II SA/Rz 1599/24

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Grzegorz Panek, Sędzia WSA Małgorzata Niedobylska /spr./, Sędzia WSA Jarosław Szaro, Protokolant sekr. sąd. Karolina Gołąbek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 maja 2025 r. sprawy ze skargi P. T. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie z dnia 9 października 2024 r. nr 1801-IOA.4246.53.2024 w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej za urządzanie gier hazardowych bez koncesji oddala skargę. P. T. (dalej: Skarżący) poddał kontroli Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie z 9 października 2024 r. nr 1801-IOA.4246.53.2024. Utrzymano nią w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego z 10 lipca 2024 r. nr 408000-408000-COP-1.4246.175.2024, którą nałożono na niego karę pieniężną w kwocie 300.000 zł z tytułu urządzania, poza kasynem gier, w lokalu w R. przy ul. [...] gier na automatach o nazwach: [...] nr [...}, [ ] nr [...] [...] nr [...] oraz P. Z zaskarżonych decyzji wynikało, że 6 sierpnia 2019 r. funkcjonariusze służby celno-skarbowej przeprowadzili w ww. lokalu kontrolę, podczas której ujawniono trzy włączone urządzenia do gier. Urządzenia te poddano oględzinom i przeprowadzono na nich eksperyment w celu ustalenia charakteru rozgrywanych na nich gier. Na ich podstawie stwierdzono, że są one automatami do gier w rozumieniu ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2019 r. poz. 847; dalej przywoływana w skrócie: "u.g.h."). Przeprowadzono także dowód z opinii biegłego w celu ustalenia zasad i charakteru gier na tych urządzeniach, której wnioski końcowe były zbieżne z wynikami eksperymentu. Organ pierwszej instancji wskazał, że działalność w zakresie gier na automatach poza kasynem gry nie jest możliwa, co wynika z przepisów art. 5, art. 6, art. 14 i art. 23a u.g.h. Koncesji takiej odnośnie do ww. lokalu nie wydano. Naruszenie tych wymagań podlegało karze określonej w przepisach art. 89 ust. 1 pkt 1 i ust. 4 pkt 1 lit. a) u.g.h., a kara wynosiła 100.000 zł od każdego automatu. Skarżącego uznano za urządzającego gry, ponieważ podejmował czynności zapewniające warunki do niezakłóconego funkcjonowania automatów. Inicjatorami uruchomienia punktu gier w ww. lokalu byli wraz ze Skarżącym R. L. i M. P., którzy znali się i ze sobą współpracowali, czerpiąc korzyści z tej działalności, w której udział Skarżącego wynosił 25%. Ww. lokal funkcjonował co najmniej od marca 2019 r., był wielokrotnie kontrolowany i zatrzymywano w nim podobne urządzenia, po czym do lokalu wstawiane były kolejne urządzenia. Skarżący pracował też na rzecz innego podmiotu urządzającego nielegalne gry hazardowe jako koordynator punktów gier na terenie [...], a zdobyte doświadczenie wykorzystał we własnym lokalu, na remont którego wyłożył środki i uczestniczył w uruchomieniu tego punktu. Zajmował się również nadzorem nad obsługą urządzeń i rozliczaniem automatów, osobiście zatrudnił jednego pracownika do "czyszczenia automatów" z pieniędzy i ponosił część wydatków na wynagrodzenia pracowników. Zlecił montaż monitoringu. Prowadził ponadto własne lokale w D. i T. W nawiązaniu do art. 189f § 1 Kodeksu postępowania administracyjnego (dalej: k.p.a.) organ zaznaczył, że nie stwierdzono podstaw do odstąpienia od nałożenia kary. Zakwestionowana działalność Skarżącego odnosiła się do organizacji gier hazardowych, a naruszenia tego nie można uznać za mające znikomą wagę. Skarżący z własnej woli nie zaprzestał naruszenia prawa. Podobne naruszenia w ww. lokalu stwierdzano wcześniej, a po każdym zatrzymaniu urządzeń do lokalu wstawiano kolejne. W odwołaniu Skarżący zarzucił naruszenie art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h. przez błędną wykładnię i przyjęcie, że urządzał gry hazardowe na automatach, podczas gdy nie był właścicielem zatrzymanych urządzeń i nie podejmował żadnych czynności związanych z urządzaniem gier na automatach. Odnośnie do przedmiotowego lokalu wykonywał tylko pewne czynności, których nie można zakwalifikować jako