II SA/Rz 816/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący WSA Paweł Zaborniak /spr./ Sędziowie NSA Małgorzata Wolska WSA Joanna Zdrzałka Protokolant Sylwia Pacześniak po rozpoznaniu w Wydziale II na rozprawie w dniu 7 listopada 2013 r. ze skargi A. sp. z o.o. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] czerwca 2013 r. nr [...] w przedmiocie obciążenia kosztami przeprowadzenia eksperymentu -skargę oddala- . Uzasadnienie Przedmiotem skargi Spółki "A." z o.o. jest postanowienie Dyrektora Izby Celnej [...] (dalej zwany Dyrektorem) z dnia [...] czerwca 2013 r., nr [...], wydane w przedmiocie obciążenia w/w Spółki kosztami przeprowadzenia eksperymentu. W dniu 20 marca 2013 r. funkcjonariusze Urzędu Celnego przeprowadzili kontrolę w zakresie prawidłowości urządzania i prowadzenia gier hazardowych w B., przy ul. S. [...]. W ramach kontroli wykonano eksperyment na urządzeniu do gier HOT SPOT nr [...], wykorzystując do tego celu banknot o nominale 10 zł, seria JP2996851, pochodzący ze środków Urzędu Celnego. Przebieg eksperymentu został zarejestrowany przy użyciu kamery i nagrany na płycie CD. Naczelnik Urzędu Celnego (dalej zwany Naczelnikiem) postanowieniem z dnia [...] marca 2013 r., nr [...], obciążył podmiot kontrolowany Spółkę "A." sp. z o.o. kosztami przeprowadzonego eksperymentu w kwocie 10 zł. W uzasadnieniu tego postanowienia organ wskazał, że koszt przeprowadzenia kontroli w zakresie przestrzegania przepisów regulujących urządzanie gier hazardowych w B. w oparciu o eksperyment, o którym mowa w art. 32 ust. 1 pkt 13 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej (Dz.U. Nr 168, poz. 1323, ze zm.; zwana dalej ustawą o Służbie Celnej) wyniósł 10 zł i obciąża podmiot kontrolowany. Wskazał, że obciążenie właściciela urządzenia jako podmiotu kontrolowanego kosztami eksperymentu jest niezależne od jego wyniku i następuje z uwagi na to, że przepisy zawarte w ustawie o Służbie Celnej tak stanowią. W zażaleniu na to postanowienie "A." sp. z o.o. wniosła o jego uchylenie. Spółka zarzuciła postanowieniu bezprzedmiotowość, gdyż Naczelnik faktycznie nie poniósł żadnych kosztów przeprowadzonego eksperymentu na urządzeniu. Dyrektor postanowieniem z dnia [...] czerwca 2013 r., nr [...], utrzymał w całości zaskarżone postanowienie Naczelnika Urzędu. W uzasadnieniu wskazał, że podmioty podlegające kontroli - urządzające i prowadzące gry hazardowe, są obowiązane zapewnić warunki i środki do sprawnego przeprowadzenia kontroli, w tym zapewnić możliwość przeprowadzenia między innymi czynności, o których mowa w art. 32 ust. 1 pkt 13 ustawy o Służbie Celnej, tj. przeprowadzenia, w drodze eksperymentu, odtworzenia możliwości gry na automacie, gry na automacie o niskich wygranych lub gry na innym urządzeniu. Z protokołu czynności kontrolnych z dnia 20 marca 2013 r. wynika, że urządzenie zostało zakredytowane banknotem o nominale 10 zł, zapewnionym przez Urząd Celny w związku z odmową zapewnienia środków przez kontrolowany podmiot, podczas rozmowy telefonicznej. Z protokołu czynności kontrolnych wynika również, że na w/w urządzenie do gier nałożono zamknięcia urzędowe w postaci pasków samoprzylepnych zawierających godło, napis Urząd Celny oraz odpowiednie numery. Dyrektor mając powyższe na względzie uznał, że żądanie strony o przeprowadzeniu dowodu - dotyczy okoliczności, które już zostały ustalone wyczerpująco innymi dowodami. W końcowej części uzasadnienia nadmienił, że przedmiotowe urządzenie do gier zostało zajęte do prowadzonego oddzielenie postępowania karno-skarbowego. