I SA/Rz 838/21

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. NSA Jacek Surmacz, Sędzia WSA Jarosław Szaro, Sędzia WSA Grzegorz Panek /spr./, Protokolant ref. Sabina Długosz po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 stycznia 2022 r. sprawy ze skargi "A." na decyzję Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z dnia [...] sierpnia 2021 r., nr [...] w przedmiocie odmowy prawa do zwolnienia z opłacania należności z tytułu składek za okres od 1 do 30 kwietnia 2021 roku uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z dnia [...] maja 2021 r., nr [...]. A. (dalej: skarżąca, wnioskodawczyni, płatnik) poddała kontroli Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie decyzję Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z dnia [...] sierpnia 2021 r. nr [...] utrzymującą w mocy decyzję własną z dnia [...] maja 2021 r. nr [...] o odmowie przyznania prawa do zwolnienia z obowiązku opłacania składek za okres od 1 do 30 kwietnia 2021 r. Z przedłożonych Sądowi akt sprawy wynikało, że dnia 19 maja 2021 r. płatnik zgłosił Zakładowi żądanie zwolnienia go z obowiązku opłacania składek, za kwiecień 2021 r. Zaznaczył w nim, że jako przeważający rodzaj działalności na dzień 31 marca 2021 r. prowadził działalność oznaczoną kodem PKD 47.71.Z, a przychód z tej działalności uzyskany w kwietniu 2021 r. był niższy o co najmniej 40% w porównaniu do przychodu uzyskanego w lutym 2020 r. W niekorzystnej dla płatnika decyzji z dnia [...] maja 2021 r. uznano, że nie spełnił on wymagań do przyznania wnioskowanej pomocy określonych w § 10 ust. 1 pkt 1 oraz ust. 2a pkt 2 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 26 lutego 2021 r. w sprawie wsparcia uczestników obrotu gospodarczego poszkodowanych wskutek pandemii COVID-19 (Dz. U. poz. 371). W wyniku weryfikacji danych w rejestrze Regon i KRS w miesiącu, w porównaniu do którego wykazał spadek przychodów, kod PKD nie był zgodny z kodem 47.71.Z - sprzedaż detaliczna odzieży prowadzona w niewyspecjalizowanych sklepach. Decyzja z dnia [...] maja 2021 r. została utrzymana w mocy decyzją z dnia [...] sierpnia 2021 r. W uzasadnieniu tej decyzji organ podtrzymał swoje stanowisko odnośnie braku spełnienia warunków do przyznania wnioskowanej pomocy. W skardze na tę decyzję podniesiono, że narusza ona interes prawny skarżącej. W złożonym wniosku zaznaczyła ona, że na dzień 31 marca 2021 r. prowadziła jako przeważającą działalność gospodarczą oznaczoną kodem PKD 47.71.Z - sprzedaż detaliczną w wyspecjalizowanych sklepach. Spadek obrotów z marca 2021 r. porównywała do obrotu z lutego 2020 r. Zakład stwierdził natomiast, że w miesiącu porównawczym kod PKD jej działalności był niezgodny, ale bez wskazania podstawy prawnej podjętego rozstrzygnięcia. W jej ocenie z przepisów nie wynikało, aby określony rodzaj działalności należało prowadzić także w miesiącu, do którego następowało porównanie spadku obrotów. Spełnienie warunku prowadzenia działalności zgodnej z kodem PKD weryfikowane było na 31 marca 2021 r. i warunek ten spełniła. W odpowiedzi na skargę Zakład wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje: Skarga okazała się zasadna. Przeprowadzona kontrola wykazała konieczność zastosowania przez Sąd względem obu wymienionych na wstępie decyzji Zakładu środków określonych w art. 145 p.p.s.a. Zgodnie z zawartymi w nim przepisami, uwzględnienie skargi i uchylenie decyzji następuje w razie stwierdzenia przez Sąd naruszenia przez organ prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Ponadto Sąd stwierdza nieważność decyzji, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach. Może też stwierdzić wydanie decyzji z naruszeniem prawa, jeżeli zachodzą przyczyny określone w Kodeksie postępowania administracyjnego lub innych przepisach szczególnych. Analiza akt wskazuje, że skarżąca wypełniając wniosek o zwolnienie z obowiązku opłacania należnych składek dla płatników w określonych branżach, za kwiecień 2021 r., jako przeważającą działalność gospodarczą według Polskiej Klasyfikacji Działalności z 2007 r. wskazała kod 47.71.Z (sprzedaż detaliczna odzieży prowadzona w wyspecjalizowanych sklepach), według stanu na dzień 31 marca 2021 r. Oświadczyła, że przychód uzyskany ze sprzedaży w jednym z dwóch miesięcy poprzedzających miesiąc złożenia wniosku był niższy co najmniej o 40% w stosunku do przychodu uzyskanego w miesiącu poprzednim lub w analogicznym miesiącu roku poprzedniego lub w lutym 2020 r. lub we wrześniu 2020 r. i była zgłoszona jako płatnik składek przed dniem 1 listopada 2020 r. (chodziło o spadek obrotów w kwietniu 2021 r. w relacji do lutego 2020 r.). Odnośnie okresu porównawczego (lutego 2020 r.) Zakład uznał, że kod PKD z tego czasu nie uprawniał wnioskodawczyni do otrzymania żądanego wsparcia. Wobec tego wydał decyzję odmawiającą udzielenia płatnikowi oczekiwanego wsparcia. Kontrolowaną decyzję wydano na podstawie przepisów zawartych w ustawie z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. poz. 1842, ze zm.; dalej zwana jako: "uCOVID-19"), oraz rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 26 lutego 2021 r. w sprawie wsparcia uczestników obrotu gospodarczego poszkodowanych wskutek pandemii COVID-19. Rozporządzeniem tym, wydanym na podstawie delegacji ustawowej z art. 31zy ust. 1 uCOVID-19, odwołującej się do pomocy określonej w przepisach art. 31zo uCOVID-19, rozszerzono pomoc mającą przeciwdziałać negatywnym skutkom COVID-19 na okresy składkowe w ustawie niewymienione. Przy wydawaniu rozporządzenia Rada Ministrów została zobowiązana do uwzględnienia m. in. okresu obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego lub stanu epidemii, skutków nimi wywołanych, ograniczeń w prowadzeniu działalności gospodarczej wynikających z tych stanów oraz obszarów życia gospodarczego i społecznego w szczególny sposób dotkniętych konsekwencjami COVID-19. W rozporządzeniu należało określić krąg podlegających zwolnieniu płatników składek, m. in. poprzez wskazanie kodów PKD, dotyczących przeważającej działalności, odnośnie których przedsiębiorcy/płatnicy mogli ubiegać się o udzielenie pomocy, a także inne warunki przyznania zwolnienia. Z § 10 ust. 1 rozporządzenia wynikało, że na wniosek płatnika składek prowadzącego na dzień 31 marca 2021 r. działalność oznaczoną według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) 2007, jako rodzaj przeważającej działalności, kodami [wymienionymi w tym przepisie, w tym 47.71.Z], za okres od dnia 1 stycznia 2021 r. do dnia 31 stycznia 2021 r. albo za okres od dnia 1 grudnia 2020 r. do dnia 31 stycznia 2021 r., wykazanych w deklaracjach rozliczeniowych złożonych za te okresy, na zasadach określonych w art. 31zo-31zx uCOVID-19, którego przychód z tej działalności w rozumieniu przepisów podatkowych uzyskany w jednym z dwóch miesięcy poprzedzających miesiąc złożenia wniosku był niższy co najmniej o 40% w stosunku do przychodu uzyskanego w miesiącu poprzednim lub w analogicznym miesiącu roku poprzedniego lub w lutym 2020 