I SA/Rz 823/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Jarosław Szaro Sędziowie WSA Grzegorz Panek / spr./ NSA Maria Serafin-Kosowska Protokolant sekr. sąd. Eliza Kaplita-Wójcik po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 28 października 2014r. spraw ze skarg "A" Spółka z o.o. z siedzibą w S. na decyzje Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] października 2011r. nrnr [...], [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za listopad i grudzień 2010 roku - oddala skargi - Zaskarżonymi decyzjami z dnia [...] października 2011r. nr [...] i [...] Dyrektor Izby Celnej w P., po rozpatrzeniu odwołań A. Sp. z o.o. z siedzibą w S. (dalej: spółka, podatnik) utrzymał w mocy decyzje Naczelnika Urzędu Celnego w K. z dnia [...] lipca 2011r. nr [...] i [...], określające zobowiązania podatkowe w podatku akcyzowym za listopad i grudzień 2010 roku. W uzasadnieniach decyzji organ odwoławczy wskazał, że w wyniku kontroli przeprowadzonej w Spółce stwierdzono, że w 2010 roku zakupiła lekki olej opałowy o nazwie LOTOS RED 0,1 klasyfikowany do kodu CN 27101945 z przeznaczeniem do dalszej odsprzedaży. W miesiącu listopadzie i grudniu 2010 roku Spółka sprzedała odpowiednio 46.180 l i 40.192 l oleju opałowego Spółce z o.o. B. w W. oraz Spółce z o.o. C. w K. Przy sprzedaży oleju Spółka pobrała od nabywców oświadczenia o przeznaczeniu oleju na cele opałowe i złożyła wymagane zestawienia oświadczeń. Organ stwierdził, że miesięczne zestawienia oświadczeń za miesiące listopad i grudzień 2010 roku zostały złożone z uchybieniem terminu wynikającego z art. 89 ust. 14 ustawy z dnia 6 grudnia 2008r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r. Nr 3, poz.11 ze zm., dalej: u.p.a.), co zdaniem organu skutkowało utratą uprawnienia do stosowania preferencyjnej stawki akcyzy. W związku ze stwierdzonym naruszeniem art. 89 ust. 14 cyt. ustawy, Naczelnik Urzędu Celnego w K. decyzjami z dnia [...] lipca 2011 r. określił Spółce zobowiązania podatkowe w podatku akcyzowym za miesiące listopad i grudzień 2011 roku w wysokości odpowiednio 84.140,00 zł i 73.230,00 zł. Utrzymując w mocy zaskarżone rozstrzygnięcia organ odwoławczy wyjaśnił, że oprócz obowiązku zbierania i przechowywania oświadczeń o przeznaczeniu paliw opałowych, sprzedawca jest zobowiązany do sporządzania i przekazywania do właściwego naczelnika urzędu celnego miesięcznego zestawienia oświadczeń w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano sprzedaży (art. 89 ust. 14 u.p.a.). Możliwość zastosowania preferencyjnej stawki akcyzy została uzależniona od spełnienia warunków wymienionych w art. 89 ust. 5 - 15 u.p.a., przy czym powyższe warunki muszą zostać spełnione łącznie. W ocenie organu, w przypadku niespełnienia któregokolwiek z ww. warunków, stosuje się stawkę akcyzy określoną w art. 89 ust. 4 pkt 1 tj. 1.822,00 zł/1.000 litrów, a w przypadku, gdy gęstość wyrobu w temperaturze 15ºC jest równa lub wyższa od 890 kg/m3–2.047,00 zł/1.000 kilogramów (art. 89 ust. 16 u.p.a.). Organ stanął na stanowisku, że niespełnienie każdego z warunków określonych w art.89 ust. 5 - 15 u.p.a. odbiera podatnikowi możliwość skorzystania z niższej stawki akcyzy, co wynika ze ścisłej interpretacji przepisu art. 