urządzanie gier na automatach. Podniósł też, że zgromadzony materiał dowodowy został oceniony wadliwie i w sposób nieuprawniony nałożono na niego karę jako na urządzającego gry. Pomimo trwającego postępowania karnego nie został skazany. Opisaną na wstępie decyzją Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy, podzielając w całości ustalenia faktyczne organu pierwszej instancji i ich ocenę prawną. Organ odwoławczy podniósł, że decyzja o nałożeniu kary pieniężnej została wydana przed upływem terminu przedawnienia. Stosownie do art. 189g k.p.a. termin ten wynosi 5 lat od dnia naruszenia prawa, które stwierdzono 6 sierpnia 2019 r. Termin ten powinien upłynąć 6 sierpnia 2024 r., niemniej uległ przedłużeniu na podstawie art. 15zzr ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2024 r. poz. 340 – dalej: ustawa o COVID-19) o 71 dni, tj. do 16 października 2024 r. Decyzje zostały wydane przed tą datą. W ocenie organu odwoławczego, ze zgromadzonego materiału dowodowego wynikało, że zatrzymane urządzenia miały cechy automatu do gier hazardowych, a działania Skarżącego pozwoliły uznać go za urządzającego gry w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h. Uczestniczył on bowiem w przygotowaniu lokalu do działalności, pokrył koszty jego remontu, był zaangażowany w zapewnienie jego prawidłowego funkcjonowania. Inicjatorami rozpoczęcia działalności były osoby znajome, czerpiące z tej działalności korzyści. Skarżący zajmował się nadzorem nad obsługą automatów i ich rozliczaniem, zlecił zamontowanie w lokalu monitoringu, zatrudnił pracownika do "czyszczenia automatów" z pieniędzy. Prowadził także lokale w innych miejscowościach, a z opisanej działalności czerpał zysk. Bez znaczenia pozostawało to, że nie był właścicielem urządzeń. Był bowiem pomysłodawcą całej działalności w tym lokalu i stworzył odpowiednie warunki do tego, aby taka działalność mogła w nim być prowadzona, w tym zapewniał wyposażenie lokalu w kolejne urządzenia. W skardze do tut. Sądu, domagając się uchylenia wydanych w sprawie decyzji i umorzenia postępowania administracyjnego oraz orzeczenia o kosztach postępowania, zarzucono naruszenie art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej oraz art. 189g ust. 1 k.p.a. przez błędną wykładnię i w konsekwencji wydanie decyzji administracyjnej utrzymującej w mocy decyzję organu pierwszej instancji w sytuacji, w której kara pieniężna podlegała przedawnieniu. W ocenie Skarżącego należność objęta decyzją organu odwoławczego uległa przedawnieniu. Termin, o którym mowa w art. 189g k.p.a., upłynął, gdyż stwierdzenie naruszenia miało miejsce 6 sierpnia 2019 r., a doręczenie decyzji organu odwoławczego 23 października 2024 r. Kara uległa natomiast przedawnieniu 16 października 2024 r. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczas wyrażone stanowisko. Zarzut upływu terminu przedawnienia organ uznał za niezasadny, gdyż do jego zachowania wystarczające było wydanie decyzji, a nie jej doręczenie stronie. Decyzje organów obu instancji zostały wydane przed upływem terminu przedawnienia. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje: Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie. Przeprowadzona przez Sąd kontrola zaskarżonych decyzji nie wykazała, aby zostały one wydane z naruszeniem prawa w stopniu wymagającym zastosowania przez Sąd środków prawnych określonych w przepisach art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 - dalej: p.p.s.a.). Zaskarżone decyzje o nałożeniu na Skarżącego kary pieniężnej zostały wydane na podstawie przepisów u.g.h., za naruszenie stwierdzone 6 sierpnia 2019 r. Podstawę prawną nałożonej kary pieniężnej stanowiły przepisy art. 89 ust. 1 pkt 1 i ust. 4 pkt 1 lit. a) u.g.h. Na ich podstawie karze pieniężnej podlega urządzający gry hazardowe bez koncesji, bez zezwolenia lub bez dokonania wymaganego zgłoszenia, w wysokości 100.000 zł od każdego automatu. Zarzuty skargi ograniczono do zagadnienia związanego z biegiem terminu przedawnienia do nałożenia kary pieniężnej na urządzającego gry hazardowe poza kasynem gier. W aktualnym orzecznictwie sadów administracyjnych ukształtowało się stanowisko prawne, że choć postępowania określone w u.g.h. toczą się na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej (zob. art. 8 i art. 91 u.g.h.), to jednak do kar pieniężnych, o których mowa w art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h. należy stosować także przepisy k.p.a., w tym w kwestii odnoszącej się do terminu przedawnienia, o którym mowa w art. 189g § 1 k.p.a. (zob. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego o sygn. akt II GSK 2387/23, II GSK 2168/21, II GSK 1284/21 oraz II GSK 1147/21). Nie było sporne między stronami postępowania, że termin przedawnienia wynosił 5 lat, a jego bieg uległ zawieszeniu na okres 71 dni na podstawie art. 15zzr ustawy o COVID-19 (zob. wyroki NSA o sygn. akt II GSK 2008/22, II GSK 771/23 i II GSK 1928/23). Bieg terminu przedawnienia należało liczyć od dnia stwierdzenia naruszenia prawa, a więc od dnia kontroli przeprowadzonej 6 sierpnia 2019 r. Termin ten upłynął 16 października 2024 r. Nie było również sporne, że decyzja organu odwoławczego z 9 października 2024 r. została doręczona pełnomocnikowi Skarżącego 23 października 2024 r. Jednak, dla zachowania przez organ uprawnienia do wydania decyzji o nałożeniu kary pieniężnej istotne znaczenie miało to, kiedy ostateczna decyzja o nałożeniu kary pieniężnej została wydana, a nie doręczona stronie (zob. ww. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego o sygn. akt II GSK 2387/23). To zaś miało miejsce w okresie biegu terminu przedawnienia. Dzień doręczenia tej decyzji nie miał już dla sprawy istotnego znaczenia. Przed upływem terminu przedawnienia organ odwoławczy nie utracił kompetencji do wydania decyzji. Niezależnie pod powyższego, mając na względzie dyspozycję art. 134 § 1 p.p.s.a. zobowiązującą sąd administracyjny do rozpoznania sprawy niezależnie od granic zaskarżenia (zarzutów, wniosków i powołanej podstawy prawnej), Sąd uznał, że w sprawie zgromadzono dostateczny materiał dowodowy, który oceniono zgodnie z regułami określonymi w Ordynacji podatkowej, prawidłowo interpretując i stosując właściwe przepisy u.g.h. Poczynione na ich podstawie ustalenia faktyczne mogły stanowić dla Sądu podstawę wydania wyroku. Sąd uznał, że prawidłowo przypisano Skarżącemu status "urządzającego gry" w rozumieniu u.g.h., a zatrzymane trzy urządzenia uznano za automaty do gier hazardowych. Pozyskując dowody z postępowania karnego nie naruszono prawa, a było to możliwe z powołaniem się na dyspozycję art. 181 Ordynacji podatkowej. Trafnie organy wywiodły, że urządzanie gier na automatach oraz prowadzenie działalności w tym zakresie jest dozwolone na podstawie właściwej koncesji, zezwolenia lub dokonanego zgłoszenia (art. 3 u.g.h.). Urządzanie gier na automatach było dozwolone wyłącznie w kasynach gier (art. 14 ust. 1 u.g.h.) i wymagało uzyskania koncesji (art. 6 ust. 1 u.g.h.). Automaty do gier mogły być eksploatowane przez podmioty posiadające koncesję lub zezwolenie na prowadzenie działalności w zakresie gier losowych lub gier na automatach oraz przez podmioty wykonujące monopol państwa, po ich zarejestrowaniu przez naczelnika urzędu celno-skarbowego (art. 23a ust. 1 u.g.h.). Urządzanie gier hazardowych bez koncesji, bez zezwolenia lub bez dokonania wymaganego zgłoszenia podlegało karze pieniężnej (art. 89 ust. 1 pkt 1 i art. 89 ust. 4 pkt 1 lit. a) u.g.h.). Dla przypisania odpowiedzialności na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h. i nałożenia kary pieniężnej na podstawie art. 89 ust. 4 pkt 1 lit. a) u.g.h. konieczne było ustalenie, czy gry prowadzone na stwierdzonych w lokalu urządzeniach (automatach) spełniały przesłanki określone w przepisach art. 2 ust. 3, 4 i 5 u.g.h., a podmiot, na którego nałożono karę, był "urządzającym gry". W myśl art. 2 ust. 3 u.g.h., grami na automatach są gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych oraz gry odpowiadające zasadom gier na automatach urządzane przez