r. lub we wrześniu 2020 r., jeżeli był zgłoszony jako płatnik składek przed dniem 1 listopada 2020 r. Zwolnienie dotyczące kwietnia 2021 r. przewidziane było w § 10 ust. 2a rozporządzenia na tożsamych zasadach. W § 10 ust. 3 rozporządzenia postanowiono, że oceny spełnienia warunku, o którym mowa w ust. 1 i 2a, w zakresie oznaczenia prowadzonej działalności według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) 2007, dokonuje się na podstawie danych zawartych w rejestrze REGON w brzmieniu na dzień 31 marca 2021 r. Warunkiem zwolnienia było wywiązanie się przez płatnika składek z obowiązku przesłania deklaracji rozliczeniowych lub imiennych raportów miesięcznych nie później niż do dnia 30 czerwca 2021 r., jeżeli płatnik nie był z niego zwolniony. Wniosek należało przekazać do Zakładu nie później niż do dnia 30 czerwca 2021 r. Zarzuty i argumenty skarżącej odnosiły się do tego, że Zakład niezasadnie przyjął, że określony w przepisach rodzaj przeważającej działalności powinna ona prowadzić nie tylko na dzień 31 marca 2021 r., ale też w miesiącu wskazanym jako porównawczy do oceny spadku obrotów. Sąd stanowisko skarżącej uznał za zasadne, a Zakład nie przedstawił w tej materii dostatecznych racji i argumentów (uzasadnienia), które podważyłyby ich trafność. Było to wynikiem dokonania błędnej wykładni odnośnych przepisów rozporządzenia oraz pominięcia treści delegacji ustawowej z art. 31zy ust. 1 uCOVID-19, jak i podstawowych przepisów w zakresie takich zwolnień zawartych w art. 31zo uCOVID-19. Zarazem była to jedyna kwestia, która legła u podstaw negatywnych dla skarżącej decyzji, choć nie były to jedyne stwierdzone przez Sąd uchybienia przepisom postępowania, w którym wydano decyzje. Z przepisów § 10 ust. 1 i 2a rozporządzenia wynika, że określone zwolnienie przysługiwało płatnikom: - którzy prowadzili, na dzień 31 marca 2021 r., działalność oznaczoną kodem PKD (2007), jako rodzaj przeważającej działalności, wymienionym w § 10 ust. 1 lub ust. 2a rozporządzenia, - którzy byli zgłoszeni jako płatnicy składek przed dniem 1 listopada 2020 r., - których przychód z tej działalności w rozumieniu przepisów podatkowych uzyskany w jednym z dwóch miesięcy poprzedzających miesiąc złożenia wniosku był niższy co najmniej o 40% w stosunku do przychodu uzyskanego w miesiącu poprzednim lub w analogicznym miesiącu roku poprzedniego lub w lutym 2020 r., lub we wrześniu 2020 r., - którzy złożyli w przepisanym terminie deklaracje rozliczeniowe za ww. okresy objęte zwolnieniem, chyba że byli z tego obowiązku zwolnieni, - którzy zgłosili do Zakładu wniosek o zwolnienie w przepisanym terminie, spełniający wymagania formalne określone w rozporządzeniu. Powołane przepisy nie wymagają, aby płatnik prowadził taki rodzaj działalności, jak w dniu 31 marca 2021 r., także w okresie porównawczym. Nie wynika to z literalnej ich treści. Założenia takiego (tj. że pomoc warunkowana jest prowadzeniem takiego samego rodzaju działalności w dniu 31 marca 2021 r. oraz w okresie porównawczym, który może być okresem nawet z 2020 r. sprzed ogłoszenia stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii) nie potwierdza także wykładnia celowościowa, ani funkcjonalna. Działalność z okresu porównawczego ma znaczenie wyłącznie do ustalenia wysokości przychodu, jaki płatnik uzyskał w jednym z wymienionych miesięcy, aby możliwe było ustalenie, czy i o ile doznał uszczerbku ekonomicznego na skutek COVID-19, w tym - jak wynika z art. 31zy ust. 1 uCOVID-19 - na skutek