89 ust.16 cyt. ustawy. Ustawa o podatku akcyzowym nie przewiduje instytucji przywrócenia terminu do złożenia zestawienia oświadczeń, co oznacza, że jest to termin prawa materialnego. Organ stwierdził, że bez znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy pozostaje fakt, że przedstawione przez Spółkę oświadczenia nie zostały w postępowaniu zakwestionowane oraz że ustawowy termin do złożenia oświadczeń został przekroczony w miesiącu listopadzie 2010 roku jedynie o jeden dzień, a w miesiącu grudniu 2010 roku - o siedem dni. Zamiarem ustawodawcy było ograniczenie procederu uszczuplenia należności budżetu państwa z tytułu podatku akcyzowego w związku ze sprzedażą i wykorzystaniem paliw opałowych niezgodnie z przeznaczeniem, zatem rygoryzm warunków stosowania stawek akcyzowych od sprzedaży paliw opałowych, w tym również regulacji art. 89 ust. 16 u.p.a., jest w pełni uzasadniony. Prawidłowo zatem organ I instancji dokonał opodatkowania podatkiem akcyzowym sprzedaży paliwa opałowego w miesiącach listopadzie i grudniu 2010 roku według stawki określonej w art. 89 ust. 4 u.p.a., tj. 1822,00 zł/1.000 litrów. Zarzut dotyczący niezgodności art. 89 ust. 16 u.p.a. z art. 21 ust. 1 Dyrektywy Rady 2003/96/WE z dnia 27 października 2003 r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej (Dz. U. UE L. 03.283.51 ze zm.), dalej: Dyrektywa 2003/96/WE, poprzez naruszenie zasady pierwszeństwa prawa wspólnotowego oraz zasady bezpośredniego stosowania i bezpośredniej skuteczności przepisów prawa unijnego, organ uznał za nieuzasadniony. Wskazano, że na mocy art. 21 ust. 4 ww. Dyrektywy państwa członkowskie mogą przewidzieć, że podatki na produkty energetyczne i energię elektryczną stają się wymagalne, gdy zostanie ustalone, że warunek dla końcowego zużycia, ustanowiony w przepisach krajowych do celów obniżonego poziomu opodatkowania lub zwolnienia, nie jest lub przestaje być spełniony. Na mocy tego przepisu Rzeczpospolita Polska była uprawniona do ustanowienia warunków niezbędnych do zastosowania obniżonych stawek podatku akcyzowego dla paliw opałowych. Na decyzje organu odwoławczego Spółka złożyła jednobrzmiące skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, wnosząc o uchylenie zaskarżonych decyzji oraz poprzedzających je decyzji organu I instancji. Zaskarżonym rozstrzygnięciom zarzucono naruszenie prawa materialnego tj. art. 89 ust. 14 u.p.a., przez błędną wykładnię, polegającą na przyjęciu, że złożenie przez skarżącą po zakreślonym ustawą terminie miesięcznych zestawień oświadczeń było wystarczającą przesłanką do zastosowania sankcyjnej stawki akcyzy. W uzasadnieniu skargi zarzucono, że z zebranego w sprawie materiału dowodowego jednoznacznie wynikało, że spółka dokonała sprzedaży oleju opałowego objętego złożonymi zestawieniami na cele grzewcze, co zostało potwierdzone uzyskanymi od nabywców tego produktu oświadczeniami, a zatem zgodnie z celem uprawniającym do zastosowania preferencyjnej stawki akcyzy. W ocenie skarżącej, treść art. 89 ust. 16 u.p.a. należy interpretować w ten sposób, że chodzi w nim o takie naruszenie warunków określonych w art. 89 ust. 5-15 tej ustawy, że podatnik dokonał sprzedaży oleju opałowego bez spełnienia przesłanek wynikających z przepisów