbywa się wyłącznie do kanistrów. Urządzenie to było obsługiwane przez E. M.– osobę upoważnioną do obsługi i nie było możliwości tankowania do zbiorników pojazdu. Skarżący oświadczył też, że nikt nie pytał go o nabywców oleju, a faktycznie został on zużyty w piecu w jego prywatnym budynku. Ponadto skarżący stwierdził, że organ chcąc zakwestionować zasadność zastosowania przez sprzedawcę zwolnienia z podatku akcyzowego, powinien wykazać, że dokonano sprzedaży oleju na cele inne niż opałowe, a tego w niniejszej sprawie nie uczynił. Zarzucił też tendencyjność zgromadzonego materiału dowodowego i przekroczenie przez Dyrektora Izby Celnej ustawowych terminów do wydania decyzji. W odpowiedziach na skargi Dyrektor Izby Celnej wniósł o oddalenie skarg z przyczyn podanych w uzasadnieniu zaskarżonych decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art.1 ustawy z dnia 25 lipca 2001r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz.1269) i art.134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz.1270 ze zm.), określanej dalej jako ustawa P.p.s.a., Sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem i nie jest przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skarga jest uzasadniona, aczkolwiek z innych względów niż przedstawione w skardze. W ocenie Sądu, zaskarżone decyzje i poprzedzające je decyzje organu I instancji, podlegają usunięciu z obrotu prawnego z powodu naruszenia przepisów o właściwości miejscowej. Zgodnie z treścią art.13 ust.1 ustawy o podatku akcyzowym, organami podatkowymi w zakresie akcyzy stosownie do ich właściwości są naczelnik urzędu celnego i dyrektor izby celnej, właściwi ze względu na miejsce wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu. Jak wynika z akt niniejszej sprawy, skarżący prowadził działalność gospodarczą w B. w okresie od 3 kwietnia 1995r. do 30 kwietnia 2007r. i w tym czasie m.in. sprzedawał olej opałowy, czyli wykonywał czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem akcyzowym. Zatem w świetle powołanego art.13 ust.1 ustawy o podatku akcyzowym, właściwym miejscowo organem podatkowym I instancji w zakresie akcyzy był Naczelnik Urzędu Celnego w K. – jako organ właściwy dla czynności wykonywanych na terenie powiatu leskiego, stosownie do treści rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 19 kwietnia 2004r. w sprawie wykazu i terytorialnego zasięgu działania urzędów celnych i izb celnych, których odpowiednio naczelnicy i dyrektorzy są właściwi do wykonywania zadań w zakresie akcyzy na terytorium kraju (Dz.U. Nr 82, poz.751 ze zm.) Po zakończeniu działalności gospodarczej w 2007r. i likwidacji stacji benzynowej, skarżący zmienił miejsce zamieszkania na R. i zarejestrował się jako podatnik w urzędzie skarbowym, jako osoba nie prowadząca działalności gospodarczej. W nowym miejscu zamieszkania nie wykonywał żadnych czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem akcyzowym. Z tego powodu, organem właściwym miejscowo do przeprowadzenia postępowania i wydania decyzji w sprawie akcyzy za 2005r. pozostał Naczelnik Urzędu Celnego w K.. W ocenie Sądu, nie ma uzasadnionych podstaw stanowisko zajęte w "notatce służbowej" z dnia 9 października 2009r., że organem właściwym miejscowo w niniejszej sprawie jest Naczelnik Urzędu Celnego, z uwagi na treść art.18a Ordynacji podatkowej, który stanowi, że jeżeli po zakończeniu roku podatkowego lub innego okresu rozliczeniowego nastąpi zdarzenie powodujące zmianę właściwości miejscowej organu podatkowego, organem podatkowym właściwym miejscowo w sprawach dotyczących poprzednich lat podatkowych lub innych okresów rozliczeniowych jest organ właściwy po zaistnieniu tych zdarzeń, (z zastrzeżeniem nie mającym zastosowania w rozpoznawanej sprawie). Cytowany przepis odnosi się do zdarzenia, które ma wpływ na zmianę właściwości miejscowej organu podatkowego, czyli takiej sytuacji, gdy podatnik wykonuje nadal czynności podlegające akcyzie, ale na terenie działania innego organu podatkowego niż dotychczas. Zdaniem Sądu, nie można uznać, że zaprzestanie wykonywania takich czynności jest zdarzeniem powodującym zmianę właściwości miejscowej organu. W związku z tym brak podstaw do zastosowania art.18a Ordynacji podatkowej, a to oznacza, że właściwym organem podatkowym I instancji jest Naczelnik Urzędu Celnego w K.. Zgodnie z art. 247 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, uchybienie przepisom o właściwości organów, w tym właściwości miejscowej, stanowi podstawę stwierdzenia nieważności decyzji dotkniętej takim uchybieniem. Stosownie do treści art. 145 § 1 pkt 2 ustawy P.p.s.a., naruszenie przepisów o właściwości obliguje sąd do stwierdzenia nieważności decyzji. Usunięciu z obrotu prawnego podlegają zarówno decyzje organu I instancji, jak i decyzje organu odwoławczego, który utrzymał w mocy nieważne decyzje. W tej sytuacji Sąd nie był uprawniony do badania zasadności zarzutów zawartych w skardze. Biorąc powyższe pod uwagę, Sąd orzekł jak w sentencji, na podstawie art.145 §1 pkt 2, art. 135 i art. 152 ustawy P.p.s.a. O kosztach postępowania sądowego orzeczono na podstawie art. 200 ustawy P.p.s.a.