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie "A." sp. z o.o. wniosła o uchylenie w całości postanowień obu instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono: 1) bezprzedmiotowość, albowiem faktycznie organ I instancji nie poniósł żadnych kosztów przeprowadzonego eksperymentu na rzeczonym urządzeniu, bowiem zostało ono zatrzymane właśnie przez ten organ wraz z banknotem 10 zł, 2) tym samym Naczelnik znajduje się w posiadaniu banknotu, jaki rzekomo miałby stanowić koszt przeprowadzenia eksperymentu, 3) skoro wydany banknot powrócił do Naczelnika, nie może być mowy o poniesieniu jakichkolwiek kosztów, co miałoby zaś miejsce gdyby w/w urządzenie wraz z zawartością pozostawiono w dyspozycji spółki bądź jakiegokolwiek innego podmiotu, 4) wadliwe sporządzenie uzasadnienia zaskarżonego postanowienia, poprzez nie sprostanie wymogowi sporządzenia wnikliwego i logicznego uzasadnienia wydanego rozstrzygnięcia wraz uzasadnieniem podstawy faktycznej, m.in. przez zaniechanie ustosunkowania się do zarzutów zażalenia, że: a) Naczelnik znajduje się w posiadaniu banknotu, jaki rzekomo miałby stanowić koszt przeprowadzenia eksperymentu, b) skoro wydany banknot powrócił do Naczelnika, nie może być mowy o poniesieniu jakichkolwiek kosztów, co miałoby natomiast miejsce gdyby urządzenie wraz z zawartością pozostawiono w dyspozycji skarżącej bądź jakiegokolwiek innego podmiotu. Według Spółki, organ celny dysponuje urządzeniem, a tym samym środkami pieniężnymi w nim zgromadzonymi oraz kluczami do przedmiotowego urządzenia. Nie może się więc ostać twierdzenie, że nie posiada on dostępu do użytego przez siebie banknotu. W ocenie skarżącej ewentualna komercyjność urządzenia nie wynika z faktu użycia banknotu do przeprowadzenia eksperymentu, ale z zasad jego działania, wobec czego użyty przez funkcjonariuszy celnych banknot jest całkowicie bezprzedmiotowy. Skoro organ ma dostęp do użytego przez siebie banknotu, to tym samym nie doszło do jego wydania – zubożenia po stronie organu. W odpowiedzi na skargę Dyrektor wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoją argumentację jak w zaskarżonym postanowieniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny, zważył co następuje: Skarga jako nieuzasadniona podlega oddaleniu. W pierwszej kolejności wypada podnieść, iż istota sądowej kontroli administracji publicznej sprowadza się do ustalenia czy w określonym przypadku, jej organy dopuściły się kwalifikowanych naruszeń prawa. Sąd administracyjny sprawuje swą kontrolę pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej – art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.). Zakres tej kontroli natomiast wyznacza przepis art. 134 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.; zwana dalej p.p.s.a.). Stosownie to tego przepisu Sąd rozstrzyga w granicach sprawy nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Sąd podziela stanowisko Dyrektora Izby Celnej co do interpretacji norm prawa materialnego ustalających podmiot obowiązany do poniesienia kosztów finansowych eksperymentu przeprowadzanego w ramach kontroli przestrzegania przepisów ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz.U. Nr 201, poz. 1540 ze zm.). Na podstawie art. 32 ust. 1 pkt 13 ustawy o Służbie Celnej funkcjonariusze tej Służby przeprowadzając kontrolę są uprawnieni do przeprowadzania w uzasadnionych przypadkach, w drodze eksperymentu, doświadczenia lub odtworzenia możliwości gry na automacie, gry na automacie o niskich wygranych lub gry na innym urządzeniu. Natomiast według art. 33 ust. 1 ustawy o Służbie Celnej, podmioty podlegające kontroli są obowiązane zapewnić warunki i środki do sprawnego przeprowadzenia kontroli. Oznacza to, że podmiot kontrolowany obowiązany jest zapewnić środki potrzebne do przeprowadzenia przez funkcjonariusza celnego eksperymentu, o którym mowa w art. 32 ust. 1 pkt 13 ustawy. Do tych środków należą środki finansowe umożliwiające w ramach eksperymentu grę na automacie do gry należącym do kontrolowanego. Nie budzi wątpliwości, iż ustawodawca w treści art. 35 ustawy o Służbie Celnej obciąża kosztami eksperymentu podmiot kontrolowany stanowiąc, iż koszty związane z realizacją obowiązków określonych w art. 33 ust. 1 tej ustawy, a więc koszty niezbędne dla sprawnego przeprowadzenia kontroli, obciążają podmioty podlegające kontroli. Jeżeli w ramach kontroli zostaje przeprowadzony eksperyment na urządzeniu, polegający na