o charakterze materialnoprawnym, a więc bez uzyskania oświadczeń, o których mowa w art. 89 ust. 5 i ust. 6 ww. ustawy, przesądzających o przeznaczeniu oleju na cele grzewcze. Uchybienie przepisowi art. 89 ust. 16 w zw. z art. 89 ust. 14 u.p.a., polegające na złożeniu przez Spółkę, po zakreślonym ustawą terminie, miesięcznych zestawień oświadczeń, miało charakter wyłącznie formalny. Spóźnienie było nieznaczne i usprawiedliwione problemami zdrowotnymi oraz zwiększoną ilością obowiązków osoby odpowiedzialnej. Skarżąca podkreśliła, że spełniła wszelkie inne określone ww. ustawą wymagania uprawniające do zastawania stawki preferencyjnej, co nie było przez organy kwestionowane, a zatem olej przez nią sprzedany wykorzystany został zgodnie z określonym przez ustawodawcę celem uprawniającym do zastosowania obniżonej stawki akcyzy tj. na cele grzewcze. W ocenie spółki, brak podstaw do zastosowania w niniejszej sprawie stawki sankcyjnej, która jest niewspółmierna do stwierdzonych uchybień. Na poparcie swego stanowiska skarżąca przywołała orzeczenia wojewódzkich sądów administracyjnych. Ponadto Spółka powtórzyła zawarty w odwołaniu zarzut niezgodności przepisu art. 89 ust. 16 u.p.a. z art. 21 ust. 1 Dyrektywy Rady 2003/96/WE i rozbieżności interpretacyjnej tych regulacji, co w konsekwencji powinno prowadzić do przyjęcia interpretacji właściwej w ramach prawa wspólnotowego. W związku z tym, decydujące znaczenie powinno mieć rzeczywiste wykorzystanie produktu energetycznego, a nie terminowość realizowania obowiązków sprawozdawczych przez zobowiązanego. Po rozpoznaniu skarg spółki, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie, po zamknięciu rozprawy w dniu 12 stycznia 2012 r. wydał wyrok, w którym uchylił zaskarżone decyzje wraz z poprzedzającymi je decyzjami Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] lipca 2011 r. Sąd wyjaśniając motywy, jakimi kierował się podczas wydania tego orzeczenia wskazał, że nie podziela stanowiska organu zgodnie z którym, niespełnienie któregokolwiek z warunków określonych w art. 89 ust. 5-15 tej ustawy, a zatem również warunku złożenia miesięcznego zestawienia oświadczeń w przepisanym terminie, powoduje utratę preferencji podatkowych i jednocześnie obowiązek zastosowania stawki sankcyjnej. Sąd, dokonując oceny przesłanek wymienionych w art. 89 ust. 5-15 u.p.a. stwierdził, że oświadczenia składane przez nabywców i miesięczne zestawienia oświadczeń przekazywane przez sprzedawcę mają różny charakter prawny. Oświadczenie złożone przez nabywcę ma charakter materialnoprawny, gdyż od jego prawidłowości i kompletności uzależnione jest zastosowanie stawki podatkowej czyli elementu konstrukcyjnego podatku akcyzowego. Natomiast miesięczne zestawienie oświadczeń jest dokumentem o charakterze formalnoprawnym i wtórnym w stosunku do oświadczeń składanych przez nabywców, a mającym na celu umożliwienie bieżącej kontroli przez organ podatkowy obrotu określonymi wyrobami. Sąd podzielił stanowisko spółki dotyczące sprzeczności z prawem wspólnotowym art. 89 ust. 16 w zw. z art. 89 ust. 14 u.p.a. w zakresie, w jakim pozbawia podatnika prawa do stosowania obniżonej stawki akcyzy z powodu złożenia miesięcznego zestawienia oświadczeń po upływie