sieć Internet o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których gra zawiera element losowości. Natomiast w myśl art. 2 ust. 5 u.g.h., grami na automatach są także gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, oraz gry odpowiadające zasadom gier na automatach urządzane przez sieć Internet organizowane w celach komercyjnych, w których grający nie ma możliwości uzyskania wygranej pieniężnej lub rzeczowej, ale gra ma charakter losowy. Wygraną rzeczową w grach na automatach jest również wygrana polegająca na możliwości przedłużania gry bez konieczności wpłaty stawki za udział w grze, a także możliwość rozpoczęcia nowej gry przez wykorzystanie wygranej rzeczowej uzyskanej w poprzedniej grze (art. 2 ust. 4 u.g.h.). W uzasadnieniach decyzji szczegółowo wyjaśniono, na jakiej podstawie uznano, że stwierdzone w kontrolowanym lokalu, który nie był kasynem gry ani zarejestrowanym salonem gier, o którym mowa w przepisach u.g.h., trzy urządzenia, stanowiły automaty do gier w rozumieniu tej ustawy. Powielanie całego tego opisu przez Sąd byłoby zbędne, także z uwagi na niekwestionowanie tych ustaleń przez Skarżącego, który podnosił jedynie, że nie wyczerpywały one przesłanek do uznania go za urządzającego gry. Zarzucał zatem błędne zastosowanie tych regulacji odnośnie do jego osoby. Wskazać jedynie należy, że ustaleń co do charakteru gier dokonano na podstawie wyników oględzin, eksperymentu i opinii biegłego, a materiał ten był wystarczający do uznania stwierdzonych urządzeń za automaty do gier hazardowych. Natomiast odnośnie do statusu Skarżącego jako "urządzającego grę" wskazać należy, że w orzecznictwie sądów administracyjnych podnosi się, że u.g.h. nie definiuje tego pojęcia, ale posłużenie się nim przez ustawodawcę w wielu przepisach tej ustawy umożliwia określenie i ustalenie jego treściowego zakresu. "Urządzanie gier hazardowych" to ogół czynności i działań stanowiących zaplecze logistyczne/techniczne/organizacyjne dla umożliwienia realizowania w praktyce działalności w zakresie gier hazardowych, w szczególności: zorganizowanie i pozyskanie odpowiedniego miejsca na zamontowanie urządzeń, przystosowanie go do danego rodzaju działalności, umożliwienie dostępu do takiego miejsca nieograniczonej liczbie graczy, utrzymywanie automatów w stanie stałej aktywności, umożliwiającym ich sprawne funkcjonowanie, wypłacanie wygranych, obsługa urządzeń, zatrudnienie i odpowiednie przeszkolenie personelu, zapewniające graczom możliwość uczestniczenia w grze. "Urządzanie", wedle słownikowego rozumienia tego zwrotu, to "stwarzanie komuś odpowiednich warunków", przykładowo do urządzania gier na automatach poza kasynem gry, a to poprzez udostępnianie w danym czasie oraz miejscu narzędzia służącego ich urządzaniu i tym samym udostępniania samych gier na automatach poza kasynem gry. Chodzi o stwarzanie technicznych, ekonomicznych i organizacyjnych warunków umożliwiających sprawne i niezakłócone funkcjonowanie samego urządzania oraz jego używanie do celów związanych z zasadniczo komercyjnym procesem organizowania gier hazardowych (por. wyroki NSA z 9 stycznia 2019 r. II GSK 4236/16, z 21 maja 2019 r. II GSK 1140/17, z 29 września 2020 r. II GSK 3435/17, z 27 lipca 2020 r. sygn. II GSK 3728/17, z 6 grudnia 2022 r. sygn. II GSK 1100/19, z 11 maja 2018 r. sygn. II GSK 3240/17, z 13 marca 2018 r. sygn. II GSK 3745/17). W pojęciu tym mieści się każda aktywność, bez której urządzanie mogłoby w ogóle nie dojść do skutku, bądź mogłoby być znacznie utrudnione, skomplikowane i przebiegać z zakłóceniami. "Urządzający gry" to zatem podmiot, który aktywnie realizuje (wykonuje) te działania (czynności), choćby korzyści majątkowe z funkcjonowania automatów uzyskiwał w sposób pośredni. Nie jest wykluczone na gruncie u.g.h., że status ten, w odniesieniu do danego automatu, przysługiwać będzie więcej niż jednemu podmiotowi. Nie ma w takim przypadku znaczenia, w jakim stopniu dany podmiot przyczynił się do współurządzania gier hazardowych, ponieważ odpowiedzialność administracyjna