ograniczeń w prowadzeniu działalności gospodarczej wynikających ze stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii oraz konsekwencji COVID-19 w obszarach życia gospodarczego i społecznego w szczególny sposób nimi dotkniętych. Rodzaj działalności prowadzonej w okresie porównawczym nie ma zatem znaczenia dla przyznania zwolnienia. Istotny jest tylko fakt prowadzenia [jakiejkolwiek] działalności oraz to, jaki płatnik osiągnął w tym okresie porównawczym przychód podatkowy. Aby skorzystać ze zwolnienia musiał natomiast prowadzić określony w rozporządzeniu rodzaj działalności w dniu 31 marca 2021 r. i być zarejestrowanym jako płatnik składek przed dniem 1 listopada 2020 r. Zaprezentowaną wyżej wykładnię potwierdza także treść przepisów stanowiących delegację ustawową do wydania rozporządzenia, na podstawie których rozpatrywano wnioski skarżącej, tj. art. 31zy ust. 1 i 2 oraz ust. 4 uCOVID-19, w których zawarto odesłanie tylko do art. 31zy ust. 2 pkt 2, ale już nie do art. 31zy ust. 2 pkt 3 uCOVID-19. Przy interpretacji należało uwzględnić także brzmienie art. 31zua uCOVID-19 oraz podstawowych przepisów ustawy regulujących rzeczone zwolnienie zawartych w art. 31zo uCOVID-19. Zakład oparł więc rozstrzygnięcia na dodatkowym warunku, który z przepisów nie wynikał. Powyższe stwierdzenie wymagało uchylenia przez Sąd zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji, ponieważ ich kontrola wykazała, że wydano je na skutek błędnej wykładni przepisów ww. rozporządzenia, z pominięciem przepisów uCOVID-19. Uchybienie organu nie miało jednak charakteru kwalifikowanego (rażącego). Wykładane przepisy zostały skonstruowane w relatywnie skomplikowany sposób, a ich wykładnia wymaga uwzględnienia wielu aspektów i technik wykładni. Niezależnie od powyższego Sąd zauważył, że Zakład w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wskazał, że weryfikował kod PKD w oparciu o dane z KRS. Nie był jednak do tego uprawniony, niezależnie od tego, czy dane z KRS w tym zakresie odpowiadają danym z rejestru REGON. Są to dwa odrębne rejestry/ewidencje publiczne, a odwołanie do danych z rejestru REGON jest w rozporządzeniu bezwarunkowe i nie można go zastępować danymi z innego rejestru. Uchybienie to nie miało jednak istotnego wpływ na wynik sprawy. Nie zakwestionowano bowiem, aby skarżąca nie prowadziła na dzień 31 marca 2021 r. działalności objętej kodem 47.71.Z. Z podanych względów Sąd, mając na względzie przepisy art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a., § 10 ust. 1 i ust. 2a cyt. rozporządzenia w zw. z art. 31zy ust. 1, 2 i 4 uCOVID-19 oraz art. 31zua uCOVID-19, a także art. 107 § 1 pkt 8 i art. 393 § 1 Kodeksu postępowania administracyjnego, uchylił kontrolowaną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję. Wydano je przedwcześnie, z naruszeniem przepisów prawa materialnego (błędną wykładnię przepisów w zakresie źródła przychodu z działalności prowadzonej w okresie porównawczym). Rzeczą Zakładu w ponownie prowadzonym postępowaniu będzie rozpoznanie wniosku skarżącej, przy uwzględnieniu stanowiska Sądu wyrażonego w uzasadnieniu, w szczególności w zakresie źródła przychodu z działalności prowadzonej w okresie porównawczym. Wyrok nie zawiera rozstrzygnięcia o kosztach postępowania, ponieważ skarżąca nie była reprezentowana przez zawodowego pełnomocnika, a sprawa sądowa zainicjowana jej skargą z mocy art. 239 § 1 pkt 1 lit. e) p.p.s.a. była wolna od kosztów sądowych. Nie przedłożono zaś zestawienia innych wydatków.