obowiązującego terminu i zobowiązuje do zapłaty podatku wg wyższej stawki. Art. 2 ust. 3 Dyrektywy Rady 2003/96/WE uzależnia wybór właściwej stawki podatkowej od wykorzystania produktu energetycznego. Z kolei w myśl art. 21 ust. 1 powołanej Dyrektywy, "poza przepisami ogólnymi definiującymi zdarzenie powodujące powstanie zobowiązania podatkowego i przepisami dotyczącymi uiszczania podatków przedstawionymi w dyrektywie 92/12/EWG, kwota opodatkowania od produktów energetycznych staje się wymagalna przy wystąpieniu zdarzeń powodujących powstanie obowiązku zgodnie z art. 2 ust. 3 niniejszej dyrektywy". Sąd uznał, że powyższe przepisy jednoznacznie wiążą powstanie obowiązku podatkowego i wymagalność kwoty podatku z wystąpieniem zdarzeń wymienionych w art. 2 ust. 3, tj. z przeznaczeniem do wykorzystania, oferowaniem na sprzedaż lub wykorzystaniem produktów energetycznych jako paliwo silnikowe lub paliwo do ogrzewania. Sąd zwrócił przy tym uwagę na treść art. 21 ust. 4. Dyrektywy 2003/96/WE, zgodnie z którym, Państwa Członkowskie mogą przewidzieć, że podatki na produkty energetyczne i energię elektryczną stają się wymagalne, gdy zostanie ustalone, że warunek dla końcowego zużycia, ustanowiony w przepisach krajowych do celów obniżonego poziomu opodatkowania lub zwolnienia, nie jest lub przestaje być spełniany. Jednocześnie art. 6 tej Dyrektywy dał Państwom Członkowskim możliwość przyznania zwolnienia lub obniżki w poziomach opodatkowania przewidzianych dyrektywą albo bezpośrednio, albo przez zróżnicowaną stawkę albo przez refundowanie całości lub części kwoty opodatkowania. Polski ustawodawca zrealizował powyższe uprawnienie w ustawie o podatku akcyzowym poprzez zróżnicowanie stawek podatkowych tj. m.in. stawką 1822,00 zł/1000 litrów gotowego wyrobu dla olejów przeznaczonych na cele napędowe oraz stawką obniżoną 232,00zł/1000 litrów dla olejów opałowych i olejów napędowych wykorzystywanych do celów opałowych. Jak stwierdził Sąd I instancji, końcowe zużycie produktu - odpowiadające zastosowanej stawce obniżonej, tj. przeznaczenie i wykorzystanie oleju na cele grzewcze, nie zostało zakwestionowane w niniejszej sprawie. Natomiast w ocenie Sądu, niedotrzymanie ustawowego terminu złożenia organowi miesięcznych zestawień oświadczeń nie może być uznane za naruszenie warunku dla końcowego zużycia, o którym mowa w art. 21 ust. 4 Dyrektywy 2003/96/WE. Sporządzenie i przesłanie organowi miesięcznych zestawień jest obowiązkiem o charakterze informacyjnym, nie wpływającym na sposób powstania i zakres obowiązku podatkowego, a mającym jedynie ułatwić organom kontrolę obrotu olejem opałowym. W rozpoznawanej sprawie organ dysponował kompletnymi zestawieniami przed wszczęciem kontroli, nawet zatem przesłanie ich z opóźnieniem nie utrudniło w żaden sposób przeprowadzenia tej kontroli. Sąd w dalszej części wywodu prawnego stwierdził również, że zgodność przepisów krajowych z uregulowaniami unijnymi należy oceniać z punktu widzenia zasady proporcjonalności. Odwołuje się do niej wprost Dyrektywa Rady 2008/118/WE z dnia 16 grudnia 2008 r. w sprawie ogólnych zasad dotyczących podatku akcyzowego (Dz. Urz. UE L 9 z 14.01.2009r., s.12 ze zm.) - dalej: Dyrektywa 2008/118/WE, wskazując w pkt 37 preambuły, że