na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h. ma charakter obiektywny. Każdy z podmiotów odpowiada za własne działania (zachowania) wyczerpujące znamiona zachowania określonego w art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h. W świetle zgromadzonych w aktach sprawy dowodów organy zasadnie uznały Skarżącego za "urządzającego gry" w rozumieniu u.g.h. Jego działanie przyczyniło się do powstania punktu gier w przedmiotowym lokalu. Trafnie organ odwoławczy określił go mianem pomysłodawcy tego przedsięwzięcia. Skarżący zainwestował środki w remont lokalu, a później brał udział w zarządzaniu nim. Miał realny wpływ na działalność lokalu i zapewnienie możliwości rozgrywania w nim gier hazardowych na znajdujących się tam automatach. Osobiście zatrudnił pracownika do "czyszczenia automatów" z pieniędzy i korzystał z jego usług także w lokalach w innych miejscowościach. Uzyskiwał korzyści z tej działalności (udział w zysku wynosił 25%), w części finansował wynagrodzenia pracowników. Po zleceniu instalacji monitoringu miał zdalny podgląd wydarzeń z lokalu. Jego działania wypełniały więc kryteria zapewniania technicznych, organizacyjnych i ekonomicznych warunków umożliwiających sprawne i niezakłócone rozgrywanie gier. Treść protokołów przesłuchań pracowników lokalu, na które powołały się organy, potwierdza, że działania Skarżącego polegały na aktywnym jego uczestnictwie w organizowaniu tej działalności w przedmiotowym lokalu. Co więcej, poczynione ustalenia wyłączają możliwość przyjęcia założenia o braku świadomości Skarżącego co do bezprawności opisanej działalności. Ze zgromadzonych materiałów wynikało, że zapewniał w kontrolowanym lokalu warunki dla niezakłóconego funkcjonowania automatów do gier, zaś przedmiotowa kontrola nie była pierwszą, jaka została w tym lokalu przeprowadzona. Dla sprawy nie miało istotnego znaczenia, w jakich konkretnie relacjach pozostawał z pozostałymi wspólnikami tego przedsięwzięcia, ani to, że nie był właścicielem urządzeń, ponieważ odpowiedzialność na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h. ma charakter obiektywny i odnosi się do własnych zachowań Skarżącego. Do przypisania odpowiedzialności z art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h. wystarczające było wykazanie, że czynnie współuczestniczył w procesie organizacji gier hazardowych. Pomimo wiedzy o nielegalności działalności związanej z organizowaniem gier hazardowych na zatrzymanych automatach kontynuował działalność także po wcześniejszych kontrolach. Ponadto dysponował wiedzą o charakterze tej nielegalnej działalności świadcząc pracę na rzecz wymienionej w decyzji spółki, polegającej na nadzorowaniu podobnych punktów gier na terenie województwa [...]. Sąd podzielił również argumentację organów o braku podstaw do odstąpienia od nałożenia na Skarżącego kary pieniężnej. W świetle regulacji z art. 189f k.p.a. nie można było uznać, że waga naruszenia prawa była znikoma. Jak podnosi się w orzecznictwie sądów administracyjnych, działalność w zakresie organizowania i urządzania gier hazardowych z uwagi na towarzyszące jej ryzyka uzależnień, korupcji i przestępczości nie może być traktowana jako zwykła działalność gospodarcza, a rynek gier hazardowych, jako zwykły rynek gospodarczy, co powoduje, że naturalnym celem polityki państwa jest poddanie tego rodzaju aktywności gospodarczej ścisłej regulacji i kontroli, z położeniem szczególnego nacisku na zapobieganie uzależnieniom od hazardu, ochronę konsumentów i ich rodzin oraz zwalczanie przestępczości, w tym zorganizowanej, i innego rodzaju nielegalnej działalności (pow. uchwałę NSA o sygn. akt II GPS 1/16 oraz wyrok o sygn. akt II GSK 2233/24). Ponadto, jak trafnie zauważył organ odwoławczy, Skarżący nie zaprzestał naruszeń prawa dobrowolnie. Nie stwierdzono również, aby zachodziły okoliczności, o których mowa w art. 189f § 1 pkt 2 k.p.a. Z podanych względów Sąd uznał, że zaskarżona decyzja nie naruszała prawa, dlatego na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.