grze na tym urządzeniu, to koszty poniesione w związku z tą grą obciążają rachunek kontrolowanego. Treść art. 35 ustawy o Służbie Celnej nie znosi tego obowiązku, co uzasadnia nałożenie na kontrolowanego ciężaru zwrotu wydatkowanych środków. Ustalenie podmiotu obowiązanego oraz wysokości poniesionych kosztów następuje w formie zaskarżalnego postanowienia o czym stanowi art. 269 i art. 270a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2010 r. poz. 749 ze zm.; zwana dalej Ordynacją). Organy właściwie powołały w treści swych rozstrzygnięć art. 267 § 1 pkt 4 Ordynacji, który poszerza koszty postępowania podatkowego, o koszty określone w przepisach odrębnych czyli m.in. w przepisach ustawy o Służbie Celnej. Organy Celne wykazały dowodami w postaci protokołów z czynności kontrolnych fakt poniesienia kosztu eksperymentu w wysokości 10 zł. Z treści protokołu kontroli doraźnej w zakresie przestrzegania przepisów ustawy o grach hazardowych wynika, iż gra na urządzeniu HOT SPOT o numerze [...] została uruchomiona poprzez zakredytowanie banknotem o nominale 10 zł. Koszt eksperymentu w kwocie 10 zł poniósł kontrolujący czyli Urząd Celny. Tym okolicznościom nie zaprzecza skarżąca Spółka. Strona twierdzi, że aktualnie wydany banknot powrócił do Naczelnika Urzędu Celnego i dlatego nie ma podstaw do nakładania na nią obowiązku zwrotu poniesionych kosztów. Z tym zarzutem Sąd się nie zgadza albowiem zakredytowany banknot o nominale 10 zł wszedł do majątku skarżącej Spółki. Aktywa Spółki zwiększyły się w momencie, w którym w celu uruchomienia gry funkcjonariusz Urzędu Celnego zakredytował kwotę 10 zł. Z chwilą opłacenia gry, organ celny poniósł koszt kontroli tracąc podaną wyżej kwotę na rzecz kontrolowanej Spółki. Fakt przeprowadzenia w ramach kontroli eksperymentu nie oznacza, że na urządzeniu nie została przeprowadzona gra. Nie oznacza także, że związane z tym wydatki powracają do kontrolującego z chwilą zatrzymania urządzenia do gry. Z treści stosowanych przez organ kontrolujący przepisów nie wynika, aby środki potrzebne na przeprowadzenie eksperymentu nie były kosztem kontroli, a więc aby pomimo przeprowadzonej gry organ celny nadal był dysponentem kwot niezbędnych do jej przeprowadzenia w ramach eksperymentu. Wynika stąd wniosek, że gdy gra została przeprowadzona to organy Służby Celnej ponoszą koszt, zaś osiągnięty dzięki grze przychód, powiększa zasób majątkowy właściciela urządzenia, co zgodne jest z jego przeznaczeniem. Nie można twierdzić, że urządzenie do gry ma inne przeznaczenie niż przynoszenie dochodu jej właścicielowi, a więc że zostało ustawione w lokalu dla potrzeb przeprowadzania przez Organy kontroli i eksperymentów. Dlatego Sąd nie uznaje za zasadny podstawowy zarzut skargi podnoszący okoliczność, że wydany banknot powrócił do Naczelnika Urzędu Celnego. Nie można pominąć, iż organy celne nie mają prawa pomniejszać przychodów podmiotu kontrolowanego poprzez wyciąganie banknotów z wnętrza urządzenia. Brak jest regulacji dopuszczających takie działanie kontrolującego, a skoro tak, to jest ono w demokratycznym państwie prawnym wykluczone. Dlatego legalną drogą zwrotu kosztów eksperymentu jest zdaniem Sądu nałożenie na Spółkę obowiązku poniesienia kosztów przeprowadzonej kontroli. Także pozostałe zarzuty skargi nie znajdują uzasadnienia. W szczególności, zaskarżone postanowienie spełnia wymogi proceduralne w zakresie wskazania podstaw prawnych i motywów jego podjęcia, tj. art. 124 w zw. z art. 217 § 2 Ordynacji. Organ odwoławczy w sposób przekonujący wykazał przyczyny, dla których postępowanie nie jest bezprzedmiotowe a także, że nie jest w posiadaniu środków pieniężnych poniesionych dla potrzeb przeprowadzonego eksperymentu. W obszernym uzasadnieniu Dyrektor Izby Celnej starał się przekonać stronę o trafności swego rozstrzygnięcia. Z tych przyczyn, zaskarżone rozstrzygnięcie Dyrektora Izby Celnej nie narusza norm prawa materialnego i procesowego. Skargę należało więc oddalić na podstawie art. 151 P.p.s.a.