zgodnie z zasadą proporcjonalności określoną w art. 5 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską, niniejsza dyrektywa nie wykracza poza to, co jest konieczne do osiągnięcia jej celu, czyli zapewnienia wspólnych zasad w odniesieniu do pewnych aspektów podatku akcyzowego. Sąd ocenił, że unormowanie zawarte w art. 89 ust. 16 w zw. z art. 89 ust. 14 u.p.a. jest sprzeczne z zasadą proporcjonalności podatku akcyzowego wyrażoną w Dyrektywie 2008/118/WE. Uznanie uchybienia w zakresie terminowego przesłania organowi przez sprzedawcę miesięcznych zestawień oświadczeń nabywców oleju opałowego za naruszenie warunku dotyczącego końcowego zużycia, które uzasadnia zastosowanie stawki podatku akcyzowego przewidzianej w art. 89 ust. 4 pkt 1 u.p.a., świadczyło zdaniem Sądu o błędnej implementacji Dyrektywy 2003/96/WE. Na tej podstawie Sąd nie uznał za słuszne stwierdzenia organu odwoławczego o zgodności powołanych regulacji krajowych z dyrektywami Rady 2003/96/WE oraz 2008/118/WE, która zastąpiła dyrektywę 92/12/EWG. Dyrektor Izby Celnej w P. wniósł skargę kasacyjną na opisane orzeczenie WSA w Rzeszowie zaś Naczelny Sąd Administracyjny, po jej rozpoznaniu, wydał w dniu 27 maja 2014 r. wyrok uchylający zaskarżone orzeczenie i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Rzeszowie. W uzasadnieniu kasacyjnego orzeczenia NSA uznał za błędne stanowisko Sądu I instancji o sprzeczności art. 89 ust. 16 u.p.a. z art. 2 ust.3, art. 21 ust.1 i ust. 4 Dyrektywy 2003/96/WE. NSA wskazał, że art. 2 ust. 3 tej Dyrektywy odnosi się do produktów energetycznych innych niż te, których poziom opodatkowania został określony w dyrektywie. Przepis ten nie uzależnia wyboru właściwej stawki podatku od wykorzystania, ale rozszerza krąg produktów energetycznych, które podlegają opodatkowaniu, wskazując, że podlegają podatkowi takiemu jak wynika z ich wykorzystania, według stawki dla równoważnego paliwa do ogrzewania, a więc paliwa podobnego, co dany produkt energetyczny. W odniesieniu do oleju dostarczanego przez skarżącą Spółkę (CN 2710 19 45) minimalne poziomy opodatkowania określono w załączniku I Tabeli C do Dyrektywy 2003/96/WE. NSA wyprowadził więc wniosek, że sprzedawany przez Spółkę olej opałowy nie był produktem energetycznym, o którym mowa w art. 2 ust. 3 Dyrektywy. Zdaniem NSA powołanie się przez Sąd I instancji na ten przepis było chybione. NSA uznał za nietrafną argumentację Sądu I instancji co do sprzeczności przepisów u.p.a. z art. 21 ust. 1 i ust. 4 Dyrektywy 2003/96/WE. Z art. 21 ust. 1 i ust. 4 tej Dyrektywy wynika, że przepisy te określają czynności powodujące powstanie obowiązku podatkowego w akcyzie, nie określają i nie precyzują natomiast szczegółowych warunków, od spełnienia których uzależnione jest zastosowanie obniżonej stawki akcyzy. Stąd uznanie powyższych przepisów za wzorce wspólnotowe, do których należy odnosić zapisy u.p.a. jest chybione. W konsekwencji NSA stwierdził, że nie ma podstaw do uznania, że warunek złożenia w terminie zestawienia oświadczeń od nabywców oleju opałowego o przeznaczeniu wyrobu na cele opałowe dla zachowania prawa do stosowania obniżonej stawki akcyzy (art. 89 ust. 16 u.p.a.), jest niezgodny z omawianymi przepisami Dyrektywy 2003/96/WE. W ocenie NSA, niezasadny był również argument o sprzeczności art. 89 ust. 16 w zw. z art. 89 ust. 14 u.p.a. z zasadą proporcjonalności, stanowiącą ogólną zasadę prawa wspólnotowego. Zdaniem Sądu kasacyjnego Sąd I instancji nie wyjaśnił w uzasadnieniu swego wyroku w czym upatrywał naruszenia tej zasady. W szczególności Sąd ten nie przeprowadził testu proporcjonalności i nie ważył pomiędzy interesem państwa w osiągnięciu danego celu w stosunku do interesu wspólnotowego. NSA podkreślił, że w razie naruszenia choćby jednego z warunków wymienionych w art. 89 ust. 5-15 u.p.a., (np. przekroczenia terminu do złożenia miesięcznego zestawienia oświadczeń), naczelnik urzędu celnego jest zobowiązany do określenia podatku akcyzowego przy zastosowaniu jednej ze stawek, o których mowa w art. 89 ust. 4 pkt 1 u.p.a., tj. albo 1822 zł/1000 litrów albo 2047 zł/1000 kg. Obowiązywanie podwyższonej stawki akcyzy w razie niedochowania warunków jest zgodne z przepisami Konstytucji RP a także jest logicznie powiązane z celem, któremu służy regulacja bezpieczeństwa i rzetelności obrotu olejem opałowym. Wprowadzenie obowiązku odbierania na bieżąco od nabywców oleju opałowego oświadczeń o jego przeznaczeniu na cele opałowe, poprawnych pod względem formalnym i materialnym oraz sporządzania i przekazywania w rozliczeniach miesięcznych zestawień tych oświadczeń do właściwego organu miało na celu zapobieżenie sytuacji sprzedaży oleju opałowego na inne cele (np. napędowe) z obniżoną stawką podatku i zapewnienie skuteczności kontroli w tym względzie. Brak sankcjonowania niedochowania obowiązku terminowego przekazywania organom podatkowym miesięcznego zestawienia stosownych oświadczeń nabywców uniemożliwiłby osiągnięcie założonego przez ustawodawcę celu, jakim jest zapewnienie rzetelności obrotu olejami opałowymi i ograniczenie nadużyć podatkowych uszczuplających w stopniu znaczącym dochody budżetu państwa. W toku postępowania, jakie toczyło się przed tut. Sądem w ramach ponownego rozpoznania sprawy skarżąca spółka złożyła w dniu 22 października 2014 r. pismo, w którym wniosła o skierowanie pytania prejudycjalnego do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, czy art. 89 ust. 16 w zw. a art. 89 ust. 14 u.p.a. w zakresie, jakim warunkuje zastosowanie stawki określonej w art. 89 4 pkt 1 u.p.a. od spełnienia warunku z art. 89 ust. 14 tej ustawy, jest zgodny z art. 21 ust. 1 w zw. z art. 2 ust. 3 i art. 21 ust. 4 Dyrektywy Rady 2003/96/WE. Skarżąca we wskazanym piśmie podniosła także, że NSA błędnie ustalił stan faktyczny sprawy przyjmując, że przedmiotem obrotu spółki był ciężki olej opałowy wymieniony w Załączniki I Tabeli C Dyrektywy Rady 2003/96/WE, gdy tymczasem spółka dokonywała obrotu lekkim olejem opałowym LOTOS RED 0,1, który nie został wymieniony w ww. Załączniku. W związku z powyższym art. 2 ust. 3 ww. Dyrektywy ma zastosowanie w sprawie a stanowisko NSA jest błędne. Zdaniem Skarżącej NSA nie zakwestionował prawidłowo ustalonej przez Sąd I instancji sprzeczności przepisów u.p.a. z art. 21 ust. 1 Dyrektywy Rady 2003/96/WE. W świetle tego przepisu Dyrektywy Państwa Członkowskie w regulacjach krajowych mogły zastosować sankcyjną stawkę akcyzy wyłącznie, gdy dany produkt energetyczny wykorzystany został niezgodnie z przeznaczeniem. Zgodnie zaś z art. 89 ust. 16 w zw. z art. 89 ust. 14 u.p.a., możliwość zastosowania podwyższonej stawki istnieje również, gdy podmiot dokonujący obrotu uchybił obowiązkom informacyjnym, w oderwaniu od ustalenia w jaki sposób produkt został faktycznie użyty. Na poparcie swej argumentacji Skarżąca powołała się na zdanie odrębne Sędzi TK Teresy Liszcz do wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 11 lutego 2014 r., P 24/12. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje: W pierwszej kolejności należy wskazać, że Sąd rozpoznając sprawę ponownie jest związany treścią art. 190 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) - dalej p.p.s.a. Zgodnie z tym przepisem Sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Konsekwencją tej zasady jest treść przepisu art. 190 ust. 2 p.p.s.a. zgodnie z którym, nie można oprzeć skargi kasacyjnej od orzeczenia wydanego po ponownym rozpoznaniu sprawy na podstawach sprzecznych z wykładnią prawa ustaloną przez Naczelny Sąd Administracyjny. Powyższe unormowanie oznacza, że Sąd, który rozpoznaje sprawę ponownie, nie ma prawnej możliwości, aby dokonywać interpretacji przepisów prawa sprzecznej z wykładnią, jaka została zawarta w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego, uchylającego zaskarżone orzeczenie Sądu I instancji. Z tego też względu stanowisko i wywody Sądu, dotyczące prawidłowego rozumienia przepisów prawa, mających zastosowanie w konkretnej sprawie, powinny być w sposób ścisły zgodne z poglądami, jakie wyraził w tym zakresie Naczelny Sąd Administracyjny. Sąd I instancji nie ma więc w takiej sytuacji procesowej pełnej swobody przy wydawaniu nowego orzeczenia. Sytuacja związania Sądu I instancji wykładnią prawa dokonaną przez Naczelny Sąd Administracyjny zachodzi w niniejszej sprawie z uwagi na wydanie przez Sąd kasacyjny wspomnianego już wcześniej wyroku z dnia 27 maja 2014 r., sygn. akt I GSK 552/12. Mając na względzie fakt, że Naczelny Sąd Administracyjny nie podzielił stanowiska Sądu I instancji co do sprzeczności art. 89 ust. 16 w zw. z art. 89 ust. 14 u.p.a. z prawem wspólnotowym, Sąd rozpoznający sprawę uznał, że organy celne nie dopuściły się uchybienia przepisom prawa uznając, że przekroczenie terminu do złożenia miesięcznych zestawień oświadczeń o przeznaczeniu oleju na cele opałowe za miesiące listopad i grudzień 2010 r. uniemożliwiło Spółce skorzystanie z preferencyjnych stawek podatku akcyzowego. Wymienione w art. 89 ust. 5-15 u.p.a. warunki zastosowania stawek podatku akcyzowego dla olejów opałowych przeznaczonych dla celów opałowych są jednorodzajowe w tym sensie, że niespełnienie któregokolwiek z nich jest równoznaczne z utratą uprawnienia do skorzystania z preferencyjnych stawek w podatku akcyzowym. W związku z powyższym złożenie zestawienia oświadczeń po terminie, o którym mowa w art. 89 ust. 14 u.p.a. powoduje konieczność zastosowania sankcji określonej w art. 89 ust. 16 u.p.a. a więc zastosowania stawki akcyzy określonej w art. 89 ust. 4 pkt 1 tej ustawy. Mając na względzie argumentację przedstawioną w wyroku NSA z 27 maja 2014 r. należy wskazać, że w art. 89 ust. 16 u.p.a. ustawodawca nie dokonał rozróżnienia sankcji w zależności od rodzaju popełnionego uchybienia a w szczególności od tego, czy niedopełniony przez stronę warunek ma charakter materialnoprawny (odebranie stosownych oświadczeń od nabywców) bądź też formalnoprawny (sporządzanie i przekazywanie organowi celnemu miesięcznych zestawień oświadczeń w terminie określonym w art. 89 ust. 14 u.p.a.). W niniejszej sprawie nie ulega wątpliwości, że zestawienia przedmiotowych oświadczeń za listopad i grudzień 2010 r. zostały złożone po terminie. Biorąc zatem pod uwagę przedstawione wyżej rozważania Naczelnego Sądu Administracyjnego należało uznać, że organy celne zasadnie zastosowały wobec Skarżącej stawkę podatku akcyzowego, wynikającą z art. 89 ust. 4 pkt 1 u.p.a. Odnosząc się do treści pisma Spółki z dnia 22 października 2014 r. należy w pierwszej kolejności ustosunkować się do najdalej idącego wniosku o skierowanie pytania prejudycjalnego do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, dotyczącego zgodności przepisów krajowych z postanowieniami Dyrektywy 2003/96/WE. Sąd postanowił nie uwzględnić tego wniosku, ponieważ dokonana w wyroku NSA z dnia 27 maja 2014 r. wykładnia przepisów prawa materialnego jest wiążąca w tej sprawie. Przedstawiona przez spółkę argumentacja zawarta w zdaniu odrębnym Teresy Liszcz nie mogła mieć wpływu na sposób rozstrzygnięcia sprawy, bowiem, abstrahując od kwestii związania tut. Sądu ww. wyrokiem NSA należy wskazać, że moc wiążącą ma jedynie wyrok Trybunału Konstytucyjnego w przedmiocie zgodności normy prawnej z wzorcem kontroli (tak wyrok NSA z 18 października 2010 r., I OSK 1727/10, wyrok NSA z 20 maja 2010 r., I OSK 1069/10, www.orzeczenia.nsa.gov.pl). W wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 11 lutego 2014 r., (P 24/12, Dz. U. z 2014 r., poz. 235), na który powołał się zresztą Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 27 maja 2014 r. wskazano, że art. 89 ust. 16 u.p.a. w zakresie, w jakim nakazuje stosować stawkę akcyzy określoną w art. 89 ust. 4 pkt 1 tej ustawy w przypadku niespełnienia przez sprzedawcę oleju opałowego obowiązku, wyrażonego w art. 89 ust. 14 tej ustawy, sporządzenia i przekazania do właściwego naczelnika urzędu celnego, w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano sprzedaży, miesięcznego zestawienia oświadczeń nabywców tego wyrobu akcyzowego o jego przeznaczeniu do celów opałowych, jest zgodny z wywodzonym z art. 2 Konstytucji zakazem nadmiernej ingerencji ustawodawcy. W piśmie z 22 października 2014 r. skarżąca zarzuciła również, że NSA błędnie określił przedmiot obrotu Spółki jako ciężki olej opałowy - wymieniony w Załączniku I Tabeli C Dyrektywy Rady 2003/96/WE. Sąd uznał ten zarzut za niezasadny, gdyż w uzasadnieniu do wyroku NSA podał, że Spółka dostarczała olej opałowy oznaczony kodem CN 2710 19 45. WSA w Rzeszowie w zaskarżonym orzeczeniu wskazał na stronie 1, że Spółka zakupiła lekki olej opałowy o nazwie LOTOS RED 0,1, klasyfikowany do kodu CN 2710 19 45. Między wyrokami Sądu I i II instancji nie zachodzi więc, sygnalizowana przez spółkę rozbieżność jeśli chodzi o ustalenia co do oleju będącego przedmiotem obrotu w niniejszej sprawie. Z tych przyczyn Sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 p.p.s.a.